Vu les procédures suivantes :

I. Sous le n° 2200052, par une requête et un mémoire, enregistrés le 10 janvier 2022 et le 16 décembre 2023, M. A… B… doit être regardé comme demandant au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge, en droits, intérêts de retard et majorations, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti pour la période couvrant les années 2016 et 2017 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

M. B… soutient que les montants des rappels de taxe sur la valeur ajoutée exigés sont erronés dans la mesure où ils ont été calculés sur la base de règles prévues en matière de bénéfices industriels et commerciaux et non sur le fondement des règles propres à la taxe sur la valeur ajoutée.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 7 avril 2022 et 4 janvier 2024, le directeur départemental des finances publiques du Calvados conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens exposés dans la requête ne sont pas fondés.

II. Sous le n° 2300254, par une requête et un mémoire, enregistrés le 1er février 2023 et le 24 mars 2023, M. A… B… doit être regardé comme demandant au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°)

de prononcer la décharge, en droits, intérêts de retard et majorations, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

M. B… soutient que :

- la procédure d’imposition est irrégulière, dès lors qu’il n’a pas été informé de la possibilité de saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, ce qui a eu pour effet de le priver d’une garantie substantielle ;

- l’erreur relative à la catégorie d’imposition de ses revenus constitue une erreur comptable involontaire ;

- son activité étant une activité non commerciale, les pertes afférentes à son fonds libéral étaient, en vertu de l’article 93 du code général des impôts, déductibles de ses bénéfices imposables au titre des années 2018 et 2019 ;

- à supposer même que son activité soit considérée comme revêtant à la fois un caractère commercial et non commercial, l’existence d’un fonds de commerce induit la possibilité de constater la dépréciation de ce fonds.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 22 mars 2023 et le 13 avril 2023, le directeur départemental des finances publiques du Calvados conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens exposés dans la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Pringault, conseiller ;

- et les conclusions de M. Blondel, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

M. A… B…, qui exerçait une activité professionnelle à Lisieux entre 2009 et 2019, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, laquelle a notamment conduit à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période couvrant les années 2016 et 2017. Par ailleurs, l’administration fiscale ayant rejeté deux provisions pour dépréciation du fonds de commerce qu’il avait déduites de son bénéfice pour les années 2018 et 2019, M. B… a fait l’objet de cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre de ces deux années. Par ses requêtes, M. B… demande la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période couvrant les années 2016 et 2017 et la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019.

Les requêtes n° 2200052 et n° 2300254 concernent un même contribuable et présentent à juger des questions semblables. Il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul jugement.

Sur l’étendue du litige :

Il résulte de l’instruction que la majoration de 20% des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre des années 2018 et 2019, d’un montant de 3 286 euros, prononcée sur le fondement de l’article 1758 A du code général des impôts, a fait l’objet d’un dégrèvement total le 22 mars 2023. Il suit de là que les conclusions tendant à la décharge de cette pénalité sont devenues sans objet.

Sur le surplus des conclusions des requêtes :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition relative à l’impôt sur le revenu pour les années 2018 et 2019 :

M. B…, qui relève que le désaccord persistant sur l’absence de déduction des provisions de 22 000 euros et de 24 700 euros du bénéfice à retenir dans les bases de l’impôt sur le revenu au titre des années 2018 et 2019 porte sur une question de fait relevant de la compétence de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, reproche à l’administration fiscale de ne pas l’avoir informé de la possibilité d’une saisine pour avis de cette commission.

D’une part, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « (…) Lorsque l’administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ». Aux termes de l’article L. 59 du même livre : « Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l’administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l’avis (…) de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires prévue à l’article 1651 du code général des impôts (…) ». Aucune disposition législative ou réglementaire ne fait obligation à l’administration de faire mention, dans la réponse aux observations du contribuable prévue par l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, de la possibilité qu’a celui-ci de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires en cas de désaccord persistant.

D’autre part, aux termes de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales : « La juridiction saisie (…) prononce la décharge de l’ensemble lorsque l’erreur a eu pour effet de porter atteinte aux droits de la défense (…) ».

Si M. B… soutient que l’administration fiscale est tenue, dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire, à un devoir de loyauté l’obligeant à fournir une réponse personnalisée au contribuable, l’absence de mention, dans la réponse aux observations du contribuable, de la possibilité qu’a celui-ci de saisir la commission départementale des impôts en cas de désaccord persistant ne peut, au regard des principes rappelés au point 5 ci-dessus, être considérée comme portant atteinte au principe de loyauté ou aux droits de la défense. Par suite, le moyen tiré de ce que l’absence d’une telle mention dans la réponse aux observations du contribuable du 4 août 2022 aurait, au regard de la loi, vicié la procédure d’imposition, doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

S’agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période couvrant les années 2016 et 2017 :

Aux termes de l’article 256 du code général des impôts : « I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (…) ». Aux termes de l’article 269 du même code : « (…) / 2. La taxe est exigible : / (…) / c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l’encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d’après les débits (…) ».

En premier lieu, M. B… soutient que la méthode de calcul retenue par l’administration pour déterminer le montant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée, en procédant notamment au croisement de factures et de relevés bancaires, a abouti, en méconnaissance des règles applicables, à la prise en compte de factures non recouvrées.

Il résulte de l’instruction que le vérificateur a regardé la comptabilité présentée pour la période en cause, compte-tenu des anomalies constatées, comme irrégulière. Il n’a pas procédé au rejet de la comptabilité mais a seulement réintégré dans le bénéfice imposable des recettes non comptabilisées et des charges non déductibles de la taxe sur la valeur ajoutée. Il ressort ainsi de la proposition de rectification du 5 avril 2019 que le vérificateur a rapproché les encaissements effectués sur les comptes bancaires professionnels de M. B… de sa comptabilité et des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée qu’il avait souscrites. Ce rapprochement a mis en évidence des écarts entre le montant des encaissements constatés et le chiffre d’affaires déclaré. Dès lors que le montant des encaissements excédait le montant déclaré, le vérificateur a rappelé la taxe omise. M. B… ne conteste pas que les opérations taxables auxquelles il s’est livré au cours de la période sont des prestations de service, pour lesquelles la taxe est exigible à l’encaissement, ainsi qu’il ressort des textes rappelés au point 8 ci-dessus. Dans ces conditions, et contrairement à ce que soutient M. B…, la méthode retenue par le vérificateur n’a pas pu le conduire à retenir dans les bases d’imposition des encaissements correspondant à des prestations pour lesquelles la taxe n’aurait pas été exigible.

En second lieu, M. B… soutient que la requalification des revenus pour l’année 2016 sous le régime des bénéfices non commerciaux emportait nécessairement des conséquences sur la détermination du montant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée.

Il résulte de l’instruction qu’à la suite de la contestation par M. B… des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2016, l’administration a admis que les revenus de son activité de maître d’œuvre en bâtiment étaient imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux et non dans celle des bénéfices industriels et commerciaux et a, par décision du 24 août 2021, procédé au dégrèvement de ces cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre de l’année 2016.

Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée notifiés à M. B… pour la période couvrant les années 2016 et 2017 ayant été déterminés au regard des encaissements constatés et des factures comptabilisées, conformément aux dispositions précitées des articles 256 et 269 du code général des impôts, lesquelles ne tiennent pas compte du régime d’imposition du résultat de l’entreprise, M. B… n’est pas fondé à solliciter la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période couvrant les années 2016 et 2017 en se prévalant de la requalification en bénéfice non commercial de son bénéfice imposable au titre de l’année 2016.

S’agissant des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux pour les années 2018 et 2019 :

Aux termes de l’article 93 du code général des impôts, « 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l’impôt sur le revenu est constitué par l’excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l’exercice de la profession (…) ». Il résulte de ces dispositions que le bénéfice non commercial à retenir dans les bases de l’impôt sur le revenu est normalement constitué par l’excédent des recettes totales encaissées au cours de l’année d’imposition sur les dépenses nécessitées par l’exercice de la profession et effectivement acquittées au cours de cette même année. Ces dispositions ne sauraient, dès lors, autoriser la constitution de provisions destinées à couvrir le risque de pertes susceptibles de se réaliser au cours d’années postérieures.

Il résulte de l’instruction que M. B… a comptabilisé, au titre des années 2018 et 2019, des provisions pour dépréciation de son fonds de commerce, à hauteur respectivement de 22 000 euros et de 24 760 euros. L’administration fiscale a réintégré ces provisions dans son bénéfice imposable des années 2018 et 2019 au motif qu’en matière de bénéfices non commerciaux, les dispositions du 1 de l’article 93 du code général des impôts ne permettent pas la déductibilité des provisions pour risques et charges du résultat fiscal. Si M. B… soutient qu’au regard de l’absence de caractère commercial de son activité, son fonds devait être qualifié de fonds libéral et non de fonds de commerce, la qualification de ce fonds est indifférente pour l’application de l’article 93 du code général des impôts, dont il résulte que les dépenses prévues à raison d’un risque de perte future ne sauraient être regardées comme des dépenses engagées au sens de ces dispositions. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a réintégré les sommes de 22 000 euros et 24 760 euros dans le bénéfice non commercial imposable et a rehaussé en conséquence les revenus déclarés par M. B… au titre des années 2018 et 2019.

Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions des requêtes à fin de décharge doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, celles tendant à l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête n° 2300254 tendant à la décharge de la majoration de 20% des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre des années 2018 et 2019.

Article 2 : Le surplus des conclusions des requêtes de M. B… est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. A… B… et au directeur départemental des finances publiques du Calvados.

Délibéré après l’audience du 12 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Marchand, président,

M^me Pillais, première conseillère,

M. Pringault, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 novembre 2024.

Le rapporteur,

Signé

S. PRINGAULT

Le président,

Signé

A. MARCHAND

La greffière,

Signé

A. D’OLIF

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de l’industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,

J. Lounis