Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 12 décembre 2022 et 19 mai 2025, M. B… A… demande au tribunal de prononcer la décharge de la pénalité prévue au a) de l’article 1729 du code général des impôts dont a été assortie la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et de contributions sociales à laquelle il a été assujetti pour l’année 2019.

Il soutient que :

- la procédure est irrégulière dès lors qu’il n’a pas bénéficié des garanties du droit au recours hiérarchique alors que la mise en recouvrement a été faite avant que la réponse à son recours lui soit parvenu ; l’administration fiscale a méconnu les dispositions de l’article L. 54 C du livre de procédure fiscale ainsi que la doctrine fiscale référencée BOI-CF-PGR-30-10-20191030 ;

- le manquement délibéré au sens des dispositions de l’article 1728 a) du code général des impôts ainsi que de la doctrine fiscale référencée BOI-CF-INF-10-20-20 n’est pas établi dès lors qu’il justifie de sa bonne foi, que cette omission n’est pas répétitive et que l’administration fiscale n’apporte pas la preuve que son erreur est intentionnelle et volontaire ;

- il bénéficie d’un droit à l’erreur.

Par un mémoire en défense enregistré le 4 mai 2023, le directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 20 mai 2025, la clôture d’instruction a été fixée au 10 juin 2025.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Michaud ;

- et les conclusions de M. Panighel, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

M. A… a fait l’objet d’un contrôle sur pièces de sa déclaration de revenus au titre des années 2017 à 2019 à l’occasion de laquelle il lui a été demandé de justifier des cessions de titres déclarées pour l’année 2019. Par une proposition de rectification du 21 décembre 2020, la vérificatrice a constaté une omission d’opérations sur stock-options réalisées en 2019, a rehaussé le montant de revenus déclarés au titre de cette année de 166 171 euros. En conséquence, elle a assujetti M. A… à une cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu au titre de l’année 2019 qui a été assortie de la pénalité prévue à l’article 1729 a) du code général des impôts pour un montant de 38 643 euros. M. A… a accepté le rehaussement mais contesté la pénalité et a été reçu par la vérificatrice le 1er février 2021 qui a confirmé le rehaussement en litige. Une proposition de transaction a été émise par la vérificatrice le 2 mars 2021 qui a été rejetée par M. A… le 22 mars 2021. Cette proposition de transaction est devenue caduque et il en a été informé le 26 mars 2021. Par un courrier notifié le 3 avril 2021, il a formé un recours hiérarchique contre cette décision. L’avis d’impôt supplémentaire émis le 28 avril 2021 lui a été notifié le 14 mai 2021. Il a formé une réclamation contentieuse le 8 juin 2021. Il a été reçu par le supérieur hiérarchique de la vérificatrice le 23 juillet 2021 qui a confirmé la position du service par un courrier du 21 septembre 2021. Le 25 novembre 2021, il s’est vu notifier un rejet de sa réclamation contentieuse. Il a formulé de nouvelles réclamations les 11 février et 9 avril 2022 qui ont été respectivement rejetées les 17 mars et 13 octobre 2022. Par la présente requête, il doit être regardé comme demandant au tribunal de prononcer la décharge de la pénalité mise à sa charge sur le fondement des dispositions de l’article 1729 a) du code général des impôts.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

Aux termes de l’article L. 54 C du livre de procédure fiscale : « Hormis lorsqu’elle est adressée dans le cadre des procédures mentionnées aux articles L. 12, L. 13 et L. 13 G et aux I et II de la section V du présent chapitre, la proposition de rectification peut faire l’objet, dans le délai imparti pour l’introduction d’un recours contentieux, d’un recours hiérarchique qui suspend le cours de ce délai ».

M. A… ne peut utilement se prévaloir du paragraphe 530 de la doctrine administrative référencée BOI-CFPGR-30-10 du 30 octobre 2019 dès lors que les dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ne trouvent pas à s’appliquer en matière de procédure d’imposition.

Si M. A… soutient que les impositions en litige ont été mises en recouvrement le 30 avril 2021, avant l’examen de son recours hiérarchique formé sur le fondement de l’article L. 54 C du livre des procédures fiscales le 3 avril 2021, ces dispositions ne prévoient pas la suspension de la mise en recouvrement des impositions mais uniquement la suspension du délai imparti pour l’introduction d’un recours contentieux. De plus, M. A…, qui a été reçu par le supérieur hiérarchique de la vérificatrice le 23 juillet 2021, lequel a rejeté le recours de M. A… par un courrier du 21 septembre 2021, a, dans ces conditions, bénéficié des garanties tenant à l’exercice effectif d’un recours hiérarchique. Par suite, il n’est pas fondé à soutenir qu’il n’aurait pas bénéficié effectivement d’un tel droit au recours.

Sur le bien-fondé de la majoration :

En ce qui concerne la pénalité pour manquement délibéré :

Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’État entraînent l’application d’une majoration de : a) 40 % en cas de manquement délibéré ; (…) ».

L’administration fiscale a constaté que M. A… avait omis de déclarer des opérations sur stock-options réalisées au titre de l’année 2019 pour un montant de 166 171 euros. Cette insuffisance de déclaration est certaine alors que le contribuable reconnaît lui-même avoir effectivement oublié de déclarer ces sommes.

La direction départementale des finances publiques du Puy-de-Dôme fait en outre valoir que cette omission est intentionnelle. Elle constate que M. A… a déclaré des sommes à ce titre pour les années 2012 à 2014 en commettant des erreurs et qu’il s’est vu expliquer à cette occasion le régime applicable et les déclarations auxquelles il était soumis. Par la suite, M. A… a correctement déclaré les gains réalisés pour les années 2015 à 2017. En outre, l’administration fiscale souligne que la plus-value est la résultante d’opérations boursières dépendant de démarches personnelles accomplies par l’intéressé alors que sa banque l’a informé de ce que les sommes perçues à ce titre devaient être déclarées. Si le requérant fait valoir que pour l’année 2019, il a accepté la dématérialisation des échanges avec sa banque, cet élément n’établit pas qu’il n’avait pas connaissance de ses obligations déclaratives alors qu’il reconnaît lui-même qu’il s’agit d’un oubli. Enfin, l’administration fait valoir que le montant omis de 166 171 euros est important et porte sur la totalité des gains réalisés. Elle apporte ainsi la preuve qui lui incombe du caractère délibéré du manquement de M. A… à ses obligations fiscales sans qu’il puisse faire utilement valoir que, compte tenu des fonctions qu’il exerce, il est nécessairement vigilant sur ses déclarations fiscales. Par suite, il n’est pas fondé à faire valoir que la pénalité prévue à l’article 1729 a) du code général des impôts ne pouvait être mise à sa charge faute pour l’administration de démontrer le caractère intentionnel des omissions déclaratives en litige.

Par ailleurs, à supposer que le requérant entende se prévaloir de la doctrine référencée BOI-CF-INF-10-20-20, cette doctrine ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application.

En ce qui concerne le droit à l’erreur :

Aux termes de l’article 62 du livre de procédure fiscale : « Si, dans un délai de trente jours à compter de la réception d’une demande mentionnée aux articles L. 10, L. 16 ou L. 23 A du présent code ou de la réception d’une proposition de rectification ou, dans le cadre d’une vérification de comptabilité ou d’un examen de situation fiscale personnelle, avant toute proposition de rectification, le contribuable demande à régulariser les erreurs, inexactitudes, omissions ou insuffisances dans les déclarations souscrites dans les délais, il est redevable d’un montant égal à 70 % de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du code général des impôts. Cette procédure de régularisation ne peut être appliquée que si : 1° Elle ne concerne pas une infraction exclusive de bonne foi ; (…) ».

Il résulte de ce qui a été dit au point 7 que l’omission en litige concerne une infraction exclusive de bonne foi. Par suite, M. A…, qui au demeurant n’a pas régularisé sa situation et ne devait pas être invité à le faire par l’administration compte tenu du manquement délibéré à ses obligations déclaratives, ne peut utilement invoquer le droit à régulariser ses erreurs reconnues par les dispositions de l’article 62 du livre de procédure fiscale.

Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge de la pénalité en litige présentées par M. A… doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er  : La requête de M. A… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B… A… et au directeur des finances publiques du Puy-de-Dôme.

Délibéré après l’audience du 9 janvier 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Caraës, présidente,

M^me Bollon, première conseillère,

M^me Michaud, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 janvier 2025.

La rapporteure,

H. MICHAUD

La présidente,

R. CARAËS

La greffière,

F. LLORACH

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.