Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 24 janvier 2022, des mémoires, enregistrés le 21 octobre 2022 et le 25 novembre 2024, et des pièces, enregistrées le 19 novembre 2024, la société par actions simplifiée STEF Restauration France, représentée par M^e Grousset et M^e Bertacchi, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et intérêts de retard, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2019, assortis des intérêts moratoires ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat le remboursement des dépens, ainsi la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

—  les prestations qu’elle facture sont des opérations de livraison de marchandises, au sens du II de l’article 256 du code général des impôts, dont les prestations de logistique et de gestion commerciale ne sont que des prestations accessoires, et constituent donc des prestations complexes uniques devant suivre le régime fiscal de la prestation principale en matière de taxe sur la valeur ajoutée ;

— les modalités de facturation des prestations facturées à ses clients « hors mark-up », qui font l’objet d’une facture prévisionnelle puis d’une régularisation ex post ne révèlent pas la conclusion de prix distincts ;

— son activité taxable au sens du présent litige provient exclusivement d’opérations simples de livraisons de denrées alimentaires, les sociétés de restauration clientes, qui constituent des consommateurs moyens au sens de la jurisprudence communautaire, n’étant pas à la recherche de prestations logistiques ou de gestion commerciale ;

— l’administration n’est pas fondée à soutenir qu’elle n’assumait pas les risques inhérents à l’activité de grossiste, dans la mesure où elle endosse le risque associé à cette activité, notamment en cas d’invendu ;

— les frais de transport facturés à ses clients constituent des frais accessoires aux livraisons de biens au sens du 2° du I de l’article 267 du code général des impôts.

Par un mémoire en défense, enregistré le 22 août 2022, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête, soutenant que les moyens qu’elle comporte ne sont pas fondés.

Par une lettre du 4 octobre 2024, les parties ont été informées, en application des dispositions de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d’être fondé sur un moyen relevé d’office, tiré de l’irrecevabilité des conclusions tendant au versement d’intérêts moratoires sur le fondement de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales, faute de litige né et actuel avec le comptable chargé le cas échéant de procéder au paiement de tels intérêts.

Par une ordonnance du 13 janvier 2025, la clôture immédiate de l’instruction a été prononcée en application des articles R. 611-11-1 et R. 613-1 du code de justice administrative.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la directive n° 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. David, conseiller ;

— les conclusions de M. Iss, rapporteur public ;

— et les observations de M^e Bertacchi, pour la SAS STEF Restauration France.

Considérant ce qui suit :

1. La société par actions simplifiée (SAS) STEF Restauration France a fait l’objet de deux vérifications de comptabilité portant, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, d’une part sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 et d’autre part sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019 à la suite de laquelle les services de la direction des vérifications nationales et internationales lui ont notifié trois propositions de rectification, le 21 décembre 2017, au titre de la période de taxe sur la valeur ajoutée du 1er janvier au 31 décembre 2014, le 5 juin 2018, au titre de la période du taxe sur la valeur ajoutée du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 et le 20 mai 2021, au titre de la période de taxe sur la valeur ajoutée du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019. Au titre de la période de taxe sur la valeur ajoutée du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, l’administration a émis un avis de mise en recouvrement le 30 juin 2020, tandis qu’au titre de la période de taxe sur la valeur ajoutée du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019, la société requérante a mis en œuvre la procédure de régularisation prévue à l’article L. 62 du livre des procédures fiscales et a déposé une déclaration complémentaire de régularisation avant de s’acquitter des sommes exigées. Après vaine réclamation préalable, la SAS STEF Restauration France demande par la présente requête la décharge, en droits et intérêts de retard, de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée d’un montant global de 3 780 644 euros.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

2. Aux termes du I de l’article 256 du code général des impôts : « Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ». Aux termes de l’article 267 de ce code : « I.- Sont à comprendre dans la base d’imposition : / 1° Les impôts, taxes, droits et prélèvements de toute nature à l’exception de la taxe sur la valeur ajoutée elle-même. / 2° Les frais accessoires aux livraisons de biens ou prestations de services tels que commissions, intérêts, frais d’emballage, de transport et d’assurance demandés aux clients. () ».

3. Il résulte des dispositions de la directive 2006/112/CE relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, telles qu’interprétées par la Cour de justice de l’Union européenne, que lorsqu’une opération économique soumise à la taxe sur la valeur ajoutée est constituée par un faisceau d’éléments et d’actes, il y a lieu de prendre en compte toutes les circonstances dans lesquelles elle se déroule aux fins de déterminer si l’on se trouve en présence de plusieurs prestations ou livraisons distinctes ou d’une prestation ou livraison complexe unique. Chaque prestation ou livraison doit en principe être regardée comme distincte et indépendante. Toutefois, l’opération constituée d’une seule prestation sur le plan économique ne doit pas être artificiellement décomposée pour ne pas altérer la fonctionnalité du système de la taxe sur la valeur ajoutée. De même, dans certaines circonstances, plusieurs opérations formellement distinctes, qui pourraient être fournies et taxées séparément, doivent être regardées comme une opération unique lorsqu’elles ne sont pas indépendantes. Tel est le cas lorsque, au sein des éléments caractéristiques de l’opération en cause, certains éléments constituent la prestation principale, tandis que les autres, dès lors qu’ils ne constituent pas pour les clients une fin en soi mais le moyen de bénéficier dans de meilleures conditions de la prestation principale, doivent être regardés comme des prestations accessoires partageant le sort fiscal de celle-ci. Tel est le cas, également, lorsque plusieurs éléments fournis par l’assujetti au consommateur, envisagé comme un consommateur moyen, sont si étroitement liés qu’ils forment, objectivement, une seule opération économique indissociable, le sort fiscal de celle-ci étant alors déterminé par celui de la prestation prédominante au sein de cette opération.

4. Il résulte de l’instruction que la SAS STEF Restauration France exerce des prestations de logistique, de gestion commerciale et de livraisons de denrées alimentaires à destination de restaurants franchisés. Dans le cadre du présent litige, l’administration a entendu remettre en cause les modalités de facturation définies par la société requérante dans le cadre de ses relations contractuelles avec les restaurants des chaînes « KFC » et « Pizza Hut ».

5. D’une part, la SAS STEF Restauration France a conclu avec les sociétés têtes de franchises des chaînes « KFC » et « Pizza Hut », respectivement KFC France SAS et Spizza 30, des contrats cadre dits de « référencement de services logistiques ». D’autre part, la société requérante a conclu des contrats d’approvisionnement et de prestations de services avec chacun des restaurants franchisés désignés par la société tête de franchise.

6. Il résulte de l’instruction, et notamment de l’article 5.2 des deux contrats cadre de référencement de services logistiques conclus avec les sociétés têtes de franchises, que la SAS STEF Restauration France a mis en place un système de facturation reposant d’une part sur une facturation prévisionnelle indiquant les prix de vente et les frais logistiques, et d’autre part sur une facture mensuelle de régularisation prévoyant notamment les lignes de facturation suivantes : « coût des marchandises au prix de vente », « coût des marchandises au prix d’achat », « coût d’entreposage et gestion commerciale » et faisant apparaître les frais de transport sur une ligne spécifique de la facture. Les exemples de contrats d’approvisionnement et de prestations de services conclus avec les établissements franchisés et versés à la présente instance présentent des modalités de facturation similaires en leurs articles 2.4.1 et 4.

7. Il résulte de l’instruction que les services de la direction des vérifications nationales et internationales ont relevé, sur les périodes ayant fait l’objet de vérification de comptabilité, que les factures mensuelles de régularisation, comprenant à la fois des prestations de ventes de marchandises, relevant du taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée, et des prestations logistiques et de gestion commerciales, relevant, pour leur part, du taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée, étaient systématiquement supérieures aux factures prévisionnelles, conduisant la SAS STEF Restauration France à émettre en faveur de ses clients des avoirs de régularisation relevant du seul taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée. Par suite, les services de la direction des vérifications nationales et internationales ont considéré que cette pratique contractuelle conduisait à assujettir à un taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée des prestations qui auraient dû relever de son taux normal. Cependant, il résulte de l’instruction, et notamment des documents contractuels versés au dossier par la société requérante, que si les stipulations contractuelles entre les ventes de marchandises et les prestations logistiques sont distinctes, elles relèvent d’une modalité de facturation unique. Par ailleurs, il résulte de l’analyse de ces documents contractuels que les prestations logistiques et de gestion commerciale que la société requérante fournit à ses partenaires contractuels sont des prestations accessoires qui doivent partager le régime fiscal de la prestation principale de livraison de denrées alimentaires à laquelle elles se rattachent, dans la mesure où les prestations logistiques et de gestion commerciale ne constituent pas pour les clients de SAS STEF Restauration France une fin en soi et leur permettent de bénéficier dans les meilleures conditions de la prestation principale.

8. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS STEF Restauration France est fondée à obtenir la décharge, en droits et intérêts de retard, des suppléments d’imposition en litige.

Sur les intérêts moratoires :

9. Aux termes de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales : « Quand l’Etat est condamné à un dégrèvement d’impôt par un tribunal ou quand un dégrèvement est prononcé par l’administration à la suite d’une réclamation tendant à la réparation d’une erreur commise dans l’assiette ou le calcul des impositions, les sommes déjà perçues sont remboursées au contribuable et donnent lieu au paiement d’intérêts moratoires dont le taux est celui de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du code général des impôts. Les intérêts courent du jour du paiement. Ils ne sont pas capitalisés () ». Il résulte de ces dispositions qu’en cas de remboursements effectués en raison de dégrèvements d’impôt prononcés par un tribunal, les intérêts moratoires dus au contribuable sont, conformément aux dispositions de l’article R. 208-1 du même livre, « payés d’office en même temps que les sommes remboursées au contribuable par le comptable chargé du recouvrement des impôts ». La SAS STEF Restauration France ne fait état d’aucun litige né et actuel avec le comptable compétent pour procéder au paiement des intérêts dus sur le fondement de ces dispositions. Dès lors, ses conclusions tendant au paiement de ces intérêts sont prématurées et, par suite, irrecevables.

Sur les conclusions tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

10. Il y a lieu de mettre à la charge de l’Etat le versement à la SAS STEF Restauration France d’une somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La SAS STEF Restauration France est déchargée d’un montant total, en droits et intérêts de retard, de 3 780 644 euros au titre de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2019.

Article 2 : L’Etat versera à la SAS STEF Restauration France une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée STEF Restauration France et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales.

Délibéré après l’audience du 6 mars 2025, à laquelle siégeaient :

M. Toutain, président,

M. Aymard, premier conseiller,

M. David, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 mars 2025.

Le rapporteur,

A. DavidLe président,

E. Toutain

La greffière,

C. Yen Pon

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.