Vu la procédure suivante :

Par une ordonnance n° 2105513 du 15 décembre 2023, le président du tribunal administratif de Marseille a transmis au tribunal administratif de Montreuil, en application de l’article R. 351-3 du code de justice administrative, le dossier de la requête de M. A.

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 21 juin 2021, 15 octobre 2021, 15 février 2022 et 5 septembre 2022 au greffe du tribunal administratif de Marseille, M. A demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures, de prononcer la décharge à hauteur d’un montant de 16 824 euros des cotisations d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2018, assortie des intérêts de retard.

Il soutient que :

— il aurait dû bénéficier de l’abattement de 65 % prévu par les dispositions des articles 150-0 D et suivants du code général des impôts pour le calcul de la plus-value réalisée à l’occasion de la cession de ses parts dans la société Daubler Travel le 11 juillet 2018 ;

— l’administration fiscale a méconnu les principes de confiance et d’espérance légitimes, notamment dès lors qu’il n’a pas été informé de la modification de la législation portant sur les abattements pour durée de détention renforcée à compter du 1er janvier 2018 introduite par la loi 2017-1837 du 30 décembre 2017 et que l’administration ne justifie d’aucun motif d’intérêt général ;

— le bénéfice de ce dispositif pour les seuls résidents constitue une discrimination au regard de l’article 13 de la déclaration de 1789 ;

— l’administration a tenu une posture ambiguë lors de leurs échanges préalables.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 13 janvier 2022, 11 juillet 2022, 27 septembre 2022 au greffe du tribunal administratif de Marseille et le 22 octobre 2024, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

— le tribunal administratif de Marseille est incompétent pour connaître du litige ;

— la requête est irrecevable en ce qu’elle excède le montant des prétentions sollicitées dans la réclamation préalable ;

— les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 7 janvier 2025, la clôture de l’instruction a été fixée au 10 février 2025.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la Constitution du 4 octobre 1958 ;

— la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Abdat, conseillère,

— et les conclusions de M. Khiat, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. A, résident fiscal mauricien, a cédé le 11 juillet 2018 des parts de la société Daulber Travel dont la plus-value de cession d’un montant de 290 061 euros a été soumise au prélèvement forfaitaire libératoire prévu par l’article 244 bis B du code général des impôts d’un montant de 37 128 euros. Par une réclamation du 28 octobre 2020, il en a sollicité la restitution partielle à hauteur de 16 824 euros en précisant qu’il souhaitait opter rétroactivement pour l’imposition au barème progressif de l’impôt sur le revenu en vue de bénéficier de l’abattement de 65% pour durée de détention renforcée prévu par les articles 150-0 D et suivants du code général des impôts. En l’absence de réponse de l’administration fiscale, M. A demande de prononcer la décharge à hauteur d’un montant de 16 824 euros des cotisations d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2018, assortie des intérêts de retard.

2. En premier lieu, d’une part, aux termes de l’article 244 bis B du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions de l’article 244 bis A, les gains mentionnés à l’article 150-0 A résultant de la cession ou du rachat de droits sociaux mentionnés au f du I de l’article 164 B, réalisés par des personnes physiques qui ne sont pas domiciliées en France au sens de l’article 4 B ou par des personnes morales ou organismes quelle qu’en soit la forme, ayant leur siège social hors de France, sont déterminés selon les modalités prévues aux articles 150-0 A à 150-0 E et soumis à un prélèvement aux taux mentionnés au deuxième alinéa du présent article lorsque les droits dans les bénéfices de la société détenus par le cédant ou l’actionnaire ou l’associé, avec son conjoint, leurs ascendants et leurs descendants, ont dépassé ensemble 25 % de ces bénéfices à un moment quelconque au cours des cinq dernières années. Le prélèvement est libératoire de l’impôt sur le revenu dû à raison des sommes qui ont supporté celui-ci. / Le prélèvement mentionné au premier alinéa est fixé au taux prévu au deuxième alinéa du I de l’article 219 lorsqu’il est dû par une personne morale ou un organisme quelle qu’en soit la forme et au taux de 12,8 % lorsqu’il est dû par une personne physique. () ». Aux termes de l’article 244 bis C du même code : « Sous réserve des dispositions de l’article 244 bis B, les dispositions de l’article 150-0 A ne s’appliquent pas aux plus-values réalisées à l’occasion de cessions à titre onéreux de valeurs mobilières ou de droits sociaux effectuées par les personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France au sens de l’article 4 B, ou dont le siège social est situé hors de France, ainsi qu’aux plus-values réalisées par ces mêmes personnes lors du rachat par une société émettrice de ses propres titres. () ».

3. D’autre part, aux termes de l’article 150-0 D du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " 1. () / Les gains nets résultant de la cession à titre onéreux ou retirés du rachat d’actions, de parts de sociétés, de droits démembrés portant sur ces actions ou parts, ou de titres représentatifs de ces mêmes actions, parts ou droits, mentionnés à l’article 150-0 A, ainsi que les distributions mentionnées aux 7,7 bis et aux deux derniers alinéas du 8 du II du même article, à l’article 150-0 F et au 1 du II de l’article 163 quinquies C sont réduits d’un abattement déterminé dans les conditions prévues, selon le cas, au 1 ter ou au 1 quater du présent article. () / 1 ter. A. – L’abattement mentionné au 1 est égal à : / () b) 65 % du montant des gains nets ou des distributions lorsque les actions, parts, droits ou titres sont détenus depuis au moins huit ans à la date de la cession ou de la distribution. / () B. – L’abattement mentionné au A s’applique sous réserve du respect des conditions suivantes : / 1° Les actions, parts, droits ou titres ont été acquis ou souscrits antérieurement au 1er janvier 2018 ; / 2° Les gains nets, distributions ou compléments de prix considérés sont imposés dans les conditions prévues au 2 de l’article 200 A. « . Aux termes de l’article 200 A du même code : » 1. L’impôt sur le revenu dû par les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l’article 4 B à raison des revenus, gains nets, profits, distributions, plus-values et créances énumérés aux 1° et 2° du A du présent 1 est établi par application du taux forfaitaire prévu au B du présent 1 à l’assiette imposable desdits revenus, gains nets, profits, distributions, plus-values et créances. () / 2. Par dérogation au 1, sur option expresse et irrévocable du contribuable, l’ensemble des revenus, gains nets, profits, plus-values et créances mentionnés à ce même 1 est retenu dans l’assiette du revenu net global défini à l’article 158. Cette option globale est exercée lors du dépôt de la déclaration prévue à l’article 170, et au plus tard avant l’expiration de la date limite de déclaration. ".

4. Il résulte de ces dispositions que si les contribuables ayant leur domicile fiscal en France sont en principe assujettis, au taux de 12,8 %, au prélèvement forfaitaire mentionné au 1 de l’article 200 A du code général des impôts, à raison des plus-values qu’il mentionne, le 2 du même article leur offre la possibilité, sur option de leur part, de soumettre l’imposition de cette plus-value au barème progressif de l’impôt sur le revenu et, pour les titres acquis avant le 1er janvier 2018 et cédés, de bénéficier des abattements pour durée de détention prévus aux 1 ter et 1 quater de l’article 150-0 D du même code, dont les taux sont compris entre 50 et 85 %. En revanche, eu égard au caractère libératoire du prélèvement et de l’absence d’option pour l’imposition au barème, les contribuables dont le domicile fiscal est situé hors de France et dont la situation relève des dispositions de l’article 244 bis B du code général des impôts ne peuvent opter pour l’intégration de la plus-value réalisée au barème progressif de l’impôt sur le revenu et bénéficier des abattements pour durée de détention.

5. Il est constant que M. A, qui résidait à l’île Maurice lors de la cession des parts de la société Daubler Travel à l’origine de la plus-value en litige, n’est pas domicilié en France au sens de l’article 4 B du code général des impôts. Par suite, il n’est pas fondé à soutenir qu’il aurait dû bénéficier de l’abattement de 65% prévu par les dispositions du I ter de l’article 150-0 D du code général des impôts.

6. En deuxième lieu, l’article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales dispose : « Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d’utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. / Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu’ils jugent nécessaires pour () assurer le paiement des impôts () ». Une personne ne peut prétendre au bénéfice de ces stipulations que si elle peut faire état de la propriété d’un bien qu’elles ont pour objet de protéger et à laquelle il aurait été porté atteinte. A défaut de créance certaine, l’espérance légitime d’obtenir une somme d’argent doit être regardée comme un bien au sens de ces stipulations. Lorsqu’il modifie pour l’avenir des dispositions fiscales adoptées sans limitation de durée, le législateur ne saurait priver les contribuables d’aucune espérance légitime au sens de ces stipulations. En revanche, un régime fiscal incitatif dont le bénéfice est garanti par la loi pour une période de temps limitée peut, selon notamment la durée de cette période et la nature des engagements attendus du contribuable en contrepartie de l’avantage consenti, faire naître une espérance légitime à laquelle la modification du dispositif législatif est susceptible de porter atteinte. Ces stipulations ne font cependant pas obstacle à ce que le législateur adopte de nouvelles dispositions remettant en cause, fût-ce de manière rétroactive, des droits patrimoniaux découlant des lois en vigueur ayant le caractère d’un bien au sens de ces stipulations, à condition de ménager un juste équilibre entre l’atteinte portée à ces droits et les motifs d’intérêt général susceptibles de la justifier.

7. M. A soutient qu’en supprimant le dispositif d’abattement sur les gains nets de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux, détenus depuis plus de huit ans, pour les personnes physiques non domiciliées fiscalement en France, le législateur l’a privé de l’espérance légitime d’obtenir le bénéfice de cet abattement lors de la cession des titres de la société Daulber Travel. Toutefois, d’une part, l’abattement, qui a été supprimé pour l’avenir par la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018, constituait un dispositif fiscal adopté sans limitation de durée et non une mesure incitative pour une durée limitée de nature à laisser espérer son application sur l’ensemble d’une période. D’autre part, le bénéfice d’un abattement ne peut être légalement acquis qu’au jour de la cession des titres détenus, fait générateur de l’imposition, la seule conservation des titres pendant la durée exigée par l’article 150-0 D du code général des impôts dans sa rédaction antérieure à la loi de finances pour 2018 ne pouvant à elle-seule faire naître une espérance légitime de bénéficier de l’abattement en cause. Par suite, et sans qu’il soit besoin de rechercher un motif d’intérêt général suffisant, M. A n’est pas fondé à soutenir que l’intervention de la loi de finances pour 2018 l’aurait privé d’une espérance légitime au sens de l’article 1er du protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales.

8. En troisième lieu, si le requérant se prévaut du principe de confiance légitime, le moyen tiré de sa méconnaissance n’est pas assorti des précisions suffisantes permettant d’en apprécier le bien-fondé et doit, par suite, être écarté.

9. En quatrième lieu, le requérant ne saurait utilement se prévaloir des échanges internes relatifs au traitement de son dossier intervenus entre les agents de l’administration fiscale, qui ne constituent pas une prise de position formelle ou une décision du service.

10. En dernier lieu, aux termes de l’article R. 771-3 du code de justice administrative : « Le moyen tiré de ce qu’une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution est soulevé, conformément aux dispositions de l’article 23-1 de l’ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel, à peine d’irrecevabilité, dans un mémoire distinct et motivé. Ce mémoire, ainsi que, le cas échéant, l’enveloppe qui le contient, portent la mention : »question prioritaire de constitutionnalité« . ». Aux termes de l’article R. 771-4 du même code : « L’irrecevabilité tirée du défaut de présentation, dans un mémoire distinct et motivé, du moyen visé à l’article précédent peut être opposée sans qu’il soit fait application des articles R. 611-7 et R. 612-1. ».

11. Le moyen tiré de ce que la différence de traitement entre résidents et non-résidents introduite par les dispositions de l’article 150-0 D du code général des impôts serait de nature à créer une discrimination contraire aux principes constitutionnels de l’égalité devant la loi et devant les charges publiques n’a pas été soulevé dans un mémoire distinct, en méconnaissance des dispositions ci-dessus reproduites de l’article R. 771-3 du code de justice administrative. Ce moyen est, par suite, irrecevable.

12. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu’il soit besoin d’examiner la fin de non-recevoir opposée en défense, que M. A n’est pas fondé à demander la réduction des cotisations d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2018 à raison de la plus-value réalisée lors de la cession des titres de la société Daulber Travel. Par suite, sa requête doit être rejetée.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et à la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents.

Délibéré après l’audience du 5 juin 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Mach, présidente,

M^me Syndique, première conseillère,

M^me Abdat, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 juin 2025.

La rapporteure,

G. Abdat

La présidente,

A-S MachLe greffier,

S. Werkling

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.