Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 7 avril 2023, la société Ayvens, représentée par M. A…, directeur général, demande au tribunal :

1°) la réduction, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre des années 2011 et 2012 ;

2°) à titre subsidiaire, la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée auto-liquidée pour un montant de 60 572 euros au titre de l’année 2011 et 27 816 euros au titre de l’année 2012 ;

3°) la réduction des retenues à la source auxquelles elle a été assujettie des exercices 2011 à 2014 ;

4°) de mettre à la charge de l’Etat les intérêts moratoires prévus à l’article L. 208 du livre des procédures fiscales ;

5°) et de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevée les dépenses afférentes à la prise en charge d’une quote-part de la rémunération d’un cadre dirigeant de la joint-venture ALD Fortune Auto Leasing & Renting est déductible des opérations d’aval engagées par elle dès lors qu’il s’agit de frais généraux ;

- elle était en droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevée des dépenses en amont alors même que les prestations de service rendues en aval n’ont pas été facturées à des filiales de droit brésilien dans la mesure où il s’agit de frais généraux ;

- le montant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée est erroné car il intègre de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevée des frais relatifs à la Société Générale alors qu’elle a agi comme pivot de facturation dans le cadre d’un mandat avec la Société Général ;

- le refus de reconnaître son droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée sur les opérations d’amont lui ouvre un droit à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée auto-liquidée ;

- le montant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée est erroné car le montant total des dépenses non refacturées s’élève à 424 577 euros et non à 644 642 euros ;

- les retenues à la source consécutives à la prise en charge d’une quote-part de 50 % de la rémunération d’un cadre dirigeant de la joint-venture ALD Fortune Auto Leasing & Renting sont infondées ;

- les majorations pour manquement délibéré relatives aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée susmentionnées sont insuffisamment motivées ;

- elles sont infondées ;

- la majoration pour manquement délibéré relative à la double prise en compte de la cascade de taxe sur la valeur ajoutée est infondée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 14 février 2025, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Par un mémoire distinct, enregistré le 4 octobre 2023, la société Ayvens demande au tribunal, en application de l’article 23-1 de l’ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, de transmettre au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution de l’article 119 bis 2 du code général des impôts.

En application de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, les parties ont été informées que le tribunal était susceptible de relever d’office l’irrecevabilité des conclusions tendant au versement d’intérêts moratoires, faute de litige né et actuel avec le comptable public.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

le code général des impôts et le livre des procédures fiscales,

le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

le rapport de M^me Ghazi Fakhr, première conseillère ;

les conclusions de M. Aymard, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

La société Ayvens, anciennement dénommée ALD, filiale de la Société Générale et holding d’un groupe international d’entreprises de location de longue durée de véhicules, a notamment fait l’objet d’une vérification de comptabilité au terme de laquelle elle a été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2011 et 2012 ainsi qu’à des rappels de retenue à la source relatives au titre des années 2011 à 2014. Elle sollicite la réduction, en droits et pénalités, de ces impositions supplémentaires.

Sur la question prioritaire de constitutionnalité :

Aux termes de l’article 61-1 de la Constitution : « Lorsque, à l’occasion d’une instance en cours devant une juridiction, il est soutenu qu’une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés que la Constitution garantit, le Conseil constitutionnel peut être saisi de cette question sur renvoi du Conseil d’Etat ou de la Cour de cassation qui se prononce dans un délai déterminé. / Une loi organique détermine les conditions d’application du présent article ».

L’article 23-1 de l’ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel, dispose que : « Devant les juridictions relevant du Conseil d’Etat (…), le moyen tiré de ce qu’une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution est, à peine d’irrecevabilité, présenté dans un écrit distinct et motivé. (…) ». En vertu de l’article 23-2 de la même ordonnance : « La juridiction statue sans délai par une décision motivée sur la transmission de la question prioritaire de constitutionnalité au Conseil d’Etat (…). Il est procédé à cette transmission si les conditions suivantes sont remplies : / 1° La disposition contestée est applicable au litige ou à la procédure, ou constitue le fondement des poursuites ; / 2° Elle n’a pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d’une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances ; / 3° La question n’est pas dépourvue de caractère sérieux. / (…) ».

La société Ayvens soutient que l’article 119 bis du code général des impôts est contraire à l’article 6 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789. Toutefois, par une décision n° 2023-1063 QPC rendue le 6 octobre 2023, le Conseil constitutionnel a déjà déclaré conforme à la Constitution cette disposition dans les motifs et le dispositif de sa décision. Il n’y a pas lieu, dès lors, de transmettre cette question au Conseil d’Etat.

Sur les conclusions tendant à la réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2011 et 2012 et à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée auto-liquidée acquittée au titre des mêmes années :

Aux termes de l’article 271 du code général des impôts : « I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (…) ». L’existence d’un lien direct et immédiat entre une opération particulière en amont et une ou plusieurs opérations en aval ouvrant droit à déduction est, en principe, nécessaire pour qu’un droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée soit reconnu à l’assujetti et pour déterminer l’étendue d’un tel droit. Le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée grevant l’acquisition de biens ou de services en amont suppose que les dépenses effectuées pour acquérir ceux-ci fassent partie des éléments constitutifs du prix des opérations taxées en aval ouvrant droit à déduction. En l’absence d’un tel lien, un assujetti est toutefois fondé à déduire la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé des biens et services lorsque les dépenses liées à l’acquisition de ces biens et services font partie de ses frais généraux et sont, en tant que telles, des éléments constitutifs du prix des biens produits ou des services fournis par cet assujetti.

En ce qui concerne le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevée des dépenses de personnel pour le compte de la joint-venture ALD Fortune Auto Leasing & Renting :

La société Ayvens s’est vue refacturer, au cours des exercices 2011 et 2012, une quote-part de 50 % de la rémunération d’un cadre dirigeant de la joint-venture ALD Fortune Auto Leasing & Renting établie en Chine, qu’elle détient à 50 %. A ce titre, la société Ayvens a procédé à une autoliquidation de la taxe sur la valeur ajoutée en application de l’article 259 du code général des impôts. L’administration a remis en cause la déductibilité de la taxe ayant grevée cette opération d’amont en estimant que ces dépenses ne présentaient pas de lien direct et immédiat avec les opérations d’aval dont elle a été déduite et que ces dépenses ne constituaient pas des frais généraux de la société.

La société Ayvens fait valoir que les dépenses de personnel litigieuses constituent des frais généraux dans la mesure où cette prise en charge a conditionné la création de la joint-venture ALD Fortune Auto Leasing & Renting afin de favoriser son implantation sur le marché automobile chinois et que le placement, au sein de cette joint-venture, d’un cadre dirigeant de sa société lui permet de s’assurer de la prise en compte effective de ses instructions et de leur bonne application. La société Ayvens soutient que, dès lors, ces dépenses sont nécessaires au maintien et au développement de son activité. Or, pour être regardées comme des frais généraux de la société Ayvens, ces dépenses doivent être engagées pour l’exploitation propre de la société. En l’espèce, il résulte de l’instruction que la joint-venture précitée est constituée sous une forme sociétaire et que ce faisant, lesdites dépenses concourent directement à l’activité de la société ALD Fortune Auto Leasing & Renting, société distincte de la société Ayvens. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a refusé la déductibilité de ces dépenses sur les opérations d’aval de la société Ayvens.

En ce qui concerne le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevée des dépenses engagées en vue de la fourniture de prestations de service non refacturées à une sous-filiale de droit brésilien :

La société Ayvens, holding mixte, fournit notamment des prestations de services à ses filiales et sous-filiales dans plusieurs domaines, tels que le marketing, le management et l’informatique. Il résulte de l’instruction que la société requérante, d’une part, s’est abstenue de facturer les prestations de service rendues à une sous-filiale de droit brésilien au cours des années 2011 et 2012 et, d’autre part, lui a consenti un avoir correspondant au montant des prestations fournies au titre des années 2009 à 2011. L’administration a refusé le droit à déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevée les dépenses engagées en amont de ces prestations de service en estimant que, faute de facturation des prestations de service en aval, lesdites dépenses ne peuvent pas être regardées comme des frais généraux et sont constitutives d’une libéralité au profit de sa sous-filiale.

Il est constant que les dépenses litigieuses ont été engagées par la société Ayvens afin de permettre la fourniture de prestations de service à sa sous-filiale de droit brésilien. Toutefois, l’immixtion d’une société holding dans la gestion de ses filiales sans percevoir, en contrepartie, de rémunération de ces services sur les exercices en litige ne constituent pas une activité économique et ne relève donc pas du champ d’application de la taxe sur la valeur ajoutée. Sont, à cet égard, sans incidence les circonstances que la société Ayvens exerce par ailleurs des activités pouvant être qualifiées d’activité économique, que des opérations postérieures de même nature ont généré pour la société requérante des bénéfices sur des exercices ultérieurs et que ces services ont servi l’intérêt du groupe. Par suite, la société Ayvens n’est pas fondée à soutenir qu’elle était en droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée en litige.

En ce qui concerne le montant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

En premier lieu, la société Ayvens soutient que le montant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée est erroné car il intègre de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevée des frais relatifs à la Société Générale alors qu’elle a agi comme pivot de facturation dans le cadre d’un mandat avec celle-ci. Toutefois, la société requérante n’a pas produit ce mandat ni aucun document probant tendant à démontrer la réalité de cette affirmation. Le moyen manque donc en fait.

En second lieu, la société Ayvens soutient que le montant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée est erroné car le quantum des dépenses non refacturées s’élève à 424 577 euros et non à 644 642 euros. Toutefois, la société Ayvens se borne à produire un tableau réalisé par elle-même, non détaillé ni accompagné d’éléments probants permettant d’établir les éléments de fait qu’elle allègue. Par suite, le moyen manque en fait.

Sur les conclusions tendant à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée ayant fait l’objet d’une autoliquidation pour un montant de 60 572 euros au titre de l’année 2011 et 27 816 euros au titre de l’année 2012 :

La circonstance que la société Ayvens ne pouvait pas déduire la taxe sur la valeur auto-liquidée ne permet pas d’établir qu’elle a nécessairement acquitté à tort cette taxe. Par suite, la société Ayvens n’est pas fondée à solliciter la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée auto-liquidée pour ce seul motif.

Sur les conclusions tendant à la décharge des rappels de retenue à la source au titre des exercices 2011 à 2014 :

Aux termes du 2° de l’article 119 bis du code général des impôts : « Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l’application d’une retenue à la source dont le taux est fixé par l’article 187-1 lorsqu’ils bénéficient à des personnes qui n’ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France ». Il résulte de ces dispositions que dans le cas où l’existence d’un transfert de bénéfices est établie, le montant correspondant doit être considéré comme un revenu distribué, soumis à la retenue à la source dès lors que son bénéficiaire a son siège hors de France. Aux termes de l’article 111 du même code : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : / (…) c. Les rémunérations et avantages occultes ; (…) ».

Lorsqu’une société a pris en charge des dépenses incombant normalement à un tiers sans que la comptabilisation de cette opération ne révèle, par elle-même, l’octroi d’un avantage, il appartient à l’administration, si elle entend faire application des dispositions précitées du c de l’article 111 du code général des impôts pour imposer, dans les mains du tiers, la somme correspondante, d’établir, d’une part, que la prise en charge de cette dépense ne comportait pas de contrepartie pour la société, et d’autre part, qu’il existait une intention, pour celle-ci, d’octroyer, et pour le tiers, de recevoir, une libéralité. Cette intention est présumée lorsque les parties sont en relation d’intérêts.

La prise en charge des éléments de rémunération d’un salarié incombe, en principe, à la société pour le compte de laquelle il exerce ses fonctions. Ce faisant, la société Ayvens, en prenant à sa charge une quote-part de 50 % de la rémunération annuelle d’un cadre dirigeant de la joint-venture de droit chinois susmentionnée, a pris en charge des dépenses incombant normalement à un tiers. Par ailleurs, la société requérante a comptabilisé ces dépenses sous un intitulé « charges diverses » mutualisant des charges de natures différentes et ne révélant donc pas l’octroi d’un avantage. De plus, si la société fait valoir que cet avantage a été consenti afin de permettre la création de la co-entreprise mentionnée au point 6 du fait d’une situation financière dégradée de cette entreprise, et donc de favoriser sa propre implantation sur le marché chinois, ainsi que de permettre de placer un relais au sein de la co-entreprise à son profit, ces éléments ne sont pas établis par les pièces du dossier. Ce faisant, l’administration établit l’absence de contrepartie. Enfin, la société Ayvens détenant 50 % du capital de la co-entreprise, l’intention libérale est présumée du fait de cette relation d’intérêts. Il s’ensuit que la société Ayvens n’est pas fondée à soutenir que les retenues à la source auxquelles elle a été assujettie sont infondées.

Sur les pénalités :

Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (…) ».

En ce qui concerne la majoration pour manquement délibéré relative aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

En premier lieu, contrairement à ce que soutient la société requérante, la proposition de rectification du 13 juin 2014 comporte un exposé exhaustif des motifs de droit et de fait qui fondent l’application de la majoration pour manquement délibéré. Sont sans incidence à cet égard la circonstance que ces mentions seraient éventuellement erronées et que les majorations relatives à deux chefs de rectification distincts seraient motivées concurremment.

En second lieu, s’agissant de la majoration pour manquement délibéré en tant qu’elle s’applique aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée relatifs à l’absence de facturation de prestations de service servies à une sous-filiale de droit brésilien, l’administration a relevé que la société Ayvens avait déjà fait l’objet de procédures de vérification pour des faits analogues et qu’elle ne pouvait donc ignorer le caractère non déductible de la taxe sur la valeur ajoutée collectée. En retenant ces motifs, l’administration établit le caractère délibéré du manquement.

En revanche, s’agissant de la majoration pour manquement délibéré en tant qu’elle s’applique aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée relatifs à la prise en charge de la rémunération d’un cadre dirigeant d’une joint-venture chinoise, l’administration s’est fondée sur les circonstances que la société Ayvens avait déjà fait l’objet de rappels similaires et qu’elle avait accepté lesdites rectifications. Toutefois, les rappels antérieurs ne sont pas similaires et concernaient l’absence de facturation à des filiales de prestations de services servies en qualité d’holding mixte et des facturations sans marge. Ce faisant, l’administration n’établit pas, par les motifs qu’elle invoque, le caractère délibéré du manquement et la société Ayvens est fondée à en solliciter la décharge.

Il résulte de ce qui précède que la société Ayvens est uniquement fondée à solliciter la décharge de la majoration pour manquement délibéré relative aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents aux dépenses de personnel de la joint-venture de droit chinois, soit 24 229 euros en 2011 et 11 126 euros en 2012 en droits.

En ce qui concerne la majoration pour manquement délibéré relative à la cascade de taxe sur la valeur ajoutée :

La société Ayvens a fait l’objet de deux vérifications de comptabilité concernant les exercices comptables clos au cours des années 2005 à 2010. Au terme de ces contrôles, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis à sa charge. En application de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales, ces rappels ont été déduits par l’administration des résultats imposables à l’impôt sur les sociétés s’agissant de ces mêmes exercices. Or, la société Ayvens, à la suite de la mise en recouvrement de ces rappels, a également déduit ces mêmes sommes au titre de l’exercice comptable clos le 31 décembre 2011.

Les propositions de rectification afférentes à ces rappels mentionnent la mise en œuvre de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales et la société requérante a été destinataire d’un courrier le 22 avril 2011 l’informant également de la mise en œuvre de ce dispositif. Par ailleurs, eu égard à l’importance de la somme en litige, soit près d’un million d’euros, de l’importance du groupe ALD et des moyens juridiques à sa disposition, l’administration établit suffisamment le caractère délibéré du manquement.

Sur les conclusions tendant au versement d’intérêts moratoires :

Aux termes de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales : « Quand l’Etat est condamné à un dégrèvement d’impôt par un tribunal ou quand un dégrèvement est prononcé par l’administration à la suite d’une réclamation tendant à la réparation d’une erreur commise dans l’assiette ou le calcul des impositions, les sommes déjà perçues sont remboursées au contribuable et donnent lieu au paiement d’intérêts moratoires dont le taux est celui de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du code général des impôts. (…) ».

En l’absence de litige né et actuel entre la société requérante et le comptable public en charge du remboursement des sommes perçues, les conclusions susvisées doivent être rejetées comme irrecevables.

Sur les conclusions tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante pour l’essentiel, la somme sollicitée en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de renvoyer au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la société Ayvens.

Article 2 : La société Ayvens est déchargée de la majoration pour manquement délibéré relative aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents aux dépenses de personnel de la joint-venture de droit chinois, soit 24 229 euros en 2011 et 11 126 euros en 2012.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société anonyme Ayvens et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales.

Délibéré après l’audience du 12 février 2026, à laquelle siégeaient :

- M. Marchand, président,

- M^me Ghazi Fakhr, première conseillère.,

- M^me Abdat, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 février 2026.

La rapporteure,

Le président,

Signé

Signé

A. Ghazi Fakhr

A. Marchand

La greffière,

Signé

C. Yen Pon

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.