Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 26 octobre 2022 et le 5 juillet 2023, M. D E, représenté par M^e Zamour et M^e Marchand, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits, intérêts et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux et de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre des années 2017, 2018 et 2019 pour un montant total de 834 192 euros ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 500 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les entiers dépens.

M. E soutient que :

— la proposition de rectification n’est pas suffisamment motivée en ce qui concerne plusieurs redressements ;

— il n’était pas maître de l’affaire de la société Concept Design ;

— l’administration a fait preuve de déloyauté à son égard ;

— l’indemnité transactionnelle versée par la société Concept Design est justifiée ;

— les frais de véhicules ont été engagés dans l’intérêt de la société, il n’était pas le seul à faire usage des véhicule litigieux, dont l’utilisation a été mentionnée sur les bulletins de salaire comme un avantage en nature ;

— l’administration n’apporte pas la preuve que les frais de mission et les dépenses identifiées comme « cadeaux clientèle » et « fourniture et petit équipement » lui ont bénéficié dans leur totalité ;

— les primes versées par la société en 2018 sont justifiées au regard de l’activité qu’il a réalisée pour la société dont le chiffre d’affaires n’a cessé d’augmenter ;

— il a déclaré ces primes au titre de ses revenus et elles ont déjà fait l’objet de contributions sociales et ne peuvent être de nouveau taxées à ce titre ;

— le paiement de primes pour 2019 était prévu par son contrat ;

— l’administration ne pouvait taxer entre ses mains le chiffre d’affaires réalisé par la société en 2019 qu’elle a reconstitué puisqu’elle n’a pas établi que cette somme avait été désinvestie et qu’il en avait eu la disposition ;

— les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 13 avril et 24 août 2023, l’administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun moyen de la requête n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Dousset,

— et les conclusions de M. Guiader, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. E a fait l’objet d’un examen de sa situation fiscale personnelle portant sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019. Par des propositions de rectification des 8 juin et 23 juillet 2021 portant respectivement sur l’année 2017 et sur les années 2018 et 2019, le service lui a notifié des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, ainsi que la cotisation exceptionnelle sur les hauts revenus, correspondant notamment à des revenus distribués provenant de la société Concept Design, dont l’intéressé était associé et directeur technique, qui a fait l’objet d’une vérification de comptabilité pour la même période. M. E demande la décharge, en droits, intérêts et pénalités, des impositions ainsi mises à sa charge.

Sur la régularité de la procédure :

2. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ».

3. Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base d’imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. En cas de motivation par référence, l’administration doit, en principe, annexer les documents auxquels elle se réfère dans la proposition de rectification ou en reprendre la teneur.

4. M. E soutient que les propositions de rectification des 8 juin et 23 juillet 2021 ne sont pas suffisamment motivées dès lors qu’elles indiquent, sans plus de précisions, que le service avait démontré dans le cadre de la proposition de rectification du 8 juin 2021 adressée à la société Concept Design qu’il avait la qualité de maître de l’affaire. Toutefois, dès lors que cette proposition de rectification a été jointe aux deux propositions de rectification adressées au requérant et qu’elle indique avec suffisamment de précision les motifs pour lesquels l’administration a estimé que M. E était maître de l’affaire, l’intéressé n’est pas fondé à soutenir que les propositions de rectification ne sont pas suffisamment motivées sur ce point. De même, la proposition de rectification du 8 juin 2021 est suffisamment motivée en ce qui concerne l’indemnité transactionnelle versée au requérant par la société Concept Design en décembre 2017 puisqu’elle expose l’ensemble des motifs pour lesquels l’administration a estimé que la réalité de la transaction en vertu de laquelle l’indemnité aurait été versée n’était pas démontrée. Enfin, la proposition de rectification du 23 juillet 2021 indique avec une précision suffisante pour quels motifs l’avance sur prime versée à M. E pour l’année 2019 a été taxée entre ses mains sur le fondement du a de l’article 111 du code général des impôts. Dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

5. Aux termes de l’article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; () « . Aux termes de l’article 110 du même code : » Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109, les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés « . En outre, aux termes de l’article 111 dudit code : » Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d’avances, de prêts ou d’acomptes. () ".

6. En cas de refus des propositions de rectification par le contribuable qu’elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l’administration d’apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d’user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l’affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu’il contrôle. Ainsi, la qualité de seul maître de l’affaire suffit à faire regarder, en application du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts, le contribuable comme bénéficiaire des revenus réputés distribués par la société en cause, la circonstance qu’il n’aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes ou qu’elles auraient été versées à des tiers étant sans incidence à cet égard.

En ce qui concerne la qualité de maître de l’affaire :

7. Il résulte de l’instruction que pour démontrer que M. E, qui détenait au départ 20 % des parts de la société Concept Design puis, à compter du 1er août 2018, 70 % de ces parts, était le véritable maître de l’affaire de cette société, l’administration a relevé que, si le gérant de droit était M. A, la gérance de fait était exercée par M. E. Elle souligne à cet égard qu’il ressort du rapport des éléments de l’enquête de la brigade de recherche et d’investigations financières (BRIF) menée dans le cadre d’une procédure ouverte contre la société Concept Design pour sa participation à un réseau international de blanchiment de fonds par des sociétés du bâtiment et des travaux publics vers la Slovaquie dans lequel le requérant était suspecté d’être impliqué au plus haut niveau, qu’elle a pu consulter dans le cadre de l’exercice de son droit de communication auprès des autorités judiciaires, qu’alors que M. A a perçu un salaire moyen de 333 euros par mois en 2017, de 1 300 euros en 2018 et de 1 500 euros en 2019, M. E a perçu un salaire brut moyen de 11 400 euros à compter de juillet 2017, de 15 000 euros en 2018 et de 13 000 euros en 2019, ce qui laissait penser qu’il était le véritable décisionnaire. Le rapport indique également que la surveillance physique des locaux de la société a permis de constater que M. A n’était jamais présent dans les lieux, alors que M. E y était présent tous les jours, ouvrait les locaux tous les matins et paraissait donner les instructions au personnel et recevait un certain nombre de personnes. En outre, l’écoute de la ligne mobile de l’intéressé a permis de relever qu’il apparaissait clairement être à la tête de la société puisqu’il répondait à tous les appels concernant son fonctionnement, aussi bien pour les suivis de chantiers que dans le domaine administratif, qu’il se faisait passer parfois pour M. A, qu’il prenait contact avec les fournisseurs, gérait les problèmes de comptabilité, les fiches de paie, les différents salariés et la répartition de ces derniers au sein des structures. Par ailleurs, l’enquête a révélé que, même si M. A était le seul à disposer de la signature sur les comptes de la société ouverts au Crédit du Nord, M. E détenait une des carte bancaires du compte et était le véritable interlocuteur et décisionnaire auprès du gestionnaire du compte et que si la conseillère de la BRED, banque auprès de laquelle la société avait également un compte, a indiqué qu’elle ne connaissait pas le requérant et que c’est la secrétaire de la société qui avait procuration sur ce compte, il s’est avéré que la secrétaire recevait directement les ordres de M. E quand elle effectuait les opérations bancaires et notamment les virements vers les comptes des sociétés slovaques. De plus, lors de son audition, M. A a admis que le requérant détenait les codes d’accès bancaire et il a reconnu qu’il n’avait pas exercé les prérogatives conférées par son mandat social. M. E ne remet pas sérieusement en cause ces éléments en soulignant qu’il n’avait aucune signature ni même de procuration sur le compte bancaire ouvert à la BRED et en rappelant que c’est M. A qui a été désigné par le liquidateur judiciaire pour représenter la société lors des opérations de contrôle. En outre, la seule production d’un contrat signé le 15 janvier 2019 avec Vinci par M. A ne saurait suffire à démontrer que ce dernier était le seul à effectivement signer les contrats de la société. Dans ces conditions et quand bien même M. E n’était plus salarié de la société du 1er juillet 2016 au 3 juillet 2017 et était associé minoritaire jusqu’au 30 août 2018, c’est à bon droit que le service a considéré qu’il était l’unique maître de l’affaire et, par conséquent, qu’il était présumé bénéficiaire des revenus réputés distribués.

En ce qui concerne l’indemnité transactionnelle :

8. Il résulte de l’instruction que la société Concept Design a versé à M. E au cours de l’exercice clos le 31 décembre 2017 une somme de 265 000 euros et qu’elle a indiqué lors des opérations de contrôle que cette somme correspondait à un indemnité transactionnelle versée à l’intéressé en application d’un protocole signé le 12 janvier 2017 suite à un litige concernant sa rémunération variable pour la période du 1er juillet 2015 au 30 juin 2016, période pendant laquelle il n’aurait perçu que la rémunération fixe prévue par son contrat à durée déterminée. L’administration a estimé que cette charge n’avait pas été justifiée par la société pendant les opérations de contrôle puisque le contrat de travail prévoyant cette rémunération variable n’avait pas été produit et, alors que la rémunération perçue par l’intéressé pendant la période avait été de 10 000 euros par mois, aucun élément communiqué ne permettait d’expliquer qu’un montant de 265 000 euros lui soit versé. M. E qui se borne à produire, à l’appui de ses écritures, une copie du protocole non signé par les parties et à soutenir, sans l’établir, que le travail qu’il a effectué pendant la période en tant que directeur technique justifiait l’attribution d’une rémunération variable d’un tel montant, n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration, qui ne s’est pas immiscée dans la gestion de l’entreprise, a regardé la somme en cause comme des revenus distribués taxables entre ses mains sur le fondement du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts. Enfin, contrairement à ce que soutient M. E la somme en litige n’a pas été soumise à deux reprises aux contributions sociales dès lors que la retenue au titre des contributions sociales et de la contribution sociale généralisée déductible mentionnée sur son bulletin de paie pour le mois de décembre 2017 a été déduite de son revenu brut global et n’a donc pas fait l’objet d’une imposition au titre de cette année.

En ce qui concerne les dépenses non engagées dans l’intérêt de la société :

9. Il résulte de l’instruction qu’à l’issue des opérations de contrôle de la société Concept Design, le service a estimé qu’un nombre important de dépenses déduites en charges par la société avait été engagé dans le seul intérêt de M. E, ce qu’ont confirmé M. A et une salariée de la société.

10. En premier lieu, s’agissant des dépenses liées à la prise en location-bail de deux véhicules de marque Porsche et Mini-Cooper et des frais correspondants, il résulte de l’instruction que M. A a indiqué au cours des opérations de contrôle que seule une Smart et un scooter avaient une utilité pour les besoins de la société Concept Design et que les deux autres véhicules servaient les intérêts personnels de M. E et de sa compagne M^me C. Si M. E se prévaut du fait que cet avantage en nature était prévu par son contrat et par celui de sa compagne, qui était chef de projet au sein de la société, il ne l’établit pas par la seule production de son bulletin de salaire pour le mois de décembre 2017 mentionnant un « avantages en nature voiture » de 541,55 euros et de celui de M^me C pour le mois de décembre 2018 mentionnant un « avantages en nature voiture » de 232,38 euros. En outre, la circonstance que cet avantage soit prévu par les contrats et mentionné dans les bulletins de salaire des intéressés ne saurait suffire à démontrer que les véhicules en cause étaient effectivement utilisés par les intéressés dans le cadre de leurs activités au sein de la société alors que M. E ne conteste pas que cette dernière disposait de deux autres véhicules. De même, le fait que le véhicule de la marque Porsche ait également été assurée au nom de M. A ne saurait suffire à remettre en cause l’analyse de l’administration. Enfin, la circonstance que la société ait réintégré la quote-part non déductible de redevances de crédit-bail est sans incidence sur le présent litige.

11. En deuxième lieu, s’agissant des charges enregistrées comme des cadeaux à la clientèle, des frais de mission et des frais d’équipement divers, il résulte de l’instruction que, lors des opérations de contrôle, les seuls justificatifs fournis par la société Concept Design étaient des notes de frais mensuelles de M. E. En outre, l’administration souligne que M. A a déclaré aux services de police que ces frais ont été engagés dans le seul intérêt du requérant et que la compagne de ce dernier a reconnu avoir reçu des cadeaux onéreux de la part du requérant réglés sur les comptes bancaires de la société. Si M. E soutient que certaines dépenses, comme les frais de mission, l’achat de matériel informatique ou de téléphonie ou des cadeaux aux clients, devaient être pris en compte comme des charges de la société par réalisme économique, il ne produit aucun élément de nature à démontrer que ce serait à tort que l’administration a estimé que l’ensemble des sommes en litige correspondaient à des dépenses qui n’avaient pas été engagées dans l’intérêt de la société. En outre, si M. E soutient qu’en sa qualité de gestionnaire de chantiers il devait garantir l’approvisionnement de ces derniers et qu’il lui appartenait d’effectuer les commandes de matériaux, aucune des sommes en litige ne correspond à des achats de matériaux. Enfin, M. E soutient que l’ensemble de ces frais ne peut être considéré comme ayant été engagé dans son seul intérêt. Toutefois, en sa qualité de maître de l’affaire, il est réputé avoir appréhendé la totalité des sommes regardées comme des revenus distribués et l’intéressé ne produit aucune pièce de nature à contredire l’administration.

12. En troisième lieu, l’administration a constaté que la société Concept Design avait comptabilisé au titre du mois de décembre 2018 une prime de 234 500 euros au bénéfice de M. E et indique que la société a précisé que cette somme correspondait à des acomptes versés mensuellement au requérant sur des commissions à venir dont le montant total a été régularisé en une seule fois. Elle a estimé qu’en l’absence de production par la société du contrat de travail de l’intéressé ou un de tout document justifiant l’attribution de cette prime, elle n’était pas justifiée et devait être regardée comme des revenus distribués à l’intéressé. Si M. E, qui a perçu à titre de salaires un montant total de 225 023 euros pour l’année 2018, indique que cette prime était normale puisqu’il a contribué à l’augmentation du chiffre d’affaires de la société, il ne produit aucune pièce de nature à justifier le versement de cette prime. Par ailleurs, contrairement à ce que soutient le requérant, la somme en cause, qu’il avait déclarée dans la catégorie des traitements et salaires dans sa déclaration de revenus pour l’année en litige, n’a pas fait l’objet d’une double imposition dès lors que l’administration l’a soustraite des montants correspondant aux revenus et salaires pour cette année à l’issue des opérations de contrôle.

13. Enfin, l’administration a constaté que la société Concept Design avait versé en 2019 une avance sur prime à M. E d’un montant de 214 600 euros et, ayant relevé que la somme en litige n’avait pas été remboursée par l’intéressé, l’a taxée entre ses mains sur le fondement du a de l’article 111 du code général des impôts. M. E, qui se borne à rappeler que le versement de primes était prévu par son contrat, ne produit aucune pièce de nature à justifier l’octroi de cette avance.

En ce qui concerne le bénéfice net de la société Concept Design reconstitué pour l’exercice clos le 31 décembre 2019 :

14. Il résulte de l’instruction que le service a reconstitué le bénéfice net de la société Concept Design pour l’exercice clos en 2019, pour lequel la société n’avait pas déposé de déclaration de résultats, sur la base des fichiers d’écritures comptables présentés par la société et a estimé que la somme ainsi reconstituée, soit 389 839 euros, dont il ne ressortait pas des écritures de la société qu’elle avait été mise en réserve ou incorporée au capital ou qu’elle avait fait l’objet d’un report à nouveau, constituait des revenus distribués à M. E en sa qualité de maître de l’affaire. Compte tenu des principes rappelés au point 6, c’est à bon droit que le service, qui n’avait pas à démontrer un désinvestissement de cette somme par la société, l’a regardée comme des revenus distribués taxables entre les mains du requérant.

15. Il résulte de ce qui précède que c’est à bon droit que l’administration, qui n’a pas fait preuve de déloyauté à l’égard de M. E en ayant eu à son égard une suspicion évidente comme il le soutient, a taxé entre les mains du requérant l’ensemble des sommes en litige, sans qu’il soit besoin d’enjoindre à l’administration de produire des pièces comptables dont elle indique, au demeurant, sans être contredite ne pas être en possession dès lors qu’elles ont été saisies par les autorités judiciaires.

Sur les pénalités :

16. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". Il résulte des dispositions de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales et du principe de présomption d’innocence prévu notamment au 2 de l’article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales que la charge de la preuve du bien-fondé de l’application des majorations pour manquement délibéré repose sur l’administration.

17. Pour justifier l’application des pénalités pour manquement délibéré aux revenus distribués correspondant aux charges non engagées dans l’intérêt de la société Concept Design et à l’indemnité de 265 000 euros, l’administration fait valoir que le service a démontré que M. E avait bénéficié de ces dépenses dans son intérêt personnel. Elle souligne qu’il ne pouvait ignorer, en sa qualité de maître de l’affaire et de bénéficiaire des sommes en cause, que ces dépenses, comptabilisées comme des charges fiscalement déductibles, présentaient en réalité le caractère de dépenses personnelles imposables à son nom au titre de l’impôt sur le revenu et des contributions sociales. Elle indique également que l’indemnité de 265 000 euros n’a pas été déclarée par l’intéressé ni au titre des traitements et salaires ni dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et que l’intéressé ne pouvait ignorer en tant que signataire du protocole transactionnel que cette somme constituait un complément de rémunération imposable au titre de l’impôt sur le revenu. Compte tenu de ces éléments et quand bien même la même pénalité pour manquement délibéré n’a pas été appliquée à la société, l’administration doit être regardée comme apportant la preuve du manquement délibéré et du bien-fondé de la majoration de 40 % appliquée aux redressements litigieux sur le fondement du a de l’article 1729 du code général des impôts.

Sur les frais liés au litige :

18. Aux termes de l’article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l’autre partie la somme qu’il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l’équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d’office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu’il n’y a pas lieu à cette condamnation ». En outre, aux termes de l’article R. 761-1 du même code : « Les dépens comprennent les frais d’expertise, d’enquête et de toute autre mesure d’instruction dont les frais ne sont pas à la charge de l’Etat. / Sous réserve de dispositions particulières, ils sont mis à la charge de toute partie perdante sauf si les circonstances particulières de l’affaire justifient qu’ils soient mis à la charge d’une autre partie ou partagés entre les parties. () »

19. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme demandée par M. E au titre de frais exposés par lui et non compris dans les dépens. En outre, aucun dépens n’ayant été exposé au cours de l’instance, les conclusions présentées par le requérant à ce titre ne peuvent qu’être rejetées.

D E C I D E

Article 1er : La requête de M. E est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B E et à l’administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France.

Délibéré après l’audience du 19 mars 2025, à laquelle siégeaient :

M. Rohmer, président,

M^me Dousset, première conseillère,

M. Lenoir, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 avril 2025.

La rapporteure,

Signé

A. DOUSSET

Le président,

Signé

B. ROHMER

La greffière,

Signé

S. CAILLIEU-HELAIEM

La République mande et ordonne à la ministre auprès du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargée des comptes publics, en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

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