Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 10 mai 2022 et 5 juillet 2023, la société civile immobilière Canteloup, représentée par M^e C, doit être regardée comme demandant au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des impositions supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, ainsi que les pénalités correspondantes, pour un montant total de 393 891 euros au titre des exercices clos en 2017 et en 2018 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros à lui verser sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat les dépens de l’instance ainsi que les frais de justice.

Elle soutient que :

—  la procédure est entachée d’irrégularité, sur le fondement de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, dès lors que l’administration fiscale a motivé sa proposition de rectification en faisant référence à une doctrine administrative dont l’identifiant juridique n’est plus en vigueur, de sorte qu’elle n’a pas été en mesure de formuler des observations de façon utile ;

— elle n’exerce pas une activité de marchand de biens mais une activité civile de rationalisation d’un domaine agricole en vue de son exploitation ; l’imposition n’est pas fondée dès lors que le caractère habituel, composante de la qualité d’une activité de marchand de biens, n’est pas démontré par l’administration fiscale ; elle n’est pas fondée non plus car l’intention spéculative, composante également de l’activité de marchand de biens, n’est pas démontrée par l’administration fiscale ; elle n’avait aucune intention spéculative à la date d’acquisition des parcelles ; les cessions réalisées répondaient à un objectif de désengagement financier, de remembrement et de rationalisation de l’exploitation agricole.

Par un mémoire en défense, enregistré le 14 novembre 2022, le directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Corthier ;

— les conclusions de M^me Beneteau, rapporteure publique ;

— et les observations de M^e C, représentant la société Canteloup.

Considérant ce qui suit :

1. La société civile immobilière Canteloup exerce une activité d’acquisition, administration et gestion par location ou autrement de tous immeubles ou biens immobiliers. Elle est détenue à 26 % chacun par M. C B et M. E A, co-gérants de la société, à 24 % par la société à responsabilité limitée Pichoulate et à 24 % par la société à responsabilité limitée de la Peyre. La société Canteloup a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018, à l’issue de laquelle, le service vérificateur a, par une proposition de rectification du 12 février 2020, remis en cause le caractère civil de l’activité de la société et a procédé à la requalification de son activité en activité de marchand de biens, avec pour conséquence l’imposition des résultats de la société à l’impôt sur les sociétés pour les exercices clos en 2017 et 2018, assortie d’une pénalité de 10 %. En réponse aux observations présentées par le contribuable le 5 juin 2020, les rectifications ont été maintenues le 29 septembre 2020 puis confirmées dans le cadre du recours hiérarchique du 25 novembre 2020 et de l’interlocution départementale du 10 février 2021. Les impositions supplémentaires d’impôt sur les sociétés, en droit et pénalités, d’un montant de 736 471 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2017 et d’un montant de 413 076 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2018 ont été mises en recouvrement le 15 juillet 2021 pour un montant total de 393 891 euros. La réclamation contentieuse présentée le 23 novembre 2021 par la société Canteloup a été rejetée par décision du 14 mars 2022. La société civile immobilière Canteloup doit être regardée comme demandant au tribunal de prononcer la décharge des impositions supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, ainsi que les pénalités correspondantes, pour un montant total de 393 891 euros au titre des exercices clos en 2017 et en 2018.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. ».

3. Il résulte des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales que l’administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d’imposition concernées. Une proposition de rectification est suffisamment motivée dès lors qu’elle comporte, chef par chef, des indications suffisantes quant aux motifs de ces rehaussements pour permettre au contribuable de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation.

4. Il résulte des termes de la proposition de rectification du 12 février 2020 qu’elle comporte la désignation de l’impôt, des exercices et de la base d’imposition concernés, à savoir l’impôt sur les sociétés des exercices clos en 2017 et en 2018, rectifiés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et qu’elle énonce les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés de sorte que la société Canteloup était en mesure de formuler ses observations de façon entièrement utile. La circonstance que cette proposition de rectification se fonde sur un paragraphe du Bulletin officiel des impôts en utilisant l’identifiant juridique « BOI-BIC-CHAMP-20-10-10-20120912 » alors que ce paragraphe a fait l’objet d’une mise à jour le 4 janvier 2017 est sans incidence sur la régularité de la motivation de la proposition de rectification dès lors qu’il ne résulte pas de l’instruction que l’administration fiscale, en indiquant que ce paragraphe « spécifie que les opérations doivent présenter un caractère habituel et procéder d’une intention spéculative » ait entendu faire application d’une version de ce Bulletin antérieure à sa mise à jour, laquelle permettait de présumer l’intention spéculative du caractère habituel des spéculations. En tout état de cause, la régularité de la motivation d’une proposition de rectification ne dépend pas du bien-fondé de ses motifs. Dès lors, le moyen tiré de l’irrégularité de la procédure de rectification ne peut qu’être écarté.

5. En second lieu, aux termes de l’article 34 du code général des impôts : « Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l’application de l’impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l’exercice d’une profession commerciale, industrielle ou artisanale. () ». Aux termes de l’article 35 du même code : « I. – Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l’application de l’impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts créées ou émises par les mêmes sociétés. (). ». Aux termes de l’article 206 de ce même code, définissant le champ d’application de l’impôt sur les sociétés : « () les sociétés civiles sont également passibles dudit impôt () si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 ».

6. D’une part, il résulte de ces dispositions qu’une société est réputée exercer une activité de marchand de biens si elle réalise de manière habituelle des opérations immobilières procédant d’une intention spéculative.

7. La condition d’habitude s’apprécie en principe en fonction du nombre d’opérations réalisées et de leur fréquence. A cet égard, la circonstance qu’au cours d’une année aucune opération mentionnée à l’article 35 du code général des impôts n’ait été réalisée par une société civile ne suffit pas, à elle seule, à écarter l’application de ces dispositions pour cette année.

8. Il est constant que la société civile immobilière Canteloup fait partie du groupe de sociétés Ferry-Banos et procède, depuis son immatriculation en décembre 2010, à l’achat et à la revente de parcelles immobilières situées dans le département des Landes dans le cadre du développement de l’activité forestière et bio-agricole de ce groupe. Pendant les exercices de 2016 à 2018, la société requérante a procédé à l’achat et à la revente de 378 parcelles pour une surface acquise de 404,6926 hectares et une surface vendue de 1 146,6084 hectares, soit une surface totale des échanges de 1 551,301 hectares. Si la société Canteloup soutient que le nombre de parcelles acquises et cédées au cours de ces trois exercices est important en raison de la superficie dérisoire de certaines parcelles du domaine forestier landais qui serait l’un des plus morcelés de France, elle ne justifie pas la réalité de cette allégation alors qu’il est constant que l’analyse menée par l’administration fiscale a établi que la moyenne de superficie des surfaces acquises et revendues par la société requérante au cours des exercices de 2016 à 2018 était de 4,1 hectares, ce qui ne peut être regardé comme une superficie dérisoire. Dans ces conditions, le nombre et la fréquence des opérations immobilières réalisées mais aussi les superficies acquises et revendues pendant les trois exercices vérifiés confèrent à ces activités un caractère habituel.

9. D’autre part, l’assujettissement à l’impôt sur les sociétés des sociétés civiles immobilières qui se livrent à des opérations mentionnées au 1° du I de l’article 35 du code général des impôts suppose que ces opérations procèdent d’une intention spéculative et présentent un caractère habituel. L’existence d’une intention spéculative relève de l’appréciation souveraine des juges du fond. Ces derniers ne commettent pas d’erreur de droit en se plaçant, pour porter cette appréciation en l’espèce, à la date d’acquisition des immeubles cédés par la suite.

10. Si la société requérante soutient qu’elle observe un délai de revente de plusieurs mois, voire de plusieurs années, et que ses opérations d’achat et de revente réalisées principalement depuis 2017 s’inscrivent dans un court délai entre la date d’achat et celle de revente dans un objectif de rationalisation du domaine sylvicole du groupe Ferry-Bano, il est constant qu’une étude, réalisée par les services fonciers des Landes dans le cadre de l’interlocution départementale, a montré que sur 209 parcelles d’une surface totale de 4 952 hectares acquises par la société Canteloup entre 2014 et 2017, 108 parcelles d’une surface totale de 3 321 hectares ont été revendues entre 2017 et 2020, soit 51,6 % des acquisitions revendues. En outre, 67 % des surfaces acquises ont été revendus dans un délai n’excédant pas 5 ans alors que le développement d’une exploitation agricole ou forestière s’inscrit dans le long terme. La circonstance que l’acquisition des parcelles soit effectuée par lots est sans incidence sur la caractérisation de l’intention spéculative de la société. Par ailleurs, la société Canteloup n’établit pas qu’elle aurait effectué ses opérations d’achat et de revente de parcelles immobilières exclusivement pour les besoins de son exploitation forestière ou agricole propre, dont, en tout état de cause, elle ne dispose pas, ni, même au demeurant, de celles du groupe Ferry-Banos dont elle relève. Si la société requérante invoque les nécessités d’irrigation des terrains agricoles, ce besoin, qui relève, au demeurant, de l’activité des sociétés du groupe Ferry-Banos et non de la sienne propre, n’est pas démontré. Quant aux besoins de trésorerie, le courrier de la banque qu’elle produit à l’appui de ses allégations ne permet pas davantage de les établir, alors qu’en tout état de cause, ces courriers ont été adressés non pas à la société Canteloup mais à ses gérants en tant que personnes physiques. Il s’ensuit que, la société Canteloup doit être regardée comme ayant procédé à l’acquisition de parcelles immobilières dans une intention spéculative.

11. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête aux fins de décharge ne peuvent qu’être rejetées.

Sur les frais de l’instance :

12. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que la société requérante demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

13. Par ailleurs, à défaut de dépens engagés en l’espèce, les conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l’article R. 761-1 du code de justice administrative ne pourront également qu’être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la société civile immobilière Canteloup est rejetée.

Article 2 : La présente décision sera notifiée à la société civile immobilière Canteloup et au directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques.

Délibéré après l’audience du 22 mars 2024, à laquelle siégeaient :

M^me Sellès, présidente,

M^me Corthier, conseillère,

M^me Crassus, conseillère.

Rendue publique par mise à disposition au greffe le 15 avril 2024.

La rapporteure,

Signé

Z. CORTHIER

La présidente,

Signé

M. SELLES

La greffière,

Signé

M. D

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition :

La greffière,