Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire enregistrés le 27 octobre 2023 et le 12 septembre 2024, la société à responsabilité limitée Pharmacie de la mairie et la Sarl FHBX, administrateur judiciaire, représentées par M^e Guillot de Suduiraut, demandent au tribunal dans le dernier état de leurs écritures :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de la période du 1er décembre 2011 au 30 septembre 2017, en droits, intérêts et majorations afférentes ;

2°) de prononcer la décharge des suppléments de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er décembre 2011 au 30 septembre 2017, en droits, intérêts et majorations afférentes ;

3°) de prononcer la décharge de l’amende appliquée sur le fondement de l’article 1737 I du code général des impôts ;

4°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutiennent que :

— les rappels de TVA des factures émises par les sociétés Evoluplus et Evolupharm ne sont pas justifiés dès lors que le service ne disposait pas de ces factures ni de la date des encaissements desdites factures ;

— les rappels de TVA au titre des années 2012 à 2015 n’ont pas fait l’objet sur les rectifications à l’impôt sur les sociétés de l’application de la cascade en vertu de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales ;

— les charges correspondantes aux salaires de M^me A étant des charges salariales ne doivent pas faire l’objet d’une réintégration fiscale ;

— l’application de la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses n’est pas justifiée et doit être motivée pour chaque charge rectifiée ;

— la pénalité prévue à l’article 1737 I du code général des impôts n’est fondée ni en droit ni en fait et méconnaît la Constitution dès lors que le Conseil constitutionnel dans sa réponse à la question prioritaire de constitutionnalité n° 2021-908 du 26 mai 2021 déclare que l’article 1737 est inconstitutionnel et ne peut s’appliquer cumulativement à d’autres majorations appliquées.

Par un mémoire en défense, enregistré le 13 mai 2024, le directeur chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Ouest conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.

Un mémoire présenté pour la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Ouest a été enregistré le 24 septembre 2024.

Vu :

— la question prioritaire de constitutionnalité n° 2021-908 en date du 26 mai 2021 ;

— les autres pièces du dossier.

Vu :

— la convention nationale organisant les rapports entre les pharmaciens et l’assurance maladie signée le 4 mai 2012 ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de la sécurité sociale ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Crassus,

— et les conclusions de M^me Neumaier, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La Sarl Pharmacie de la Mairie exerçait une activité de vente de produits pharmaceutiques à Anglet, avant d’être placée sous l’administration de la Sarl FHBX par ordonnance du 23 avril 2019. Elle a fait l’objet d’un contrôle sur pièces au titre du 1er décembre 2011 au 30 septembre 2015 et d’une vérification de comptabilité du 1er octobre 2015 au 30 septembre 2017. Par deux propositions de rectification du 5 septembre 2019 et du 21 octobre 2019, l’administration fiscale a mis à sa charge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er décembre 2011 au 30 septembre 2017 ainsi que de l’amende prévue par l’article 1737 I du code général des impôts au titre de la période du 1er janvier 2015 au 30 septembre 2017. Les suppléments d’imposition ont été mis en recouvrement le 15 avril 2022 pour un montant global de 211 560 euros. La réclamation contentieuse présentée par la Sarl Pharmacie de la mairie le 3 janvier 2022 a été implicitement rejetée par le service. Par sa requête, elle demande au tribunal de prononcer la décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge.

Sur le non-lieu à statuer :

2. Par acte du 13 mai 2024, l’administration fiscale a procédé au dégrèvement de la somme de 50 000 euros correspondant aux rectifications contestées sur le motif de l’absence de l’application de la cascade sur le fondement de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales et sur les rectifications relatives à la réintégration fiscale des charges relatives au salaire de M^me A. Ainsi la somme de 50 000 euros au titre des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des majorations correspondantes ont fait l’objet d’un dégrèvement.

Sur le bien-fondé des impositions :

3. Aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation. () 2 bis. Pour l’application des 1 et 2, les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l’avance en paiement du prix sont rattachés à l’exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l’achèvement des prestations pour les fournitures de services. / Toutefois, ces produits doivent être pris en compte : () b. Pour les travaux d’entreprise donnant lieu à réception complète ou partielle, à la date de cette réception, même si elle est seulement provisoire ou faite avec réserves, ou à celle de la mise à la disposition du maître de l’ouvrage si elle est antérieure. ».

4. Aux termes de l’article 256 du code général des impôts : « I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel () ». Et aux termes de l’article 269-1 du même code : « 1. Le fait générateur de la taxe se produit : a) Au moment où la livraison, l’acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué () ».

5. Il résulte de l’instruction que le service, à l’issue du droit de communication effectué auprès de l’autorité judiciaire, a constaté l’existence de factures émises par les sociétés Evoluplus et Evolupharm non comptabilisées et a procédé, en conséquence, à des rappels de TVA et des rectifications à l’impôt sur les sociétés. Il résulte de l’instruction, notamment des mentions des propositions de rectifications adressées à la société requérante, que l’administration a procédé à une reconstitution des recettes de l’entreprise à partir des relevés afférents au compte bancaire personnel de son gérant. Le service a ainsi identifié les crédits inscrits sur ce compte bancaire et les a rapprochés des informations obtenues dans le cadre de l’exercice, par le service, de son droit de communication auprès de l’autorité judiciaire.

6. Pour contester les suppléments d’impôt sur les sociétés et les rappels de TVA mis à sa charge, la société se borne à faire valoir que le service ne détient pas ces factures et n’a pas pu connaître les recettes à reconstituer. Toutefois, dès lors que l’existence des factures établies à l’égard de la société Evoluplus et de la société Evolupharm n’est pas contestée mais seulement leur transmission, la société requérante, qui se borne à alléguer leur incertitude et leur absence de communication, n’est pas fondée à soutenir que les créances correspondantes ne possèdent pas un caractère certain. Par suite, le service a rectifié à bon droit le montant de ces factures réglées en tant que chiffre d’affaires.

7. Il résulte de ce qui précède que la Sarl FHBX, administrateur judiciaire de la société à responsabilité limitée Pharmacie de la mairie n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que l’administration fiscale a rectifié l’impôt sur les sociétés et rappelé la taxe sur la valeur ajoutée afférente.

Sur les pénalités et amende :

En ce qui concerne l’application du c de l’article 1729 du code général des impôts :

8. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : () c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation d’une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d’application de l’article 792 bis. ». Les pénalités pour manœuvres frauduleuses ont pour objet de sanctionner des agissements destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l’administration.

9. L’administration fiscale a appliqué la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses aux rehaussements en litige au regard de l’absence de comptabilisation ou de déclaration de recettes imposables, et de ce qu’une partie du chiffre d’affaires a subséquemment été dissimulée de façon volontaire, le gérant de la pharmacie ayant encaissé les paiements afférents à ses factures sur son compte personnel. Il n’est pas contesté que M. C, gérant de la pharmacie, a admis avoir encaissé les chèques émis par les sociétés Evolupharm et Evoluplus lors que son audition du 13 septembre 2018. Or, la minoration de recettes d’une société et l’encaissement de celles-ci sur le compte personnel de son gérant sont bien constitutifs de manœuvres frauduleuses au sens du c de l’article 1729 du code général des impôts.

10. Il résulte également de l’instruction que le gérant de la société Evolupharm a opéré des déductions de TVA inscrites dans les comptes de la société afférente à des dépenses qui ont été destinées à un usage personnel, et non pour les besoins de l’entreprise. A cet égard, l’administration a relevé que certaines de ces factures, portant notamment sur des travaux d’aménagement, avaient été volontairement altérées de manière à masquer le véritable destinataire desdits travaux. Ainsi, l’existence de manœuvres destinées à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l’administration fiscale est ainsi établie. Par suite, c’est à bon droit que celle-ci a appliqué la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses aux rehaussements concernés.

En ce qui concerne le bien-fondé des amendes infligées à la société Pharmacie de la mairie sur le fondement de l’article 1737 du code général des impôts :

11. Aux termes de l’article 1737 du code général des impôts : " I. – Entraîne l’application d’une amende égale à 50 % du montant : / 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l’identité ou l’adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d’identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l’application de ces articles ou de sciemment accepter l’utilisation d’une identité fictive ou d’un prête-nom ; / 2. De la facture, le fait de délivrer une facture ne correspondant pas à une livraison ou à une prestation de service réelle [] ".

S’agissant de la procédure d’établissement de l’amende :

12. En premier lieu, et contrairement à ce que soutient la société requérante, il ne résulte pas de l’instruction que le droit de communication exercé par l’administration fiscale auprès de la caisse primaire d’assurance maladie n’avait pour seule finalité que de rechercher les infractions aux règles de facturation qui lui ont été reprochées.

13. En second lieu, la société Pharmacie de la mairie ne conteste pas sérieusement l’origine des informations obtenues par le service dans le cadre de l’exercice de son droit de communication en soutenant que la provenance des documents transmis par la CPAM n’est pas établie.

S’agissant du bien-fondé de l’amende :

14. En premier lieu, aux termes de l’article R. 161-49 du code de la sécurité sociale : « feuilles de soins () tiennent lieu de facturation ». Il résulte de la convention nationale organisant les rapports entre les pharmaciens et l’assurance maladie, approuvée par un arrêté du 4 mai 2012, que chaque produit vendu par un pharmacien dans le cadre du dispositif de l’avance de frais fait l’objet d’une facturation à la CPAM et que le remboursement est obtenu par le pharmacien se substituant à l’assuré pour l’obtention du paiement par la caisse. Compte tenu de ces éléments, les facturations en litige entrent bien dans le champ d’application de l’article 1737 du code général des impôts.

15. En deuxième lieu, si la société Pharmacie de la mairie soutient qu’elle n’exerce pas une activité de vente au détail au sens des dispositions de l’article 1737, elle n’apporte aucun élément permettant de justifier non seulement du volume, mais aussi de l’existence de l’activité de vente au détail qu’elle invoque.

16. En dernier lieu, si la requérante conteste le caractère fictif des facturations émises, il résulte de l’instruction que le gérant de la pharmacie a lui-même reconnu, lors de son audition du 13 septembre 2018 dans le cadre de l’enquête pénale dont il fait l’objet, qu’il facturait des traitements aux clients de l’officine sans commander les produits et a affirmé que la pharmacie était parvenue à facturer à la CPAM des boîtes de médicaments qui ne lui avaient jamais été livrées. En se bornant à soutenir qu’aucune absence de délivrance ne pouvait être caractérisée, la requérante ne conteste pas utilement les constatations de fait opérées par l’administration fiscale. Cette dernière était donc fondée à infliger à la société Pharmacie de la mairie une amende sur le fondement de l’article 1737 du code général des impôts.

17. Il résulte de tout ce qui précède, que les conclusions à fin de décharge de la Sarl Pharmacie de la mairie doivent être rejetées.

Sur les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

18. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que la Sarl Pharmacie de la mairie demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : Il n’y a plus lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge de l’impôt sur les sociétés à concurrence de la somme de 50 000 euros.

Article 2 : La requête de la SARL FHBX, administrateur judiciaire de la SARL Pharmacie de la mairie est rejetée.

Article 3 : La présente décision sera notifiée à la société à responsabilité limitée Pharmacie de la mairie, à la société à responsabilité limitée FHBX, administrateur judiciaire et au directeur chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nouvelle-Aquitaine.

Délibéré après l’audience du 19 juin 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Sellès, présidente,

M. Rivière, premier conseiller,

M^me Crassus, conseillère.

Rendue publique par mise à disposition au greffe le 7 juillet 2025.

La rapporteure,

L. CRASSUS La présidente,

M. SELLES

La greffière,

M. B

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme :

La greffière,