Vu la procédure suivante :

Par une requête sommaire et un mémoire complémentaire, enregistrés le 13 octobre 2023 et le 10 octobre 2024, M. B… A…, représenté par M^e Larralde de Fourcauld, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer un non-lieu à statuer à hauteur de la somme totale de 8 866 euros ;

2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti pour la période du 1er janvier au 3 août 2017 d’un montant total de 116 793 euros ainsi que des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 900 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- l’avis de mise en recouvrement en date du 27 février 2020 est entaché d’une irrégularité substantielle faute de référence à l’acte de procédure correspondant à la procédure suivie qui fonde l’origine de la créance fiscale à savoir la notification prévue à l’article L. 76 du livre des procédures fiscales mais à une « proposition de rectification », terme uniquement utilisé dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire prévue à l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, non applicable en l’espèce, ce qui a entrainé sa méprise sur l’objet et la cause des rappels d’imposition ;

- les paragraphes n° 100 et 110 de l’instruction administrative référencée BOI-CF-IOR-50-20 publiée au bulletin officiel des impôts le 22 janvier 2020 relatifs aux modalités d’établissement de l’imposition d’office prévoit la possibilité dans le cadre d’une procédure d’imposition d’office qui fait suite à une vérification de comptabilité, de notifier ces rehaussements au moyen d’un imprimé n° 3924-SD et non d’une proposition de rectification ;

- il est entaché d’une seconde irrégularité substantielle dès lors qu’il ne dispose pas de l’information relative à la date à laquelle ce titre a été rendu exécutoire par le comptable public, faute de mention concordante entre l’original et l’ampliation ;

- l’entreprise Ak Market n’était pas l’importatrice des marchandises commandées en ligne par les clients français se limitant à encaisser le prix de la vente lors de la commande effectuée en ligne sur sa boutique virtuelle par le client particulier et à reverser au fournisseur chinois le prix de la marchandise ainsi commandée de sorte que les dispositions des articles 256 et 258 du code général des impôts ne sont pas applicables ;

- par l’ensemble de ces moyens, il conteste intégralement les pénalités qui lui ont été appliquées.

Par un mémoire en défense, enregistré le 5 avril 2024, et un mémoire enregistré le 15 octobre 2024 et non communiqué, le directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques conclut au non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements accordés et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par M. A… ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Marquesuzaa, conseillère,

- les conclusions de M^me Neumaier, rapporteure publique,

- et les observations de M^e Depoisier, substituant M^e Larralde de Fourcauld.

Considérant ce qui suit :

M. A… exerçait, sous la forme individuelle, une activité de vente en ligne sous le nom commercial Ak Market. En 2019, il a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 3 août 2017, date de cessation de son activité. A l’issue de ses investigations, l’administration fiscale a estimé qu’au titre de l’année 2017, M. A… relevait de plein droit du régime réel normal d’imposition et, en l’absence de dépôt des déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée modèle CA3, a taxé d’office les livraisons de biens en France (reconstituées à partir des encaissements) et admis la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur les factures d’achat présentées. Une proposition de rectification a été adressée le 16 décembre 2019 à M. A…. Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, assortis de la majoration de 40 % prévue au b) de l’article 1728 du code général des impôts en cas de non-dépôt de la déclaration dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, ont ensuite été mis en recouvrement le 27 février 2020. Par une décision du 10 février 2022, l’administration fiscale a rejeté la réclamation préalable présentée par M. A… le 16 avril 2021. L’intéressé a formé de nouvelles réclamations les 15 avril 2022 et 7 novembre 2022 respectivement rejetées par des décisions des 7 novembre 2022 et 3 août 2023. Par la présente requête, M. A… demande au tribunal de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti pour la période du 1er janvier au 3 août 2017 d’un montant total de 116 793 euros ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur l’étendue du litige :

Par une décision en date du 4 avril 2024, postérieure à l’introduction de la requête, l’administration fiscale a prononcé le dégrèvement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier au 3 août 2017, ainsi que des intérêts de retard à concurrence de la somme de 8 866 euros. Par suite, il n’y a plus lieu de statuer, dans cette mesure, sur les conclusions de la requête.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la procédure d’imposition :

En premier lieu, aux termes de l’article R. 256-1 du livre des procédures fiscales : « L’avis de mise en recouvrement prévu à l’article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l’objet de cet avis. / (…) / Lorsque l’avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l’article L. 57 ou à la notification prévue à l’article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l’informant d’une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications ».

Il résulte de l’instruction que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont fait l’objet d’une taxation d’office ont été notifiés à M. A… par une proposition de rectification en date du 2 décembre 2019. L’avis de mise en recouvrement fait référence à cette proposition de rectification et à une lettre du même jour. Il désigne également la taxe concernée et la période visée, et le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard. Il comporte ainsi l’ensemble des mentions prévues par les dispositions de l’article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, sans que M. A… ne puisse utilement soutenir que cet avis serait irrégulier au seul motif qu’il fait mention du terme génériquement utilisé de « proposition de rectification ». Au surplus, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée taxés d’office ont bien été mis en recouvrement seulement à l’expiration d’un délai de trente jours suivant la réception, le 16 décembre 2019, de la proposition de rectification conformément à l’article L. 76 du livre des procédures fiscales. Le moyen d’irrégularité invoqué doit dès lors être écarté.

En second lieu, aux termes de l’article R. 256-3 du livre des procédures fiscales : « L’avis de mise en recouvrement est rédigé en double exemplaire : / a) Le premier, dit « original », est déposé au service compétent de la direction générale des finances publiques ou à la recette des douanes et droits indirects chargé du recouvrement ; / b) Le second, dit « ampliation », est destiné à être notifié au redevable ou à son fondé de pouvoir ». Aux termes de l’article R. 256-6 du même livre, dans sa version applicable au litige : « (…) Au cas où la lettre recommandée ne pourrait, pour quelque cause que ce soit, être remise au redevable destinataire ou à son fondé de pouvoir, il doit être demandé à la Poste de renvoyer au service compétent de la direction générale des finances publiques ou au service des douanes et droits indirects expéditeur, le pli non distribué annoté : / a) D’une part, de la date de sa première présentation à l’adresse indiquée à la souscription ou, s’il y a lieu, à la nouvelle adresse connue de La Poste ; / b) D’autre part, du motif de sa non-délivrance. / Dans cette éventualité, l'« ampliation » renvoyée reste déposée au service compétent de la direction générale des finances publiques ou à la recette des douanes et droits indirects chargé du recouvrement où il peut en être délivré copie, à tout moment et sans frais, au redevable lui-même ou à son fondé de pouvoir (…) ».

Il résulte de l’instruction que, le 31 janvier 2020, le comptable public a envoyé l’avis de mise en recouvrement à l’adresse du siège de l’entreprise individuelle de M. A… telle que communiquée à l’administration fiscale. Toutefois, le pli contenant l’exemplaire de l’avis de mise en recouvrement a été retourné à l’administration fiscale avec la mention « destinataire inconnu à l’adresse ». Le comptable public a alors réédité l’avis de mise en recouvrement et l’a de nouveau adressé le 27 février 2020 à M. A… qui ne conteste pas l’avoir reçu. A supposer même que cet exemplaire ne constituait pas l’ampliation prévue par l’article R. 256-3 du livre des procédures fiscales, il n’est pas contesté que ce dernier comportait l’ensemble des mentions devant figurer sur l’avis de mise en recouvrement. A ce titre, le seul fait que la date et l’adresse aient été modifiés manuellement sur l’ampliatif reçu par M. A… n’a pas pour effet de rendre l’avis de mise en recouvrement irrégulier dès lors que la date figure valablement sur l’original de l’avis de mise en recouvrement conservé par le comptable public, daté du 31 janvier 2020 et que l’avis de mise en recouvrement du 31 janvier 2020 a été régulièrement adressé à M. A… au siège de son entreprise individuelle à Serres-Castet. Cet avis, qui a été rendu exécutoire le 31 janvier 2020, est bien régulier. Dans ces conditions, de telles modalités de notification, qui n’ont privé M. A… d’aucune des garanties qu’il tient des dispositions citées au point précédent, ne sont pas entachées d’irrégularité.

En dernier lieu, si M. A… entend revendiquer le bénéfice des paragraphes n° 100 et n° 110 de l’instruction administrative référencée BOI-CF-IOR-50- 20 publiée au bulletin officiel des impôts le 22 janvier 2020, relatifs aux modalités d’établissement de l’imposition d’office, celle-ci est relative à la procédure d’imposition et ne saurait, par suite, être invoquée sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition ».

Aux termes de l’article 256 du code général des impôts : « I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. / (…) / V. – L’assujetti, agissant en son nom propre mais pour le compte d’autrui, qui s’entremet dans une livraison de bien ou une prestation de services, est réputé avoir personnellement acquis et livré le bien, ou reçu et fourni les services considérés ». Aux termes de l’article 258 du même code, dans sa version applicable au litige : « I. – Le lieu de livraison de biens meubles corporels est réputé se situer en France lorsque le bien se trouve en France : a) Au moment de l’expédition ou du transport par le vendeur, par l’acquéreur, ou pour leur compte, à destination de l’acquéreur ; / (…) / Par dérogation aux dispositions du a et du b, lorsque le lieu de départ de l’expédition ou du transport est en dehors du territoire des Etats membres de la Communauté européenne, le lieu de la livraison de ces biens effectuée par l’importateur ou pour son compte ainsi que le lieu d’éventuelles livraisons subséquentes est réputé se situer en France, lorsque les biens sont importés en France (…) ».

Il résulte de l’instruction, et notamment des mentions de la proposition de rectification du 2 décembre 2019, que M. A… revendait sur des boutiques en ligne, hébergées sur la plateforme de e-commerce Shopify, à des clients particuliers (situés principalement en France ou en Grande Bretagne ou au Brésil) des produits livrés directement par des fournisseurs chinois ou américains, qu’il achetait sur le site AliExpress principalement. Le service a considéré que l’entreprise Ak Market, qui a ouvert des boutiques virtuelles hébergées par des plateformes de e-commerce à partir desquelles elle a proposé des produits à la vente en ligne, commandait les produits qu’elle achetait elle-même à ses fournisseurs chinois ou américains en bénéficiant des prix de gros, lesquels livraient ensuite à ses clients en son nom et pour son compte. Il n’est pas contesté que lorsque certains produits ne satisfaisaient pas les clients, c’est le compte de l’entreprise Ak Market qui était débité et non celui du fournisseur. En ce sens, il résulte de l’instruction que M. A… a fourni les factures d’achat des marchandises dont une, d’un montant de 444 776,44 euros. Si le requérant soutient que ce flux financier ne correspond en rien à des achats de marchandises, il ne l’établit pas. En outre, il ne produit aucun contrat qui mentionnerait expressément qu’il agirait au nom d’autrui alors qu’il supporte des frais de gestion des boutiques en ligne et des paiements en ligne ainsi que des frais de publicité. Il ne produit enfin aucun élément permettant de déterminer la personne désignée comme importateur des biens en provenance de Chine. Il s’ensuit que l’entreprise Ak Market doit être regardée comme agissant, au titre de son opération d’intermédiation entre le client français et le fournisseur chinois, en son nom propre. Elle est par conséquent réputée avoir personnellement acquis et livré les biens au client français conformément au V de l’article 256 du code général des impôts. C’est donc à bon droit que les livraisons effectuées en France ont été assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée. Le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions des articles 256 et 258 du code général des impôts doit dès lors être écarté.

Sur les pénalités :

Aux termes de l’article 1728 du code général des impôts : « 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de : (…) / b. 40 % lorsque la déclaration ou l’acte n’a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai (…) ».

Pour contester l’application de cette majoration de 40 %, le requérant se borne à se référer à ses moyens relatifs à la procédure et au bien-fondé des impositions. Toutefois, M. A… ne conteste pas ainsi utilement l’application de la pénalité de 40 % de l’article 1728 du code général des impôts, motivée par l’absence de dépôt dans le délai prescrit des déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée modèle CA3 au titre de la période du 1er janvier au 3 août 2017 et à l’absence de réponse à la mise en demeure de déposer lesdites déclarations. Le moyen doit dès lors être écarté.

Il résulte de tout ce qui précède que M. A… n’est pas fondé à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre de la période du 1er janvier au 3 août 2017 et des pénalités y afférentes.

Sur les frais liés au litige :

Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas dans la présente instance la partie perdante, la somme que M. A… demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence de la somme de 8 866 euros.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A… est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B… A… et au directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques.

Délibéré après l’audience du 19 mars 2026, à laquelle siégeaient :

M^me Madelaigue, présidente,

M^me Marquesuzaa, conseillère,

M^me Becirspahic, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 avril 2026.

La rapporteure,

A. MARQUESUZAA

La présidente,

F. MADELAIGUE

La greffière,

M. C…

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,