Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 22 juin 2023, la société civile immobilière (SCI) Badaor demande au tribunal de prononcer le remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à la taxe ayant grevé le prix d’achat de quatre mobil-homes au cours du mois de février 2023.

Elle soutient que :

- le montant de la taxe sur la valeur ajoutée sur immobilisations concernait l’achat de mobil-homes pour un montant global de 104 292 euros hors taxes ; ces équipements ont été livrés le 2 juin 2023 à l’exception de celui de 48 m² d’un montant de 30 625 euros hors taxes ; conformément à l’article 269 du code général des impôts, le transfert de propriété est effectif pour les biens livrés et le droit à déduction s’applique en conséquence ;

- lors de l’intervention du 21 avril 2023, il a été considéré que la société était exonérée de taxe sur la valeur ajoutée dans la mesure où la location des mobil-homes ne comprenait pas des prestations para-hôtelières mentionnées au 4° de l’article 261-D du code général des impôts ; toutefois, il était prévu à l’origine que l’activité de location s’accompagne des prestations de fourniture du petit-déjeuner, de nettoyage régulier des locaux, de la fourniture de linge de maison et de la réception, même non personnalisée, de la clientèle ; les statuts de la société ont d’ailleurs été modifiés en ce sens lors de l’assemblée générale extraordinaire du 31 mai 2023.

Par un mémoire en défense enregistré le 5 janvier 2024, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés dans la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique du 2 février 2026 :

- le rapport de M. Riffard,

- et les conclusions de M^me Duran-Gottschalk, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. Le capital de la SCI Badaor, créée en février 2020, dont le siège social est à Cuers et qui a pour objet social l’acquisition de biens immobiliers et de terrains, leur administration, ainsi que leur exploitation par location en meublés, est détenu à hauteur de 98 % par M. A… B… et de 2 % par sa fille, M^me C… B…. La société a sollicité le 17 mars 2023, sur le fondement des dispositions de l’article 271, I-1 du code général des impôts, un remboursement de crédit de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de 21 150 euros au titre de la période de février 2023 correspondant à la taxe ayant grevé le prix d’achat de quatre mobil-homes. Après une instruction sur place qui s’est déroulée le 21 avril 2023 en présence du gérant de la société sur le lieu d’exploitation des mobil-homes à Rocbaron, le service a rejeté la demande de remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée par une décision du 24 avril 2023 dans laquelle il a considéré, d’une part, qu’en l’absence de livraison des mobil-homes et donc de fait générateur, le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur les factures ne pouvait s’exercer, et, d’autre part, que l’activité de la société consistait en la location de mobil-homes non accompagnée des prestations mentionnées au b du 4° de l’article 261 D du code général des impôts et que cette activité était, par suite, exonérée de taxe sur la valeur ajoutée. La SCI Badaor demande au tribunal de prononcer le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible dont elle disposait, selon elle, à l’expiration du mois de février 2023.

2. D’une part, aux termes du I de l’article 256 du code général des impôts : « Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ». Aux termes de l’article 271 du même code : « I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (…) ». Aux termes de l’article 205 de l’annexe II au même code : « La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu’un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ». Aux termes de l’article 206 de la même annexe : « I. Le coefficient de déduction mentionné à l’article 205 est égal au produit des coefficients d’assujettissement, de taxation et d’admission. II. – Le coefficient d’assujettissement d’un bien ou d’un service est égal à sa proportion d’utilisation pour la réalisation d’opérations imposables. Les opérations imposables s’entendent des opérations situées dans le champ d’application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des articles 256 et suivants du code général des impôts, qu’elles soient imposées ou légalement exonérées. III. – 1. Le coefficient de taxation d’un bien ou d’un service est égal à l’unité lorsque les opérations imposables auxquelles il est utilisé ouvrent droit à déduction (…). IV.- 1. Le coefficient d’admission d’un bien ou d’un service est égal à l’unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. / 2. Le coefficient d’admission est nul dans les cas suivants : / (…) 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l’assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise (…) ; / V. – 1. L’assujetti peut, par année civile, retenir : / 1° Pour l’ensemble de ses biens et services utilisés concurremment à des opérations imposables et à des opérations non imposables, un coefficient d’assujettissement unique, sous réserve d’en justifier ; / (…) 2. Les quatre coefficients mentionnés au I sont arrondis par excès à la deuxième décimale. Ils sont définitivement arrêtés avant le 25 avril de l’année suivante ou le 31 décembre de l’année suivante pour ceux qui deviennent redevables de la taxe sur la valeur ajoutée en cours d’année. ».

3. D’autre part, l’article 135 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, reprenant les dispositions du b) du B de l’article 13 de la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, prévoit au point l) de son paragraphe 1 que les Etats membres exonèrent « la location de biens immeubles ». Toutefois, en application de son 2, « sont exclues de l’exonération prévue au paragraphe 1, point l), les opérations suivantes : / a) les opérations d’hébergement telles qu’elles sont définies dans la législation des Etats membres qui sont effectuées dans le cadre du secteur hôtelier ou de secteurs ayant une fonction similaire (…) ». Il résulte de ces dispositions, telles qu’interprétées par la Cour de Justice de l’Union européenne, d’une part, qu’introduisant une exception à l’exonération prévue pour l’affermage et la location de biens immeubles, elles ne doivent pas recevoir une interprétation stricte, d’autre part, que ne peuvent faire l’objet d’une exonération, dans la législation des Etats membres, les locations de logements meublés qui correspondent à des opérations d’hébergement, soit hôtelières, soit assimilables à ces dernières. S’il appartient à chaque Etat membre de fixer, lors de la transposition de ces dispositions, les critères utiles à la distinction entre la location d’un logement meublé susceptible d’être exonérée et la mise à disposition d’un tel logement dans des conditions l’apparentant à un hébergement hôtelier et, de ce fait, obligatoirement soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, ces critères doivent être propres à garantir que ne soient exonérés du paiement de cette taxe que des assujettis dont l’activité ne remplit pas la ou les fonctions essentielles des entreprises hôtelières, avec lesquelles ils ne se trouvent donc pas en situation de concurrence potentielle.

4. Pour la transposition de ces dispositions et dans l’exercice de cette faculté prévue par la directive, l’article 261 D du code général des impôts dispose que : « Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : (…) 4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d’habitation. Toutefois, l’exonération ne s’applique pas : (…) b. Aux prestations de mise à disposition d’un local meublé ou garni effectuées à titre onéreux et de manière habituelle, comportant en sus de l’hébergement au moins trois des prestations suivantes, rendues dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d’hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle : le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle. ». Ces dispositions, qui fixent les critères de la taxation des prestations de location de logements meublés, doivent être interprétées, pour le respect des objectifs énoncés par les dispositions de l’article 135 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, telles qu’interprétées par la Cour de justice de l’Union européenne, de manière à garantir qu’elles excluent de l’exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu’elles prévoient les activités se trouvant dans une situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières. Il appartient à l’administration, sous le contrôle du juge de l’impôt, d’apprécier au cas par cas si un établissement proposant une location de logements meublés, eu égard aux conditions dans lesquelles cette prestation est offerte, notamment la durée minimale du séjour et les prestations fournies en sus de l’hébergement, se trouve en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières.

5. Il résulte de l’instruction que trois des quatre mobil-homes acquis le 1er décembre 2022 par la SCI Badaor ont été effectivement livrés et installés dans le camping Soleiluna à Rocbaron le 8 juin 2023, soit postérieurement à la demande de remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à la taxe ayant grevé le prix d’achat de ces quatre équipements et de la décision de rejet de l’administration fiscale intervenue le 24 avril 2023, et que, lors de l’assemblée générale extraordinaire du 31 mai 2023, cette société a inclus dans son objet social défini à l’article 2 de ses statuts et pour lever toute ambiguïté « toutes prestations de para-hôtellerie comprenant notamment la fourniture de petits-déjeuners, le nettoyage quotidien des locaux, la fourniture de linge de maison, l’accueil de la clientèle ainsi que toutes prestations annexes et connexes d’hébergement, de séjour et de loisirs ». Toutefois, la société requérante n’apporte aucun commencement de preuve de ce que son activité de location de mobil-homes se trouverait en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières, eu égard aux conditions dans lesquelles cette prestation est offerte, notamment la durée minimale du séjour et les prestations fournies en sus de l’hébergement, alors que ces équipements sont installés dans un camping de tourisme. L’administration fiscale soutient sans être contredite que les renseignements et possibilités de réservations disponibles sur internet permettent de constater que la fourniture de linge de maison est possible, moyennant un supplément tarifaire, mais il n’apparaît pas que les prestataires réalisent un nettoyage régulier des locaux en dehors de celui qui est classiquement réalisé entre deux locations ou qu’ils fournissent le petit-déjeuner, alors qu’il est précisé dans la section réservée aux questions du site internet de réservation Booking que le petit-déjeuner n’est pas fourni. Par suite, l’activité de la société requérante n’entrait donc pas dans le champ des dispositions précitées du b du 4° de l’article 261 D du code général des impôts et, par suite, était exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée. Il en résulte que la demande de remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée en litige doit être rejetée.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SCI Badaor est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société civile immobilière Badaor et au directeur départemental des finances publiques du Var.

Délibéré après l’audience du 2 février 2026, à laquelle siégeaient :

M^me Bernabeu, présidente,

M. Riffard, premier conseiller,

M^me Soddu, première conseillère.

Le présent jugement a été rendu public par mise à disposition au greffe le 2 mars 2026.

Le rapporteur,

Signé

D. RIFFARD

La présidente,

Signé

M. BERNABEU

La greffière,

Signé

G. BODIGER

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,