Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 11 août 2023, M. B… A…, représenté par M^e Mazingue, demande au tribunal :

1°) d’annuler la décision du 12 juin 2023 par laquelle le directeur départemental des finances publiques du Var a rejeté la réclamation parvenue le 3 janvier 2023 dans ses services ;

2°) de prononcer la décharge de la majoration pour manquement délibéré d’un montant de 64 315 euros à laquelle il a été assujetti au titre de l’année 2018 ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il est soutenu que :

- la majoration de 40 % pour manquement délibéré a été appliquée de manière arbitraire sur deux erreurs totalement distinctes, d’une part, une erreur de report d’une partie des gains d’acquisition à la contribution salariale, qui ne bénéficiait donc pas du report automatique, contrairement aux gains d’acquisition d’actions gratuites attribuées après le 28 septembre 2012 ; à cet égard, M. A… a déclaré l’intégralité de la plus-value d’acquisition et a uniquement commis une erreur en ne reportant pas la somme de 275 141 euros en ligne 3 VN de sa déclaration complémentaire des revenus, alors que la législation est particulièrement complexe et fluctuante en la matière ; il ne s’agit donc pas d’une intention délibérée d’éluder l’impôt mais bien d’une erreur de report d’une somme dument déclarée à l’impôt sur le revenu et non reportée au titre de la contribution salariale, par méconnaissance de l’absence de report ou de prise en compte automatique ; d’autre part, la seconde erreur concerne l’absence de déclaration par M. A… du gain de cession de ses actions gratuites pour un montant de 406 437 euros ; sur ce point, le contribuable, qui a réalisé le même jour la levée d’option et la cession de ses actions gratuites, qu’il a cru légitiment analyser en une seule et unique opération, a été induit en erreur par l’unique document transmis par son gestionnaire, la Banque Transatlantique ; il n’a jamais été en possession de l’imprimé fiscal unique (IFU) qu’il a été contraint de réclamer à son gestionnaire afin de le produire au contrôleur et il ne disposait d’aucun moyen d’accès à ce document ; par ailleurs, la rédaction de la lettre de la banque indique que les sommes ont été communiquées à l’administration fiscale ; là encore, il n’a pas eu l’intention d’éluder l’impôt sur la plus-value de cession de ses actions ;

- la motivation de l’administration fiscale concernant l’élément intentionnel nécessaire à la caractérisation de la mauvaise foi du contribuable fait défaut, en droit, comme en fait ; l’importance des rectifications est nécessairement relative au regard de l’impôt déjà acquitté par M. A… et de l’augmentation proportionnelle de la contribution sur les hauts revenus ; ces rectifications concernent des points fiscaux très techniques pour lesquels, et contrairement à ce que prétend l’administration fiscale, M. A… n’a pas fait l’objet de rectification au titre des années antérieures.

Par un mémoire en défense, enregistré le 29 mars 2024, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Par une lettre du 9 mars 2026, les parties ont été informées sur le fondement de l’article R. 611-7 du code de justice administrative que le tribunal est susceptible de relever d’office le moyen tiré de ce que les conclusions à fin d’annulation de la décision du 14 octobre 2019 rejetant la réclamation de M. A…, qui ne constitue pas un acte détachable de la procédure d’imposition, sont irrecevables.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code des relations entre le public et l’administration ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique du 16 mars 2026 :

-le rapport de M. Riffard,

-les conclusions de M^me Duran-Gottschalk, rapporteure publique ;

-les observations de M^e Mazingue, représentant M. A….

Considérant ce qui suit :

1. M. A…, salarié au sein de la société Vinci, a bénéficié de plusieurs attributions gratuites d’actions et a souscrit à des augmentations de capital de cette société dans le cadre de différents dispositifs d’actionnariat salarié. Sa déclaration de revenus déposée au titre de l’année 2018 a fait l’objet d’un examen de l’administration dans le cadre d’un contrôle sur pièces à l’issue duquel il a été constaté, d’une part, que si l’acquisition gratuite des actions avait été correctement déclarée par le contribuable, la part de ces titres acquis à compter du 16 octobre 2007 n’avait pas été reportée sur la déclaration et n’avait donc pas été assujettie à la contribution salariale de 10 % et, d’autre part, que le gain résultant de la cession des actions au cours de l’année 2018, pour un montant de 836 951 euros, n’avait pas été déclaré. Par une proposition de rectification datée du 14 octobre 2019, des rappels d’impôt sur le revenu à hauteur de 66 295 euros, de prélèvements sociaux à hauteur de 69 906 euros et de contribution salariale à hauteur de 27 514 euros, assortis des intérêts de retard s’élevant à 1 309 euros et de la majoration pour manquement délibéré de 40 % s’élevant à 64 315 euros, ont été notifiés à M. A… lequel a accepté la totalité des rappels mais a contesté l’application de la pénalité pour manquement délibéré. L’administration ayant maintenu sa position sur ce point, M. A… a présenté une réclamation préalable le 30 décembre 2022 qui a fait l’objet d’une décision de rejet en date du 12 juin 2023.

Sur les conclusions à fin d’annulation :

2. La décision par laquelle l’administration fiscale statue sur la réclamation contentieuse d’un contribuable ne constitue pas un acte détachable de la procédure d’imposition. En conséquence, elle n’est pas susceptible d’être déférée à la juridiction administrative par la voie du recours pour excès de pouvoir et peut seulement faire l’objet d’un recours de plein contentieux selon les modalités fixées par les articles L. 199, R. 199-1 et suivants du livre des procédures fiscales. Par suite, ainsi que les parties en ont été informées en application de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, les conclusions de M. A… tendant à l’annulation de la décision du 14 octobre 2019 par laquelle l’administration fiscale a rejeté sa réclamation sont irrecevables et doivent être rejetées.

Sur la majoration de 40 % pour manquement délibéré :

3. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (…) ». Selon l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, (…), la preuve de la mauvaise foi (…) incombe à l’administration ».

4. Aux termes de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l’administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. (…) ».

En ce qui concerne la motivation de la majoration pour manquement délibéré :

5. Il ressort des termes de la proposition de rectification adressée le 14 octobre 2019 à M. A… que celle-ci, conformément aux dispositions précitées de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales, comporte, dans des termes qui ne se limitent pas à reproduire des formules préétablies mais sont suffisamment précis et explicites, l’énoncé des considérations de droit et de fait justifiant, en prenant notamment en compte la jurisprudence du juge de l’impôt, que les suppléments d’impôt sur le revenu, de contributions sociales et de contribution salariale résultant des rectifications que ce document a pour objet de porter à la connaissance de ce contribuable soient assorties de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées du a de l’article 1729 du code général des impôts.

6. Par suite, le moyen tiré de ce que l’administration n’aurait pas suffisamment motivé l’application de cette majoration manque en fait.

En ce qui concerne le bien-fondé de la majoration pour manquement délibéré :

7. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.

8. Il résulte de l’instruction et notamment des termes de la proposition de rectification du 14 octobre 2019 que les rehaussements en matière d’impôt sur le revenu, de prélèvements sociaux et de contribution salariale qui ont été notifiés à M. A… résultent, premièrement, de ce que les gains d’acquisition d’actions gratuites attribuées à compter du 16 octobre 2007 et vendues en 2018, qui s’élèvent à 275 141 euros, étaient soumis à la contribution salariale prévue par l’article L. 137-14 du code de la sécurité sociale, au taux de 10 %, exigée au moment de la vente et, deuxièmement, de ce que l’intéressé n’a pas déclaré les gains de cession d’actions gratuites au cours de l’année 2018 s’élevant à la somme de 406 437 euros.

9. Pour justifier de l’application de la pénalité pour manquement délibéré aux impositions rappelées ci-dessus et non contestées par M. A…, l’administration a relevé, d’une part, l’importance des gains éludés résultant de la cession non déclarée d’actions gratuites au cours de l’année 2018 et de l’absence d’assujettissement à la contribution salariale de 10 % de la part des titres acquis à compter du 16 octobre 2007 et vendus en 2018, représentant ensemble environ 43 % de l’impôt dû pour l’année 2018, d’autre part, le fait que le contribuable ne pouvait ignorer le caractère imposable de ces sommes compte tenu d’une précédente rectification et, enfin, que l’opération relative à la cession d’actions présentait un caractère exceptionnel et appelait une attention particulière du contribuable quant au respect de ses obligations déclaratives d’autant qu’il avait fait l’objet en 2014 et surtout en 2018 d’une proposition de rectification portant sur les problématiques de l’actionnariat salarié, lui rappelant les modalités déclaratives en matière de gains de cession d’actions gratuites ainsi que le mécanisme de l’imposition au titre de la contribution salariale.

10. En premier lieu, il résulte de l’instruction que M. A… a indiqué dans les cases 3 VI et 1 TT de sa déclaration complémentaire au titre des revenus pour l’année 2018, les montants des gains d’acquisition des actions gratuites de la société Vinci attribuées respectivement avant le 28 septembre 2012 (320 141 euros) et après cette date (107 863 euros), constituant pour lui, dans le premier cas, un complément de rémunération imposable de plein droit au taux forfaitaire de 30 % et, dans le second, un gain imposable selon les règles des traitements et salaires. Toutefois, les gains d’acquisition des actions gratuites attribuées à compter du 16 octobre 2007 et jusqu’au 28 septembre 2012, pour un montant de 275 141 euros, devaient faire l’objet, en outre, d’un report sur la ligne 3 VN de la déclaration pour être soumis également à la contribution salariale au taux de 10 %, ce qui n’a pas été le cas en l’espèce. Il résulte également de l’instruction que M. A… avait déjà fait l’objet pour l’année 2017 d’une rectification portant sur la contribution salariale due à raison des gains d’acquisition d’actions gratuites de la société Vinci attribuées à compter du 16 octobre 2007 qui n’avaient pas été reportées sur la case 3 VN de la déclaration, contrairement à l’année 2016, et la proposition de rectification datée du 18 janvier 2019, dont il ne conteste pas avoir été rendu destinataire, explique dans le détail les modalités d’imposition à ce titre. Par suite, compte tenu de la rectification de même nature intervenue l’année précédente et des éléments d’information alors portés à sa connaissance par l’administration fiscale, le requérant ne saurait sérieusement soutenir que la même omission déclarative qui lui est reprochée au titre de l’année 2018 résulterait d’une simple erreur ni que la législation serait « particulièrement complexe et fluctuante en la matière ».

11. En second lieu, il est constant que M. A… n’a pas déclaré les gains de cession d’actions gratuites au cours de l’année 2018 s’élevant à la somme de 406 437 euros. Compte tenu de l’importance de cette somme et des informations qui avaient été également portées à la connaissance du contribuable dans la proposition de rectification du 18 janvier 2019 notamment l’indication selon laquelle la cession des titres acquis génère l’imposition de l’avantage tiré de la levée de l’option et de la plus-value de cession, selon le régime de droit commun des plus-values de cession de valeurs mobilières, le requérant ne saurait sérieusement soutenir qu’il a cru légitimement que la levée d’option et la cession de ses actions gratuites en 2018 constituait une seule et même opération, qu’il a été induit en erreur par l’unique document transmis par son gestionnaire, la Banque Transatlantique, ou qu’il n’a jamais été en possession de la totalité des informations figurant sur l’imprimé fiscal unique (IFU), cette dernière circonstance n’étant pas de nature à l’exonérer de sa responsabilité dans ses obligations déclaratives, en particulier pour un montant de cette importance.

12. Il s’ensuit que l’administration apporte la preuve qui lui incombe du caractère délibéré du manquement à ses obligations déclaratives commis par le requérant. Par suite, M. A… n’est pas fondé à demander la décharge de la majoration de 40 % qui lui a été appliquée sur le fondement des dispositions précitées de l’article 1729 du code général des impôts.

Sur les frais du litige :

13. Les dispositions de l’article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à ce titre à la charge de l’Etat, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B… A… et au directeur départemental des finances publiques du Var.

Délibéré après l’audience du 16 mars 2026, à laquelle siégeaient :

M^me Bernabeu, présidente,

M. Riffard, premier conseiller,

M^me Soddu, première conseillère.

Le présent jugement a été rendu public par mise à disposition au greffe le 9 avril 2026.

Le rapporteur,

Signé

D. RIFFARD

La présidente,

Signé

M. BERNABEU

La greffière,

Signé

G. BODIGER

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,