COUR D’APPEL DE DOUAI

CHAMBRE 1 SECTION 1

ARRÊT DU 12/04/2007

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N° de MINUTE : 07/

N° RG : 06/00041

Jugement (N° 2004/1662)

rendu le 07 Décembre 2005

par le Tribunal de Grande Instance de DUNKERQUE

REF : CC/MB

APPELANTE

DIRECTION GENERALE DES DOUANES ET DROITS INDIRECTS

ayant son siège social

XXX

XXX

représentée par le Directeur Régional des douanes et droits indirects de Dunkerque

représentée par la SCP CARLIER-REGNIER, avoués associés à la Cour

assistée de Maître HEBRARD MINC, avocat au barreau de MONTPELLIER

INTIMÉE

SOCIETE ATRADUS CREDIT INSURANCE NV

venant aux droits de la SA ETOILE COMMERCIALE

ayant son siège social

XXX

AMSTERDAM

représentée par SES DIRIGEANTS LEGAUX

représentée par la SCP MASUREL-THERY-LAURENT, avoués associés à la Cour

assistée de Maître Olivier BENOIT et de Maître Daniel CARTON, avocats associés au barreau de HAUTS DE SEINE

COMPOSITION DE LA COUR LORS DES DÉBATS ET DU DÉLIBÉRÉ

Madame ROUSSEL, Président de chambre

Madame GUIEU, Conseiller

Madame Y, Conseiller

GREFFIER LORS DES DÉBATS : Madame X

DÉBATS à l’audience publique du 15 Janvier 2007, après rapport oral de l’affaire par Madame Y

Les parties ont été avisées à l’issue des débats que l’arrêt serait prononcé par sa mise à disposition au greffe.

ARRÊT CONTRADICTOIRE prononcé publiquement par mise à disposition au greffe le 12 avril 2007 après prorogation du délibéré en date du 2 avril 2007 après prorogation du délibéré en date du 19 Mars 2007 (date indiquée à l’issue des débats) et signé par Madame ROUSSEL, Président, et Madame X, Greffier, auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

ORDONNANCE DE CLÔTURE DU : 28 NOVEMBRE 2006

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Par jugement du 7 décembre 2006, le Tribunal de Grande Instance de Dunkerque a :

— débouté la Direction Générales des Douanes et Droits Indirects de sa fin de non recevoir tenant à l’irrecevabilité du mémoire en réplique notifié par la société Etoile Commerciale,

— reçu la société Etoile Commerciale en son recours contre la décision en date du 14 juin 2004 rejetant la contestation des avis de mise en recouvrement,

— annulé les avis de recouvrement suivants :

* 3012 du 17 novembre 2003 pour 11 510 euros

* 3014 du 15 décembre 2003 pour 873 592 euros

* 3016 du 15 janvier 2004 pour 475 278 euros

* 3017 du 15 janvier 2004 pour 487 274 euros

* 4002 du 27 janvier 2004 pour 95 032 euros

* 4004 du 17 février 2004 pour 749 euros

* 4005 du 17 février 2004 pour 91 591 euros

* 4006 du 18 février 2004 pour 50 232 euros

* 4007 du 5 mars 2004 pour 92 492 euros

— condamné la Direction Générale des Douanes et Droits Indirects de l’ensemble de ses demandes et notamment de sa condamnation au titre de l’article 700 du nouveau code de procédure civile.

Par déclaration déposée au greffe de la Cour le 4 janvier 2006, la Direction Générale des Douanes et Droits Indirects a relevé appel de ce jugement.

Vu les conclusions déposées le 3 octobre 2006 par la Direction Générale des Douanes et Droits Indirects sollicitant l’infirmation du jugement et la condamnation de la société ATRADIUS à lui payer la somme de 3 000 euros sur le fondement de l’article 700 du nouveau code de procédure civile.

Vu les conclusions déposées le 12 septembre 2006 par la société ATRADIUS, venant aux droits de la société Etoile Commerciale tendant la confirmation du jugement et à la condamnation de la Direction Régionale des Douanes à lui payer une somme de 7 500 euros au titre de l’article 700 du nouveau code de procédure civile.

Rappel des données du litige

La société MASTER TRANS, ayant la qualité d’entrepositaire agréé, était autorisée par l’Administration à recevoir détenir ou expédier des marchandises en suspension de droits. Elle bénéficiait pour ce faire de la caution de la société Etoile Commerciale, aux droits de laquelle vient aujourd’hui la société ATRADIUS Crédit Insurance.

Le 15 janvier 2004, la société MASTER TRANS a fait l’objet d’une procédure de liquidation judiciaire alors qu’elle était redevable envers l’Administration des Douanes et Droits Indirects de diverses dettes fiscales relatives à des boissons alcoolisées concernant :

— les droits d’accises dus sur les produits mis à la consommation au cours des mois précédents (déclarations récapitulatives mensuelles d’octobre, novembre et décembre 2003 impayées et défaut d’apurement de titres de mouvement émis au cours de l’année 2003),

— les droits d’accises dues sur les produits détenus en stocks qui ont cessé de bénéficier du régime suspensif à la suite du retrait des garanties dénoncées par la société Etoile Commerciale à compter du 3 janvier 2004, seul le crédit d’entrepôt restant garanti jusqu’au 3 juillet 2004.

L’Administration des Douanes a émis 9 avis de mise en recouvrement totalisant 2 177 750 euros et a produit sa créance entre les mois du mandataire liquidateur.

Parallèlement, le Receveur principal des douanes a appelé en garantie la société Etoile Commerciale, en vertu des actes de cautionnement bénéficiant à la Direction Générale des Douanes et Droits Indirects pour les droits d’accises dues par la société MASTER TRANS, et lui a notifié, en sa qualité de caution solidaire, les 9 avis de mise en recouvrement qui avaient été notifiés à la société MASTER TRANS.

La Société Etoile Commerciale a contesté sa garantie, estimant que les avis de mise en recouvrement n’étaient pas couverts par l’acte de cautionnement, les droits litigieux concernant des sous-entrepositaires non déclarés dans l’acte de caution.

Par lettre du 14 juin 2004, le Directeur Régional des Douanes et Droits Indirects de Dunkerque a rejeté la réclamation de la société Etoile Commerciale.

Par exploit en date du 9 août 1995, la société Etoile Commerciale a fait assigner le Directeur Régional des Douanes et Droits Indirects de Dunkerque devant le Tribunal de Grande Instance de Dunkerque afin de voir annuler les avis de mises en recouvrement.

La décision déférée a été rendue dans ces conditions.

A l’appui de son appel, la Direction Générale des Douanes fait essentiellement valoir que :

— pour un opérateur français ou ressortissant d’un état membre de la communauté européenne, la décision de prendre ou non la position de sous entrepositaire est un choix de mode opératoire,

— le mandat entre l’entrepositaire agréé principal et le sous entrepositaire peut être total (l’entrepositaire agréé prenant en charge la totalité de la gestion fiscale des produits du sous entrepositaire) ou partiel (le sous entrepositaire assurant lui-même la responsabilité fiscale à l’égard de l’Administration),

— la même faculté appartient aux opérateurs communautaires non-résidents lorsqu’ils ne souhaitent pas créer un établissement sur le territoire national,

— selon l’annexe III du BOD n° 6533 le mandat de sous-entrepôt est une prestation de service particulière, négociée entre deux opérateurs, qui engendre pour l’entrepositaire agréé des responsabilités supplémentaires,

— uniquement, lorsqu’un contrat de sous entrepôt est conclu, l’acte de cautionnement doit faire apparaître l’identité des sous-entrepositaires qui lui sont rattachés et il appartient à l’entrepositaire agréé principal d’en avertir le service des Douanes, information matérialisée par la désignation du sous-entrepositaire dans l’acte du cautionnement,

— tant que la négociation entre les parties n’a pas abouti ou qu’un opérateur n’a pas décidé de prendre la position de sous-entrepositaire en raison de la non permanence de ses relations avec l’entrepositaire agréé principal, la prise en charge des marchandises confiées par cet opérateur à l’entrepositaire agréé s’inscrit dans le cadre d’une relation commerciale de services entre l’entrepositaire agréé et son client, sous l’entière responsabilité fiscale de l’entrepositaire agréé,

— la caractère optionnel de la prise de position de sous-entrepositaire est affirmé dans la documentation administrative,

— la société MASTER TRANS exerçait une activité d’entrepositaire agréé prestataire de services pour des opérateurs britanniques et français n’ayant pas fait le choix de prendre la position de sous-entrepositaires,

— dans le cadre de cette activité d’entrepositaire agréé prestataire de services, elle n’avait pas l’obligation de désigner ses clients sur l’acte de caution,

— la société MASTER TRANS exerçait d’autre part une activité d’entrepositaire agréé principal de la société ALLIANCE INTERNATIONAL, sous-entrepositaire, laquelle était régulièrement désignée à l’acte de caution,

— la responsabilité fiscale de l’entrepositaire agréé est liée à la seule détention des produits,

— la société Etoile Commerciale ne peut se prévaloir de l’article 2015 du code civil dès lors que la qualité d’entrepositaire agréé inclut nécessairement l’activité de prestataire de services et que l’engagement de caution s’étend à l’ensemble de l’activité du client,

— la caution doit garantir la détention des produits.

La société ATRADIUS conclut à la confirmation du jugement en exposant que :

— la notion de sous-entrepositaire n’est pas un choix mais un statut qui doit être pris lorsqu’un opérateur choisit de confier des boissons alcoolisées à un autre opérateur, entrepositaire agréé,

— le sous-entrepositaire peut seulement choisir deux types de mandat,

— le dispositif mis en place par l’Administration ne permet pas d’autre choix que celui d’être entrepositaire agréé ou sous-entrepositaire,

— il n’existe pas de troisième voie, privée de statut,

— la déclaration de ses mandants par l’entrepositaire principal, via l’annexe de l’acte de cautionnement, est obligatoire dans tous les cas dès lors que ceux-ci n’ont pas pris eux-mêmes le statut d’entrepositaire agréé,

— l’ensemble des mandants de la société MASTER TRANS sont des sous-entrepositaires qui doivent être déclarés,

— lorsqu’un opérateur d’un autre état membre de l’union européenne expédie des marchandises à destination d’un entrepositaire agréé français, tout en gardant la propriété de ses marchandises, il devient ipso facto sous-entrepositaire, à charge pour lui de déterminer s’il entend prendre la position d’entrepositaire agréé ou non,

— elle ne peut pas être tenue au paiement des sommes dues à l’activité de la société MASTER TRANS pour le compte de sous-entrepositaire non inscrit sur l’acte de cautionnement la liant à l’Administration des Douanes,

— elle ne dispose d’aucune information relative aux sous-entrepositaires,

— lorsqu’un sous-entrepositaire n’est pas déclaré, la garantie de la caution ne peut jouer,

— en application de l’article 2015 du code civil, la caution ne se présume pas.

SUR CE

Les directives européennes n°92-12, 92-83, 92-84 relatives à la fabrication, la circulation et la commercialisation des marchandises soumises à accises ont été transposées par la loi du 30 décembre 1999, reprise aux articles 302 A à 302 V du code général des impôts :

— l’article 302 B détermine les droits indirects qui comprennent le droit de circulation prévu à l’article 438, le droit de consommation prévu par les articles 402 bis, 403, 575 et 575 E bis, le droit de fabrication prévu par l’article 406 A, le droit spécifique sur les bières prévu à l’article 520 A,

— l’article 302 D fixe les droits d’exigibilité de l’impôt à la mise en consommation,

— l’article 302 G fixe les conditions d’exercice d’entrepositaire agréé, ses obligations de tenue de comptabilité matière et de cautionnement.

Aux termes de l’article 302 G du code général des impôts,

'doit exercer son activité comme entrepositaire agréé :

1. toute personne qui produit ou transforme des alcools, des produits intermédiaires, des produits visés à l’article 438 ou des bières,

2. (concerne le tabac),

3. toute personne qui détient des produits mentionnés au 1. qu’elle a reçus ou achetés et qui sont destinés à l’expédition ou à la revente par quantités qui, pour le même destinataire ou le même acquéreur, sont supérieures aux niveaux fixés par décret…

V. l’administration accorde la qualité d’entrepositaire agréé à la personne qui justifie être en mesure de remplir les obligations prévues au 3. et qui fournit une caution solidaire garantissant le paiement des droits dûs'.

Il résulte de ce texte que toute entreprise dont l’activité porte sur la production, la transformation, le transport d’alcool soit qu’elle les ait achetés soit qu’elle les ait reçus (sans en être propriétaire) doit adopter la position d’entrepositaire agréé.

Les parties s’accordent sur la qualité d’entrepositaire agréé de la société MASTER TRANS sans toutefois indiquer l’objet précis de son activité, il est également acquis aux débats que la société MASTER TRANS avait reçu des marchandises appartenant à d’autres opérateurs.

La société MASTER TRANS, ainsi que cela résulte des actes de cautionnement du 21 octobre 2003 et 19 décembre 2003, avait fourni un acte de cautionnement auprès de la société Etoile Commerciale, en qualité 'd’entrepositaire agréé'.

La réglementation ne régit pas la situation dans laquelle un entrepositaire, propriétaire de marchandises, décide d’entreposer des marchandises chez un autre entrepositaire agréé, cette situation est prise en compte par les décisions administratives 01-100 du 29 juin 2001 et 01-138 du 13 novembre 2001.

La décision 01-100 du 29 juin 2001 relative à la procédure du cautionnement précise que :

'L’entrepositaire agréé : il s’agit de la personne physique ou morale autorisée par l’administration, dans l’exercice de sa profession, à produire, transformer, détenir, recevoir ou expédier des alcools des boissons alcooliques et/ou des tabacs en suspension des droits d’accises dans un entrepôt fiscal dans les conditions fixées à l’article 302 G du code général des impôts,

— extension sous entrepositaire : cette situation s’applique lorsqu’un entrepositaire agréé principal est fiscalement responsable, sous couvert d’un mandat de gestion total ou partiel, des produits appartenant à un ou plusieurs sous-entrepositaires. Ces derniers sont alors désignés en annexe 1 de l’acte de cautionnement.

Ainsi lorsque l’opérateur est entrepositaire agréé principal et, à la fois, gestionnaire de sous-entrepositaires, il y a lieu de cocher respectivement des cases 'entrepositaire agréé’ au regard de l’activité principale et 'extension sous-entrepôt', cette dernière mention emportant désignation en annexe 1 des sous-entrepositaires concernés, appuyées de l’option fiscale retenue.

— sous-entrepositaire : il s’agit de la personne physique ou morale qui confie la détention des produits soumis à accises dont elle est propriétaire à un tiers mandaté à cet effet, agissant en qualité d’entrepositaire agréé principal. Le mandat de gestion peut être total ou partiel. Dans cette dernière hypothèse, le sous-entrepositaire est tenu de mettre en place les garanties qui lui incombent personnellement'.

La décision 01-138 du 12 novembre 2001 précise quant à elle que : ' un opérateur choisit de confier la production, la transformation et/ou la détention de produits soumis à accises dont il est propriétaire à un entrepositaire agréé. Le premier opérateur, entrepositaire agréé prend alors pour les activités confiées, la position de sous entrepositaire chez le second entrepositaire qui est l’entrepositaire agréé principal, qui agit comme mandataire'.

Il résulte des termes généraux de ces décisions que l’entrepositaire intervenant en qualité d’entrepositaire agréé principal d’un sous-entrepositaire, doit dans l’annexe à l’acte de cautionnement désigner les sous-entrepositaires, sans qu’il y ait même lieu de distinguer le caractère plus ou moins permanent des relations avec ceux-ci.

L’acte de cautionnement établi sur la base du cautionnement CIA n° 200 doit faire apparaître l’identité des sous-entrepositaires qui lui sont rattachés, leur numéro d’identification et faire référence pour chacun d’eux à la clause qui correspond au mode de cautionnement qu’ils auront choisi.

En l’espèce, les actes de cautionnement produits visent l’activité

d’ 'entrepositaire agréé’ et celle d''extension sous-entrepôt', l’annexe I comporte la désignation de la seule société Alliance Internationale.

Il convient, de plus, d’observer, d’une part que les opérateurs réalisant des opérations de production, transformation et transport de biens soumis à accises relèvent du régime des entrepositaires agréés, qu’à ce titre s’ils ne prennent pas la qualité de sous-entrepositaires, ils restent responsables fiscalement des biens entreposés et le paiement des droits ne peut dès lors être réclamé à la société MASTER TRANS, d’autre part, s’agissant des opérateurs communautaires non résidents, que la décision administrative prévoit une alternative selon que ceux-ci créeront un établissement en France (ils seront entrepositaires agréés) ou non (ils seront sous-entrepositaires), la décision ne prévoit pas la position de sous-entrepositaire comme une simple faculté.

Il résulte de l’application combinée des décisions administratives n° 01-100 et 01-13 et des articles 2015 et suivants du code civil, que la caution, qui doit être informée de la portée de ses engagements et du risque encouru, ne peut l’être que pour autant que les sous-entrepositaires de l’entrepositaire principal agréé cautionné par elle lui ont été désignés, la circonstance qu’un seul sous-entrepositaire de la société MASTER TRANS ait été désigné dans les actes de cautionnement implique que la caution ne peut être engagée pour le paiement de droits dus au titre de sociétés qui ne lui ont pas été désignés et ce même si la société MASTER TRANS était, elle, tenue à paiement, s’agissant de produits par elle détenus et régulièrement déclarés à l’Administration.

Il sera relevé, au surplus et en tout état de cause, que l’Administration des Douanes, qui admet que les avis de mise en recouvrement litigieux concernent des produits provenant de sous-entrepositaires, fait valoir à l’appui de sa demande que la société MASTER TRANS agissait, en l’espèce, non en qualité d’entrepositaire agréé principal d’un sous-entrepositaire dûment déclaré (tel la SARL Alliance Internationale) mais en qualité d''Entrepositaire agréé, prestataire de services', hors contrat de sous entrepôt.

Il s’avère cependant que l’Administration des Douanes ne verse aux débats aucun justificatif relatif tant à l’identité et à l’activité des opérateurs dont les produits étaient détenus par la société MASTER TRANS et constituent la base des avis de redressement litigieux, qu’aux relations liant ces opérateurs à la société MASTER TRANS.

Ainsi, la Cour n’est pas en mesure de déterminer s’il s’agit de sous-entrepositaires dont les relations avec l’entrepositaire agréé principal n’étaient pas permanentes et pour lesquels, selon l’Administration, la société MASTER TRANS exerçait une activité de prestataire de services, sans avoir à les déclarer à l’acte de caution en tant que sous-entrepositaires, ou s’il s’agit de sous-entrepositaires habituels devant être déclarés à la caution.

Dans ces conditions, et alors que la preuve de l’existence d’un cautionnement bénéficiant aux droits litigieux appartient à l’Administration, il convient de constater que cette preuve n’est pas rapportée en l’état du dossier.

Il convient, au vu de l’ensemble de ces considérations, de confirmer le jugement déféré en toutes ses dispositions et de débouter la Direction Générale des Douanes et Droits Indirects de toutes ses prétentions.

L’équité ne commande pas qu’il soit fait en l’espèce une nouvelle application de l’article 700 du nouveau code de procédure civile en appel.

PAR CES MOTIFS

Confirme le jugement déféré en toutes ses dispositions,

Dit n’y avoir lieu à nouvelle application de l’article 700 du nouveau code de procédure civile,

Condamne la Direction Régionale des Douanes de Dunkerque aux entiers dépens,

Autorise la SCP MASUREL-THERY-LAURENT, avoués associés, à les recouvrer conformément aux dispositions de l’article 699 du nouveau code de procédure civile.

Le Greffier, Le Président,

N. X B. ROUSSEL