République Française

Au nom du Peuple Français

COUR D’APPEL DE DOUAI

CHAMBRE 2 SECTION 1

ARRÊT DU 18/12/2025

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MINUTE ELECTRONIQUE

N° RG 23/03594 – N° Portalis DBVT-V-B7H-VBJU

Jugement (RG n° 2018001055 et 2018001271) rendu le 27 juin 2023 par le tribunal de commerce de Boulogne-Sur-Mer

APPELANTE

SA KPMG, prise en la personne de ses représentants légaux domiciliés en cette qualité au siège

ayant son siège social [Adresse 6]

[Localité 2]

représentée par M^e Marie Hélène Laurent, avocat au barreau de Douai, avocat constitué, assistée de M^e André-François Bouvier-Ferrenti, avocat au barreau de Paris, avocat plaidant

INTIMÉES

SA La Charlotte, prise en la personne de ses représentants légaux domiciliés en cette qualité au siège

ayant son siège social [Adresse 4]

[Localité 3]

représentée par M^e Eric Laforce, avocat au barreau de Douai, avocat constitué, assistée de M^e Stéphane Campagne, substitué par M^e Alexis Merlin, avocats au barreau de Béthune, avocat plaidant

SAS Ceasogetex, prise en la personne de ses représentants légaux domicliés en cette qualité au siège

ayant son siège social [Adresse 5]

[Adresse 5]

[Localité 1]

représentée par M^e Loïc Le Roy, avocat au barreau de Douai, avocat constitué, assistée de M^e Maxime Delhomme, avocat au barreau de Paris, avocat plaidant

COMPOSITION DE LA COUR LORS DES DÉBATS ET DU DÉLIBÉRÉ

Déborah Bohée, présidente de chambre

Pauline Mimiague, conseiller

Carole Catteau, conseiller

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GREFFIER LORS DES DÉBATS : Béatrice Capliez

DÉBATS à l’audience publique du 16 octobre 2025 après rapport oral de l’affaire par Déborah Bohée

Les parties ont été avisées à l’issue des débats que l’arrêt serait prononcé par sa mise à disposition au greffe.

ARRÊT CONTRADICTOIRE prononcé publiquement par mise à disposition au greffe le 18 décembre 2025 (date indiquée à l’issue des débats) et signé par Déborah Bohée, présidente, et Marlène Tocco, greffier, auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

ORDONNANCE DE CLÔTURE DU : 8 octobre 2025

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EXPOSE DES FAITS ET DU LITIGE

La société La Charlotte, fondée en 1996 par M. [B] [V], exploite une usine de fabrication de desserts surgelés et de glaces à [Localité 3]. Depuis 2013, elle a intégré le groupe Senoble.

De 2002 à 2017, M. [G] [U], ancien assistant comptable au sein de la société KPMG, a exercé au sein de la société La Charlotte les fonctions de responsable administratif, puis directeur administratif et financier et secrétaire général et administrateur, en charge de l’établissement de ses comptes annuels.

Il a fait l’objet d’une mise à pied à titre conservatoire par lettre du 4 septembre 2017, puis révoqué de son mandat d’administrateur le 6 septembre 2017 et a été licencié pour faute grave le 6 octobre 2017.

Par jugement définitif du 10 juin 2021, le tribunal correctionnel de Boulogne sur Mer a condamné M. [G] [U] pour des faits d’abus de biens sociaux et de faux, a reçu la constitution de partie civile de la société La Charlotte et a condamné M. [U] à lui verser les sommes de 982 378,42 euros à titre de dommages et intérêts et 7 000 euros en application de l’article 475-1 du code de procédure pénale.

La société La Charlotte a tenté vainement de faire exécuter le jugement contre M. [U] qui a quitté le territoire français.

Jusqu’au contrôle des comptes annuels de l’exercice clos le 31 décembre 2014, le commissaire aux comptes de la société La Charlotte était le cabinet Conseil Expertise Audit (devenu Ceasogetex), et le 30 juin 2015, lui a succédé la société KPMG à compter de l’exercice clos au 31 décembre 2015.

C’est dans ce contexte que la société La Charlotte a fait assigner devant le tribunal de commerce de Boulogne sur Mer, par actes des 15, 16 février et 9 et 14 mars 2018, les sociétés Conseil Expertise Audit et KPMG mettant en cause leur responsabilité en qualité de commissaires aux comptes et réclamant l’indemnisation du préjudice subi en conséquence.

Par jugement du 16 avril 2019, le tribunal de commerce de Boulogne sur Mer a sursis à statuer dans l’attente de l’issue de la procédure pénale concernant M. [U], puis l’instance a repris le 10 juin 2021.

Par jugement rendu le 27 juin 2023 dont appel, le tribunal de commerce de Boulogne sur Mer a :

— jugé recevable et bien fondée la SAS La Charlotte en ses demandes, fins et prétentions,

— condamné la SAS Ceasogetex à payer à la société La Charlotte la somme de 277 096,05 euros à titre de dommages-intérêts en réparation du préjudice résultant des détournements commis entre le 4 mai 2015 et le 5 septembre 2016, assortis de l’intérêt au taux légal à compter du 1er février 2018,

— condamné les sociétés Ceasogetex et KPMG SA in solidum à payer à la société La Charlotte la somme de 219 325,73 euros à titre de dommages-intérêts en réparation du préjudice résultant des détournements commis par M. [G] [U] entre le 5 septembre 2016 et le 4 septembre 2017, assortie de l’intérêt au taux légal à compter du 1er février 2018,

— condamné les sociétés Ceasogetex et KPMG SA à payer, in solidum, les frais du cabinet OCA à La Charlotte, soit la somme de 217 660,07 euros,

— rejeté les demandes de perte d’intérêts financiers, de préjudice économique lié au surcroît de main d''uvre et au retard de la mise en PGE de la société La Charlotte,

— ordonné l’exécution provisoire du jugement,

— condamné les sociétés Ceasogetex et KPMG SA, in solidum, à payer à La Charlotte la somme de 10 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile, outre les dépens.

La société KMPG a interjeté appel de ce jugement le 31 juillet 2023.

La société Ceasogetex, venant aux droits de la société Conseil Expertise Audit, a interjeté appel de ce jugement le 9 août 2023.

Les deux procédures ont été jointes suivant ordonnance du 14 mars 2024.

Par ordonnance du 11 janvier 2024, le premier président a ordonné aux sociétés KPMG et Ceasogetex de consigner auprès de la Caisse des dépôts et consignations les sommes au paiement desquelles elles ont été condamnées en principal.

Par ordonnance du 26 septembre 2024, le conseiller de la mise en état a notamment déclaré irrecevable l’appel incident formé par la société La Charlotte.

Vu les dernières conclusions remises au greffe et notifiées par RPVA le 24 septembre 2025 par la société KPMG qui demande à la cour de:

Infirmer le jugement rendu par le Tribunal de commerce de Boulogne Sur Mer le 27 juin 2023, en ses chefs de dispositifs qui énoncent :

«- Juge recevable et bien fondée, la société La Charlotte en ses demandes, fins et prétentions, et l’en déclare bien fondée ». (')

— Condamne les sociétés CeaSogetex et KPMG SA in solidum à payer à la société La Charlotte la somme de 219 325,73 € à titre de dommages-intérêts en réparation du préjudice résultant des détournements commis par M. [G] [U] entre le 5 septembre 2016 et le 4 septembre 2017, assortie de l’intérêt au taux légal à compter du 1er février 2018.

— Condamne les sociétés CeaSogetex et KPMG à payer, in solidum, les frais du cabinet OCA à La Charlotte, soit la somme de 217 660,07 €. (')

— Condamne CeaSogetex et KPMG, in solidum, à payer à La Charlotte la somme de 10 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile, ainsi que les entiers dépens en ce compris les frais de constat de Maître [Y] en date du 12 septembre 2017.

— Condamne CeaSogetex et KPMG, in solidum, aux entiers dépens de la présente instance, liquidée concernant les frais de greffe à la somme de 94,34 euros TTC ».

Statuant à nouveau,

— Juger irrecevable et mal fondée la société La Charlotte SA en ses prétentions,

— Juger que la société La Charlotte SA n’établit à l’endroit de la société KPMG S.A. aucun grief ni aucun préjudice en relation causale

— Rejeter toutes fins et prétentions formées par la société la Charlotte à l’encontre de la société KPMG S.A.

En tout état de cause,

— Condamner la société La Charlotte à payer à la société KPMG la somme de 50 000€ au titre de l’article 700 du code de procédure civile,

— Condamner la société La Charlotte aux entiers dépens de première instance et d’appel.

La société KPMG conteste avoir commis le moindre manquement dans la procédure de certification des comptes de la société Charlotte et soutient avoir respecté son obligation de moyens avec diligence alors que, selon elle, la certification ne confère pas aux comptes la garantie absolue de leur exactitude et de leur régularité mais ne conduit qu’à l’expression d’une opinion qualifiée d’assurance raisonnable quant à l’absence d’anomalies significatives affectant les comptes dans leur ensemble.

Elle plaide également que la fraude organisée par M. [U] rendait complexe sa découverte ce qui est de nature à l’exonérer de sa responsabilité.

Elle considère également que l’expert amiable requis par la société La Charlotte s’est livré à une appréciation partiale des faits et a procédé à un raisonnement a posteriori pour retenir un mode de contrôle qui n’est, selon elle, qu’un test possible parmi des dizaines.

Elle retient qu’en tout état de cause aucune des fraudes reprochées à M. [U] n’aurait pu être réalisée sans une série de carences graves de la direction de la société La Charlotte et de son contrôle de gestion, à savoir la mise à disposition de formules entières de chèques déjà signées laissées à sa disposition sans aucune procédure de contrôle interne quant à leur usage. Elle en déduit que la faute prépondérante de l’entreprise ainsi victime de détournements l’exonère de toute responsabilité et ce d’autant que cette pratique anormale de chèques signés en blanc lui a été dissimulée, contestant avoir une quelconque obligation de conseil dans ce cadre.

Elle considère en tout état de cause que le préjudice revendiqué au titre des détournements qui peut tout au plus s’analyser comme une perte de chance, n’est pas établi, alors qu’elle a alerté la société La Charlotte dès le mois de mars 2017, outre que les fautes commises par celle-ci sont selon elle à l’origine exclusive des détournements. Elle ajoute qu’il en est de même pour les honoraires liés à l’audit qu’a fait réaliser la société La Charlotte de sa propre initiative, certaines des sommes revendiquées à ce titre ayant été comptabilisées plusieurs fois et certaines opérations de contrôle menées étant sans lien avec les fautes qui lui sont imputées.

Vu les dernières conclusions remises au greffe et notifiées par RPVA le 7 octobre 2025 par la société Ceasogetex qui demande à la cour de :

— Déclarer la société Ceasogetex tant recevable, que bien fondée en son appel,

Y faisant droit ;

— Infirmer le jugement entrepris en toutes ses dispositions et en ce qu’il a :

— Condamné « la société Ceasogetex à payer à La Charlotte la somme de 277.096,05 euros à titre de dommages intérêts en réparation du préjudice résultant des détournements commis entre le 4 mai 2015 et le 5 septembre 2016, assortis de l’intérêt au taux légal à compter du 1er février 2018 » ;

— Condamné « les sociétés Ceasogetex et KPMG SA in solidum à payer à la société La Charlotte la somme de 219.325,73 euros à titre de dommages-intérêts en réparation du préjudice résultant des détournements commis par M. [G] [U] entre le 5 septembre 2016 et le 4 septembre 2017, assortis de l’intérêt au taux légal à compter du 1er février 2018 » ;

— Condamné « les sociétés Ceasogetex et KPMG à payer, in solidum, les frais du cabinet OCA à La Charlotte soit la somme de 217 660,07 euros » ;

— Condamné « Ceasogetex et KPMG, in solidum, à payer à La Charlotte la somme de 10.000 euros au titre de l’article 700 du Code de Procédure Civile ainsi que les entiers dépens en ce compris les frais de constat de Maître [Y] en date du 12 septembre 2017 » ;

— Condamné « Ceasogetex et KPMG, in solidum, aux entiers dépens de la présente instance, liquidés concernant les frais de greffe à la somme de 94,34 euros TTC » ;

Et statuant à nouveau ;

— Débouter la société La Charlotte de l’ensemble de ses demandes ;

Subsidiairement, si la cour retenait la responsabilité de Ceasogetex

— Infirmer sur le quantum les condamnations de Ceasogetex au titre de la réparation des détournements ; apprécier la perte de chance pour La Charlotte de ne pas les avoir connus plus tôt et ramener l’indemnisation à de plus justes proportions ;

— Infirmer sur le quantum la condamnation de Ceasogetex au titre des honoraires facturés par le Cabinet OCA et cantonner l’indemnisation à de plus justes proportions ;

En tout état de cause ;

— Condamner la société La Charlotte à régler à la société Ceasogetex la somme de 50 000 euros, au titre des frais irrépétibles de 1ère instance et d’appel :

— Condamner la société La Charlotte aux dépens de première instance et d’appel.

La société Ceasogetex conteste la décision des premiers juges. Elle expose d’abord que la procédure pénale, si elle a mis en évidence l’existence de détournements du salarié et de manipulations comptables ainsi que des négligences fautives de la société La Charlotte qui avait mis à la disposition de ce dernier des formules de chèques présignées sans mettre en place de contrôles internes spécifiques, n’a caractérisé aucun manquement du commissaire aux comptes. Elle considère ainsi que les fautes commises par l’intimée qui lui ont été au demeurant dissimulées, sont la seule cause des détournements commis et sont en tout état de cause de nature à l’exonérer de toute responsabilité.

Elle considère n’avoir ainsi commis aucun manquement à sa mission en lien causal avec le préjudice résultant des détournements commis par M. [U] et avoir mis en 'uvre les diligences normales applicables au contexte du dossier tel qu’il était connu à l’époque, s’agissant notamment de la procédure de confirmation des tiers ou du contrôle de la détention de la signature bancaire par le seul dirigeant de la société et alors que les détournements constatés sur la période qu’elle devait contrôler ( comptes clos au 31 décembre 2014) sont limités eu égard au chiffre d’affaires ou au volume d’achat de marchandises sur cette période, rappelant que le commissaire aux comptes n’est pas chargé de détecter les malversations ni n’est tenu à une obligation de conseil de la société contrôlée mais uniquement à une obligation de moyens.

Elle plaide que les malversations ne pouvaient pas être détectées dans le cadre des diligences normales mises en 'uvre et ce d’autant que M. [U] a utilisé des procédés spécifiques pour dissimuler les détournements en cause et que les détournements n’ont pu être décelés que de manière fortuite à l’occasion de l’abandon de poste de ce dernier.

Elle critique également le rapport d’expertise amiable réalisé non contradictoirement basé selon sur une reconstruction a posteriori une fois la fraude identifiée, s’appuyant sur des normes n’ayant pas valeur obligatoires .

Subsidiairement, elle rappelle que le préjudice ne peut s’analyser que comme une perte de chance et que la société appelante a augmenté artificiellement le quantum des sommes réclamées. Elle conteste les sommes réclamées au titre du remboursement des frais de l’audit qu’a sollicité la société La Charlotte, estimant que certaines sommes sont réclamées plusieurs fois et que cette expertise n’a pas vocation à examiner uniquement les fautes qui lui sont reprochées.

Vu les dernières conclusions remises au greffe et notifiées par RPVA le 17 septembre 2025 par la société La Charlotte qui demande à la cour de :

— Confirmer le jugement du tribunal de commerce de Boulogne-Sur-Mer en date du 27 juin 2023 en toutes ses dispositions ;

Y ajoutant,

— Juger que les condamnations de première instance et d’appel seront assorties des intérêts au taux légal à compter du 1er février 2018, date de la mise en demeure par la société La Charlotte aux commissaires aux comptes ;

— Condamner les sociétés Ceasogetex et KPMG SA in solidum à payer à la société La Charlotte la somme de 50.000 € au titre des frais irrépétibles en cause d’appel, en sus de l’article 700 alloué en première instance ;

— Les condamner aux entiers frais et dépens de première instance et d’appel, en ce compris les frais de constat de Maître [Y] en date du 12 septembre 2017.

La société La Charlotte expose d’abord que les faits de détournements commis par M. [U] ont été découverts en interne et non par ses commissaires aux comptes, l’écart important dans les stocks ayant été détecté tardivement en juillet 2017.

Elle considère que la responsabilité de ceux-ci est pleinement engagée et ce d’autant qu’ils n’ont jamais justifié, en dehors d’une expertise réalisée non contradictoirement et plus de cinq après les faits, des diligences qu’ils ont accomplies dans le cadre de la certification de ses comptes, aucune pièce justifiant du travail de certification réalisé n’ayant jamais été produite. Elle estime également qu’ils n’ont pas mis en 'uvre les tests pertinents qui lui auraient permis de mettre en évidence les détournements opérés ainsi que la surévaluation du stock de produits finis à l’actif pour masquer la sortie des fonds.

Elle dénonce les réticences et l’absence de collaboration des commissaires aux comptes l’obligeant à mandater un expert afin de pouvoir procéder à un audit complet de ses comptes sociaux.

Elle conteste l’existence de faits exonératoires pouvant profiter aux commissaires aux comptes, le passé professionnel de M. [U] appelant une vigilance accrue du commissaire aux comptes selon elle, et alors qu’ils ne l’ont nullement alertée sur la pratique des chèques signés en blanc, ni n’ont examiné son fonctionnement s’agissant du paiement de ses dépenses courantes ou son mode de contrôle interne, contestant leur avoir dissimulé ce mode de fonctionnement.

Elle en déduit que les fautes ainsi commises lui ont occasionné un préjudice conséquent puisqu’en certifiant les comptes 2014 et 2015, sans détecter ces détournements, les commissaires aux comptes ont permis à M. [U] de poursuivre ses agissements délictueux. Elle ajoute avoir dû recourir à un cabinet extérieur pour déterminer l’ampleur des malversations avec lequel les commissaires aux comptes ont refusé de collaborer et estime que le coût supporté est en lien avec les fautes constatées par le tribunal s’agissant tant des détournements que de la surélévation des stocks.

L’ordonnance de clôture a été rendue le 8 octobre 2025.

En application des dispositions de l’article 455 du code de procédure civile, il est expressément renvoyé, pour un exposé exhaustif des prétentions et moyens des parties, aux conclusions écrites qu’elles ont transmises, telles que susvisées.

MOTIFS DE L’ARRÊT

A titre liminaire, il convient de rappeler que l’appel incident formé par la société La Charlotte a été jugé irrecevable, de sorte que la présente instance ne porte que sur l’appel interjeté par les sociétés Ceasogetex et KMPG.

Par ailleurs, si dans le dispositif de ses conclusions, la société KPMG demande de voir déclarer irrecevable la société La Charlotte en ses prétentions, la cour constate qu’elle ne soulève, dans le corps de ses écritures, aucune fin de non-recevoir ou autre moyen d’irrecevabilité.

Sur le chef non contesté du jugement

Le jugement n’est pas contesté en ce qu’il a rejeté les demandes formulées au titre de la perte d’intérêts financiers, du préjudice économique lié au surcroit de main d''uvre et au retard de la mise en place d’un PGE de la société La Charlotte et est définitif de ce chef.

Sur la responsabilité des commissaires aux comptes

Rappel des textes applicables

En vertu de l’article L. 822-17 du code du commerce dans sa version applicable à la cause, en vigueur du 9 septembre 2005 au 01 janvier 2024, « Les commissaires aux comptes sont responsables, tant à l’égard de la personne ou de l’entité que des tiers, des conséquences dommageables des fautes et négligences par eux commises dans l’exercice de leurs fonctions.

Leur responsabilité ne peut toutefois être engagée à raison des informations ou divulgations de faits auxquelles ils procèdent en exécution de leur mission.

Ils ne sont pas civilement responsables des infractions commises par les dirigeants et mandataires sociaux, sauf si, en ayant eu connaissance, ils ne les ont pas signalées dans leur rapport à l’assemblée générale ou à l’organe compétent mentionnés à l’article L. 823-1. »

Puis, selon l’article L. 823-9 du même code, « Les commissaires aux comptes certifient, en justifiant de leurs appréciations, que les comptes annuels sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat des opérations de l’exercice écoulé ainsi que de la situation financière et du patrimoine de la personne ou de l’entité à la fin de cet exercice.

Lorsqu’une personne ou une entité établit des comptes consolidés, les commissaires aux comptes certifient, en justifiant de leurs appréciations, que les comptes consolidés sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du patrimoine, de la situation financière ainsi que du résultat de l’ensemble constitué par les personnes et entités comprises dans la consolidation.

Sans préjudice des dispositions de l’article L. 823-14, la certification des comptes consolidés est délivrée notamment après examen des travaux des commissaires aux comptes des personnes et entités comprises dans la consolidation ou, s’il n’en est point, des professionnels chargés du contrôle des comptes desdites personnes et entités.

Le contenu du rapport du commissaire destiné à l’organe appelé à statuer sur les comptes est fixé par décret en Conseil d’Etat. »

De plus, selon l’article L.823-10 du même code, dans sa version applicable à la cause, « Les commissaires aux comptes ont pour mission permanente, à l’exclusion de toute immixtion dans la gestion, de vérifier les valeurs et les documents comptables de la personne ou de l’entité dont ils sont chargés de certifier les comptes et de contrôler la conformité de sa comptabilité aux règles en vigueur.

Ils vérifient également la sincérité et la concordance avec les comptes annuels des informations données dans le rapport de gestion du conseil d’administration, du directoire ou de tout organe de direction, et dans les documents adressés aux actionnaires ou associés sur la situation financière et les comptes annuels. Ils attestent spécialement l’exactitude et la sincérité des informations relatives aux rémunérations et aux avantages de toute nature versés à chaque mandataire social.

Ils vérifient, le cas échéant, la sincérité et la concordance avec les comptes consolidés des informations données dans le rapport sur la gestion du groupe. »

Et selon l’article L. 823-13 du même code, dans sa version applicable à la cause « A toute époque de l’année, les commissaires aux comptes, ensemble ou séparément, opèrent toutes vérifications et tous contrôles qu’ils jugent opportuns et peuvent se faire communiquer sur place toutes les pièces qu’ils estiment utiles à l’exercice de leur mission et notamment tous contrats, livres, documents comptables et registres des procès-verbaux.

Pour l’accomplissement de leurs contrôles, les commissaires aux comptes peuvent, sous leur responsabilité, se faire assister ou représenter par tels experts ou collaborateurs de leur choix, qu’ils font connaître nommément à la personne ou à l’entité dont ils sont chargés de certifier les comptes. Ces experts ou collaborateurs ont les mêmes droits d’investigation que les commissaires aux comptes. »

Enfin, en vertu de l’article L. 821-13 du code du commerce dans sa version en vigueur du 17 juin 2016 au 01 janvier 2024, « I.-Le commissaire aux comptes exerce sa mission conformément aux normes d’audit internationales adoptées par la Commission européenne dans les conditions définies par l’article 26 de la directive 2006/43/ CE du 17 mai 2006 concernant les contrôles légaux des comptes annuels et des comptes consolidés et modifiant les directives 78/660/ CEE et 83/349/ CEE du Conseil, et abrogeant la directive 84/253/ CEE du Conseil, ainsi que, le cas échéant, aux normes françaises venant compléter ces normes adoptées selon les conditions fixées au troisième alinéa du présent article.

En l’absence de norme d’audit internationale adoptée par la Commission, il se conforme aux normes adoptées par le Haut conseil du commissariat aux comptes et homologuées par arrêté du garde des sceaux, ministre de la justice. »

Il revient encore au commissaire aux comptes d’exercer sa mission conformément à des normes d’exercice professionnel (NEP) adoptées par le Haut Conseil au commissariat aux comptes, après avis de la compagnie nationale des commissaires aux comptes, et homologuées par arrêté du garde des sceaux, ministre de la justice.

Ainsi, selon la NEP 320, l’anomalie significative est définie comme l’information comptable ou financière inexacte, insuffisante ou omise, en raison d’erreurs ou de fraude d’une importance telle que, seule ou cumulée avec d’autres, elle peut influencer le jugement de l’utilisateur d’une information financière ou comptable.

La NEP 240, intitulée « prise en considération de la possibilité de fraudes lors de l’audit des comptes » applicable à l’espèce, a pour objet de définir les procédures d’audit spécifiques relatives à l’identification et à l’évaluation du risque d’anomalies significatives résultant des fraudes dans les comptes et à l’adaptation de l’approche générale et à la conception des procédures d’audit en réponse à cette évaluation, les fraudes étant définies comme les actes intentionnels portant atteinte à l’image fidèle des comptes et de nature à induire en erreur l’utilisateur des comptes et le détournement d’actifs, la norme rappelant que le commissaire aux comptes fait preuve d’esprit critique et tient compte, tout au long de son audit, du fait qu’une anomalie significative résultant d’une fraude puisse exister.

Dans ce cadre, afin d’identifier le risque d’anomalie significative résultant de fraudes, le commissaire aux comptes lors de sa prise de connaissance de l’entité et de son environnement met en 'uvre des procédures d’audit qui consistent à s’enquérir du risque de fraude, prendre connaissance de la façon dont les organes mentionnés à l’article L.823-16 du code du commerce [organe collégial chargé de l’administration ou organe chargé de la direction et organe chargé de la surveillance] exercent leur surveillance en matière de risque de fraude et à analyse les facteurs de risque de fraude.

La norme prévoit ainsi que « parce que la direction est responsable du contrôle interne mis en place dans l’entité et de la préparation des comptes, le commissaire aux comptes s’enquiert auprès d’elle :

— de l’appréciation qu’elle a du risque que les comptes comportent des anomalies significatives résultant de fraudes ;

— des procédures qu’elle a mises en place pour identifier les risques de fraude dans l’entité et pour y répondre, y compris les risques spécifiques qu’elle aurait identifiés, ou les catégories d’opérations, les soldes de comptes ou les informations fournies dans l’annexe au titre desquels un risque de fraude peut exister ;

— le cas échéant, des informations qu’elle a communiquées aux organes mentionnés à l’article L. 823-16 du code de commerce sur les procédures mises en place pour identifier les risques de fraude dans l’entité et y répondre ;

— le cas échéant, des informations qu’elle a communiquées aux employés sur sa vision de la conduite des affaires et sur la politique éthique de l’entité ;

— de la connaissance éventuelle par celle-ci de fraudes avérées, suspectées ou simplement alléguées concernant l’entité. »

Cette norme précise également que « L’importance accordée par les organes mentionnés à l’article L. 823-16 du code de commerce à la prévention de la fraude a une incidence sur le risque de fraude. Le commissaire aux comptes prend connaissance de la façon dont cet organe exerce sa surveillance sur les procédures mises en 'uvre par la direction pour identifier les risques de fraude dans l’entité et pour répondre à ces risques.

Le commissaire aux comptes apprécie si les informations obtenues lors de ces entretiens indiquent la présence d’un ou de plusieurs facteurs de risque de fraude. Il peut relever des faits ou identifier des situations qui indiquent l’existence d’incitations ou de pressions à commettre des fraudes ou qui en offrent l’opportunité. »

La norme ajoute enfin que « En réponse à son évaluation du risque d’anomalies significatives résultant de fraudes, au niveau des assertions, le commissaire aux comptes conçoit et met en 'uvre des procédures d’audit complémentaires à celles réalisées pour cette évaluation. Il détermine leur nature, leur calendrier et leur étendue en fonction du risque auquel elles répondent. Par exemple, il peut décider de faire davantage appel à l’observation physique de certains actifs, de recourir à des techniques de contrôle assistées par ordinateur ou encore de mettre en 'uvre des procédures analytiques plus détaillées.

En complément des réponses à l’évaluation du risque d’anomalies significatives résultant de fraudes, au niveau des comptes pris dans leur ensemble et au niveau des assertions et afin de répondre au risque que la direction s’affranchisse de certains contrôles mis en place par l’entité, le commissaire aux comptes conçoit et met en 'uvre des procédures d’audit, qui consistent à :

— vérifier le caractère approprié des écritures comptables et des écritures d’inventaire passées lors de la préparation des comptes ;

— revoir si les estimations comptables ne sont pas biaisées. Pour cela, le commissaire aux comptes peut notamment revoir les jugements et les hypothèses de la direction reflétés dans les estimations comptables des années antérieures à la lumière des réalisations ultérieures ;

— comprendre la justification économique d’opérations importantes qui lui semblent être en dehors des activités ordinaires de l’entité, ou qui lui apparaissent inhabituelles eu égard à sa connaissance de l’entité et de son environnement. »

Par ailleurs, la norme ISA 240, norme internationale sans valeur obligatoire mais à laquelle se réfère la NEP 240, présente plusieurs facteurs pertinents lors de l’identification et la sélection des écritures comptables à des fins de test et notamment « Les caractéristiques d’écritures comptables ou d’autres ajustements mensongers – des écritures comptables ou autres ajustements inappropriés présentent souvent des caractéristiques particulières. Ces caractéristiques peuvent concerner des écritures (a) enregistrées dans des comptes sans lien entre eux, ou dans des comptes atypiques ou rarement utilisés, (b) initiées par des personnes qui ne sont pas censées enregistrer d’écritures, (c) comptabilisées en fin de période ou post-clôture avec peu ou pas d’explications ou de description, (d) passées sans numéro de comptes soit avant l’établissement des états financiers, soit au cours de cet établissement, et (e) contenant des chiffres ronds ou se terminant invariablement par les mêmes chiffres ; »

La cour rappelle que, tenu à une obligation de moyen s’agissant de sa mission de contrôle des comptes, la responsabilité du commissaire aux comptes peut être engagée lorsqu’il est établi qu’il n’a pas mis en 'uvre les diligences normales qui lui incombaient dans ce cadre, sous réserve que soit démontré un préjudice en lien direct avec sa faute.

Dans le cadre de cette mission, le commissaire aux comptes, qui n’est pas tenu à un examen approfondi de la comptabilité, peut procéder notamment par sondages afin d’obtenir l’assurance raisonnable que les comptes annuels ne comportent pas d’anomalies significatives.

Il appartient par ailleurs à celui qui recherche la responsabilité d’un commissaire aux comptes, de démontrer la faute par lui commise, le préjudice et le lien de causalité entre cette faute et ce préjudice.

S’agissant des détournements

En l’espèce, la mission de commissaire aux comptes de la société La Charlotte a tout d’abord été assurée par le cabinet Conseil Expertise Audit (devenu Ceasogetex) à compter de 1996 jusqu’à l’exercice clos au 31 décembre 2014, comptes certifiés le 4 mai 2015, puis par KPMG selon décision de l’assemblée générale du 30 juin 2015, à compter de l’exercice clos au 31 décembre 2015, comptes certifiés le 5 septembre 2016. Les comptes ont été certifiés sans réserve.

La cour constate par ailleurs que seule la lettre de mission du cabinet Conseil Expertise Audit est produite aux débats (en pièce 12 Ceasogetex), étant précisé qu’il n’est pas contesté par la société KPMG qu’elle a effectivement été missionnée comme commissaire aux comptes pour certifier les comptes de la société La Charlotte à compter du 3 décembre 2015.

La lettre de mission régularisée le 9 février 2010 entre la société Conseil Expertise Audit et la société La Charlotte porte sur l’audit des comptes annuels, les vérifications spécifiques prévues par la loi, des interventions définies par des textes légaux ou règlementaires qui pourraient être réalisée au cours de l’exercice et des interventions dans le cadre des diligences directement liées à la mission, le commissaire aux comptes précisant également les limites inhérentes aux opérations de contrôle qui ne peuvent « couvrir l’exhaustivité des opérations de l’entreprise. »

Il ressort, en outre, de l’enquête pénale dont certaines pièces ont été communiquées aux débats, que M. [G] [U] directeur administratif et financier en charge de l’établissement des comptes annuels au sein de la société La Charlotte a commis des détournements à son profit de 2011 à 2017 au moyen de chèques libellés à son ordre, l’enquête pénale chiffrant le préjudice de la société La Charlotte à ce titre à une somme de 982 378,42 euros.

La cour rappelle, à cet égard, que le fait que l’enquête pénale n’ait pas porté sur les manquements des commissaires aux comptes est sans effet sur la présente instance civile et les fautes qui leur sont reprochées dans l’exercice de leur mission.

Ces détournements ont été constatés également par l’expert amiable mandaté par la société La Charlotte, audit portant sur la période 2013-2017 et auquel les commissaires aux comptes ont refusé de participer.

Cet audit, corroboré par l’enquête pénale et les déclarations de M. [U] dans ce cadre, a permis d’objectiver ces détournements au travers de l’émission de chèques d’un montant unitaire le plus souvent de 3 900 euros comptabilisés avec le même libellé « CHQ FL » (ou un libellé très proche), détournements masqués dans les comptes fournisseurs individuels « FCOSERM » pour 520 640 euros, « FHL HFL » pour 150 600 euros et « FFL [V] [B] » pour 11 700 euros, sans pièce comptable à l’appui, soit selon l’expert pour un montant total de 683 940 euros, le montant des encaissements sur les comptes bancaires de M. [U] entre le 4 mai 2015 et le mois de septembre 2017 étant chiffré à hauteur de 496 421,73€.

L’expert a ainsi relevé sur la période 2013-2016 des règlements de factures inexistantes comptabilisés dans le compte tiers « COSERM » et des règlements de factures de la société HFL et des notes de frais attribués à M. [V], directeur général de la société La Charlotte, que ces derniers n’ont jamais encaissés.

Pour les années 2014, 2015, 2016 et 2017, il ressort de l’enquête pénale que respectivement 34, 45, 46 et 25 chèques (pour un montant global de 131 500 euros, 156 499,84 euros, 128 125,73 euros et 88 200 euros) ont été émis dans ces conditions pour un montant le plus souvent identique de 3 900 euros ( soit 29 chèques de 3 900 euros en 2014, 31 en 2015 et 32 en 2016). Il doit par ailleurs être relevé que ces détournements ont d’abord été découverts par la société La Charlotte, lors du départ de M. [U], qui avait dérobé plusieurs formules de chèques pour les encaisser à son nom à la fin du mois d’août 2017.

Sur ce, la cour retient que, contrairement à ce que soutiennent les commissaires aux comptes, les procédés ainsi utilisés par le directeur financier ne sont pas inhabituels en matière de détournement de fonds dans une entreprise et ne présentent en tout état de cause nullement un caractère « sophistiqué » s’agissant de chèques établis pour des montants similaires, sous le seuil de contrôle bancaire et de vérification du service de comptabilité, masqués par de fausses lignes comptables sur les mêmes comptes de fournisseurs qui soit émettaient des factures très régulières, soit constituaient des fournisseurs peu utilisés.

Par ailleurs, il n’est pas contesté par la société La Charlotte que M. [V], qui possédait la signature bancaire, avait pour pratique, lors de ses absences, de laisser à disposition de M. [U] des formules de chèques déjà signées, ce qui a permis à ce dernier d’opérer les détournements établis.

M. [U], administrateur, secrétaire général, directeur financier avait pour mission, au vu de son contrat de travail, de :

— superviser, organiser, coordonner l’ensemble des services à l’exclusion du service commercial,

— structurer les données représentatives de la marche de l’entreprise nécessaires aux prises de décision (bilans, comptes de résultat et tableaux de bord)

— attirer l’attention de la direction et la conseiller sur les prévisions à court terme,

— élaborer et suivre l’ensemble des tâches nécessaires au contrôle de gestion,

— assister et remplacer le directeur si nécessaire,

— définir les conditions de gestion administrative et de suivi comptable et mettre en place les tableaux de bord à partir des stratégies de l’entreprise et des informations comptables,

— préparer les budgets, contrôler leur réalisation, interpréter les écarts et rendre compte à la direction,

— diriger la comptabilité générale ou analytique et veiller aux échéances,

— gérer les domaines juridiques et fiscaux liés au patrimoine, à la vie économique, à l’ingénierie financière (crédits),

— superviser la trésorerie et les relations avec les banques,

— négocier avec des partenaires extérieurs pour le compte de la direction (clients, fournisseurs, administrations, experts-comptables),

— réaliser des études financières et économiques nécessaires aux choix d’investissements,

— procéder à un reporting des dysfonctionnements constatés au sein des différentes composantes de l’entreprise et proposer des solutions fiables ('.).

Il en ressort que M. [U], au demeurant ancien comptable de chez KPMG, supervisait et contrôlait les comptabilités, la trésorerie, les paiements, les rapprochements bancaires et était donc l’interlocuteur financier et comptable de la société La Charlotte.

Aussi, le commissaire aux comptes qui se doit de prendre connaissance de l’entité contrôlée et de son environnement, devait se livrer à un contrôle approprié et adopté à ce profil de poste.

Par ailleurs, il ressort également des débats que, bien que la société La Charlotte ait demandé à ses deux commissaires aux comptes de l’informer des contrôles et vérifications réalisés ainsi que les différents sondages auxquels ils ont procédé pour les cycles stocks, achats/fournisseurs, notamment pour les comptes FL, HFL et COSRERM, aucun de ces documents n’a été communiqué par eux.

La société Conseil Expertise Audit a uniquement produit un document de synthèse établi le 9 avril 2015 présentant un résumé du contrôle qui s’est étalé d’octobre 2014 à avril 2015, sans cependant communiquer son dossier de travail, ni livrer le détail de ces opérations de sondages ou de circularisations notamment.

La société KPMG a, quant à elle, produit un rapport d’expertise amiable non contradictoire auquel est annexé des extraits de synthèses de diligences prétendument faites, manifestement établies pour les besoins de la cause, les documents portant la mention « Projet» et dont il n’est nullement justifié qu’elles aient été communiquées lors des contrôles ou même postérieurement à la société La Charlotte ainsi que la justification de quelques circularisations auprès d’établissements bancaires.

La cour constate en conséquence que, malgré les détournements et anomalies relevées, les deux commissaires aux comptes ne produisent pas leurs documents de travail ou dossiers de contrôle qui constituent un moyen de preuve légalement admissible (Cass. Com., 14 novembre 1995), ni ne précisent dans leurs écritures la réalité du travail accompli ou encore le détail de leurs diligences portant sur la certification des comptes de la société La Charlotte et ne permettent en particulier pas de s’assurer des contrôles et vérifications précises qu’ils ont effectués notamment en matière de contrôle interne au sein de la société La Charlotte, la seule vérification auprès des établissements bancaires de la signature bancaire ne pouvant être considérée comme suffisante sur ce point.

Or, il ressort notamment de la NEP 240 ci-dessus mentionnée que le commissaire aux comptes, lors de sa prise de connaissance de l’entité et de son environnement, met en 'uvre des procédures d’audit qui consistent à s’enquérir du risque de fraude, à prendre connaissance de la façon dont les organes de direction exercent leur surveillance en matière de risque de fraude et à analyser les facteurs de risque de fraude.

Ainsi, si effectivement, le commissaire aux comptes n’est pas tenu à une obligation de conseil, il se doit de vérifier auprès de la direction qui est responsable du contrôle interne mis en place dans l’entité et de la préparation des comptes.

Aucune pièce ne permet à la cour de s’assurer que le commissaire aux comptes s’est enquis auprès de la société La Charlotte notamment:

— de l’appréciation qu’elle avait du risque que les comptes comportent des anomalies significatives résultant de fraudes ;

— des procédures qu’elle avait mises en place pour identifier les risques de fraude.

Il doit donc être constaté que les commissaires aux comptes successifs ne justifient pas avoir effectué toute diligence en vue de prendre connaissance des procédures mises en place concernant les procédures de paiement ou de la séparation des missions en interne, la cour considérant qu’ils ne peuvent se contenter, sur ce point, de produire les lettres d’affirmation adressées par M. [V] relatant, avec une formule type ,« nous n’avons pas connaissance de faiblesses significatives du contrôle interne ou de déficiences majeures ».

Il doit en conséquence être relevé un manquement à leur obligation de moyen s’agissant de la vérification du contrôle interne de la société La Charlotte.

En outre, s’agissant des détournements constatés, la cour retient que l’occurrence importante de factures pour une somme de 3 900 euros, soit un montant rond ne correspondant que rarement à une facturation réelle, avec des libellés identiques et portant en particulier sur le même compte COSERM, soit autant d’écritures répétitives pouvant constituer potentiellement des anomalies, aurait dû amener le commissaire aux comptes, en vertu des normes rappelées et du principe du scepticisme professionnel défini dans le code de déontologie, à envisager l’existence d’une anomalie, à pousser ses investigations sur ce point pour en vérifier la réalité comptable et ainsi le conduire à procéder à des investigations plus approfondies, dès la certification des comptes au 31 décembre 2014 et, ce, d’autant que l’enquête pénale a permis de caractériser l’existence de détournements préexistant depuis l’année 2011.

Ce montant devait d’autant plus attirer la vigilance qu’il se situe juste en dessous du seuil de 4 000 euros à partir duquel la banque vérifie le chèque et son destinataire, le destinataire du paiement étant alors mentionné sur les relevés électroniques bancaires, comme l’a reconnu M. [U] en garde à vue.

Par ailleurs, si comme le relève la société Ceasogetex, les détournements à hauteur de 131 500 euros, pour l’exercice qu’elle était en charge de contrôler, représentaient 0,7% des achats et 1,7% des autres achats et charges externes, ce montant certes relatif ne peut suffire à l’exonérer de toute responsabilité, eu égard à l’organisation du contrôle interne de la société dont elle ne justifie pas de l’audit, qui, combinés ensemble, constituaient des éléments de nature à susciter une vigilance spécifique.

Or, dans la mesure où les détournements ont été établis, l’absence de toute production des documents de travail par les commissaires aux comptes (fournisseurs et clients concernés, exemples de sondages'.) ne met pas en mesure la cour de s’assurer que l’obligation de moyen qui leur incombe a été correctement remplie.

Enfin, le commissaire aux comptes dans ce contexte, alors qu’il plaide que les détournements étaient « habilement dissimulés », ne peut soutenir que c’est au contrôle de gestion interne du groupe Senoble qu’il aurait appartenu de s’assurer de la pertinence des règlements de fournisseurs et de l’adéquation entre les volumes réglés et ceux ayant été normalement budgétés, et ainsi se décharger de ses propres obligations sur un organe interne.

La cour retient, en conséquence, que les commissaires aux comptes successifs de la société La Charlotte ont manqué à leur obligation de diligences normales.

S’agissant de la surévaluation des stocks

A titre liminaire, contrairement à ce que soutiennent les commissaires aux comptes, si le tribunal de commerce a rejeté la demande de dommages et intérêts présentée par la société La Charlotte sur le fondement de ce grief, il a néanmoins reconnu que la société KPMG avait commis une faute concernant leur surévaluation et, relevant que les deux commissaires aux comptes avaient failli dans leur mission les a condamnés à supporter les frais d’audit occasionnés par le recours à un cabinet tiers, de sorte que même si l’appel incident de la société La Charlotte a été jugé irrecevable et dans la mesure où il a été formé appel de chef du jugement relatif aux frais d’audit, la cour se doit d’examiner le comportement fautif ainsi dénoncé.

Sur ce, l’expert amiable a également relevé un écart non justifié des stocks de produits finis avec la comptabilité à la clôture des exercices 2015 et 2016, soit un écart de 2 932 K€ au 31 décembre 2015 et de 3 418 K€ supplémentaires au 31 décembre 2016, soit un écart totale de 6 350 K€, surévaluation des stocks au demeurant détectée le 6 juillet 2017 par la société KPMG et confirmée dans son rapport du 12 décembre 2017 sur les comptes clos au 31 décembre 2016 et qu’a également reconnu M. [U] dans le cadre de la procédure pénale.

Ce dernier a ainsi établi des liasses fiscales faisant apparaître des stocks surévalués et fourni au commissaire aux comptes des états de stock altérés pour justifier les stocks comptables.

Or, en vertu de la NEP 240, « il existe une présomption de risques d’anomalies significatives résultant de fraudes dans la comptabilisation des produits. De ce fait, lorsque le commissaire aux comptes estime que ce risque n’existe pas, il en justifie dans son dossier », justification qui ne ressort d’aucune pièce de la société KPMG qui n’a produit ni programme, ni fiche de travail.

De plus, l’application de la NEP 240 « Prise en considération de la possibilité de fraudes lors de l’audit des comptes » , de la NEP 520 « procédures analytiques et de la NEP 501 « Caractère probant des éléments collectés (application spécifique ) » aurait permis au commissaire aux comptes de découvrir cette surévaluation plus que conséquente des stocks, dès la clôture de l’exercice 2015.

Ainsi, aux termes du paragraphe 7 de la NEP 520, « Le commissaire aux comptes met en 'uvre des procédures analytiques lors de la revue de la cohérence de l’ensemble des comptes, effectuée à la fin de l’audit. L’application de cette technique lui permet d’analyser la cohérence de l’ensemble des comptes au regard des éléments collectés tout au long de l’audit, sur l’entité et son secteur d’activité ».

Aux termes de son paragraphe 8, la même NEP prévoit que « Lorsque les procédures analytiques mettent en évidence des informations qui ne sont pas en corrélation avec d’autres informations ou des variations significatives ou des tendances inattendues, le Commissaire aux Compte détermine les procédures d’audit à mettre en place pour élucider ces variations et ces incohérences ».

Et la NEP 240 pose une « présomption de risque d’anomalies significatives résultant de fraudes dans la comptabilisation des produits ».

Ainsi, la note d’information de la compagnie nationale des commissaires aux comptes intitulée « Le Commissaires aux Comptes et les procédures analytiques » précise : « La mise en 'uvre des procédures analytiques dans la phase de connaissance prend également en considération le risque de fraudes, et illustre des évolutions qui peuvent notamment révéler un risque de fraude, comme la hausse des stocks sans cohérence apparente avec le niveau d’activité ».

Ainsi, s’agissant du poste « stocks et en-cours », cette note recommande de « calculer le taux de rotation des stocks (par type de produits, par famille) » et de « comparer ce ratio avec celui de l’exercice précédent ».

En outre, la NEP 501 intitulée « Caractère probant des éléments collectés » enseigne que « lorsque le commissaire aux comptes estime que les stocks sont significatifs, il assiste à la prise d’inventaire physique afin de collecter des éléments suffisants et appropriés sur l’existence et sur l’état physique de ceux-ci. La présence à la prise d’inventaire permet au commissaire aux comptes de vérifier que les procédures définies par la direction pour l’enregistrement et le contrôle des résultats des comptages sont appliquées et d’en apprécier la fiabilité ».

Ainsi, au vu du bilan de la société La Charlotte en 2015 et 2016, les stocks étaient manifestement significatifs (respectivement 37% et 31% sur le total du bilan) et nécessitaient ce type de contrôle.

Afin de comprendre l’augmentation anormale du taux de rotation des stocks au 31 décembre 2025 (plus de 20,6%), l’application des diligences ainsi recommandées et la réalisation des investigations appropriées auraient donc dû permettre au commissaire aux comptes, notamment par un croisement de fichiers entre les données issues du système d’information interne à la société et l’état des stocks valorisés par M. [U], de découvrir la fraude ainsi commise, la société KPMG ne justifiant nullement avoir alerté la société La Charlotte sur ce point dès le 7 mars 2017, comme elle le soutient dans ses écritures.

La responsabilité de la société KPMG, au regard de ces anomalies significatives, est donc encourue sur ce point.

Sur le comportement fautif de la société La Charlotte

Il n’est pas contesté, comme il a été vu, que le directeur général de la société La Charlotte laissait régulièrement à disposition de son directeur financier M. [U], des formules de chèques présignées lors de ses absences, sans qu’il ne soit justifié de la mise en place d’une surveillance tendant à s’assurer de la réalité et de la justification des factures fournisseurs présentées par ce dernier, démontrant ainsi une carence dans l’organisation de son contrôle interne et une négligence fautive de la part de la société La Charlotte.

Il ne ressort d’aucune pièce que la direction de la société La Charlotte ait fait part de cette pratique à son commissaire aux comptes, sans qu’il ne puisse cependant être soutenu qu’elle leur ait été sciemment dissimulée, dans la mesure où aucune pièce ne démontre que les commissaires aux comptes aient questionné ou procédé à une analyse du contrôle interne s’agissant des paiements des fournisseurs et de la comptabilité.

De plus, les lettres d’affirmation établies par M. [V] les 23 mars 2014 et 22 août 2016 ne trahissent aucunement une dissimulation délibérée, ce dernier se contentant par des formules types de mentionner qu’il n’a connaissance « d’aucun irrégularité ou malversation commise au sein de notre société par un membre de la direction ou par un cadre ou un employé ayant un rôle important dans la définition du système comptable ou de contrôle interne » ou encore « nous n’avons pas connaissance de faiblesses significatives du contrôle interne ou de déficiences majeures ».

La cour considère en conséquence que les commissaires aux comptes ne peuvent prétexter de ces formules types pour justifier avoir rempli leur obligation de moyens s’agissant du contrôle interne et être dédouanés de toute responsabilité.

Cependant, ces lacunes caractérisées de la société La Charlotte dans le contrôle interne ainsi que dans le contrôle de gestion, s’ils ne sont pas de nature à exclure la responsabilité du commissaire aux comptes au regard des manquements constatés, ont cependant joué un rôle dans les malversations commises par M. [U], qui n’auraient pu détourner autant de chèques sur une aussi longue période sans cette pratique.

Aussi, par ce comportement négligent et fautif, la cour retient que la société La Charlotte a concouru à la réalisation du dommage.

Sur le préjudice et le lien de causalité

A titre liminaire, la cour rappelle que pour engager la responsabilité civile professionnelle du commissaire aux comptes, le préjudice doit être certain, direct et personnel. Il peut consister en un préjudice matériel, une perte de chance réelle et sérieuse ou un préjudice moral.

La jurisprudence fait application de la théorie de la causalité adéquate. Lorsque le dommage a deux causes distinctes, le commissaire aux comptes ne peut être tenu qu’à hauteur du préjudice causé par sa propre faute. Il se peut qu’il y ait alors une condamnation in solidum (Cass. Com. 9 févr. 1988, n° 86-13.121). Il a été admis que le préjudice de la société résultant de la perte d’une chance [de mettre fin à des détournements dans les meilleurs délais] est distinct de celui résultant des détournements eux-mêmes, le commissaire aux comptes ne pouvant dès lors être tenu de rembourser les sommes détournées ou le coût global qui en est résulté pour la société (Cass. Com. 19 oct. 1999, n° 97-13.446).

Ainsi, il y a lieu de dire que les manquements précédemment relevés à l’encontre des deux sociétés de commissaires aux comptes ont fait perdre, successivement, à la société La Charlotte une chance de détecter les fraudes et manipulations comptables commises par M. [U].

Sur la période d’intervention de la société Conseil Expertise Audit (CEA – devenue Ceasogetex)

En premier lieu, la cour retient que les fautes de la société La Charlotte et de ce commissaire aux comptes, d’égales importances eu égard à leurs obligations respectives, ont concouru dans une proportion identique à la réalisation du dommage.

Dans ces conditions, le société La Charlotte supportera la charge de son dommage à hauteur de 50%.

En second lieu, ainsi que précédemment rappelé, la part du préjudice à la charge du professionnel du chiffre est distinct du montant des fraudes et doit être évalué en termes de perte de chance de découvrir et de mettre fin de manière anticipée aux irrégularités.

En effet, le déficit et l’inexactitude des informations certifiées par les commissaires aux comptes n’ont pas permis de mettre fin à une situation préjudiciable pour la société La Charlotte, alors qu’un examen sérieux conforme aux normes professionnelles aurait dû les conduire à formuler, à tout le moins, des réserves, ce qui a fait perdre à la société La Charlotte une chance sérieuse de découvrir, sur la période concernée, les détournements opérés et la surévaluation du stock et, partant, de mettre fin à une situation dommageable.

Sur ce, la cour relève que le manquement de la société CEA à ses obligations est à l’origine d’une perte de chance majeure de découvrir les malversations commises eu regard de la simplicité du procédé employé, ce qui conduit à retenir une perte de chance de 90%.

Sur la période litigieuse du 4 mai 2015 au 5 septembre 2016, à partir des sondages effectués sur la comptabilité (pièce 23 de la société La Charlotte), l’expert amiable a retenu que la somme de 255 000 euros avait été détournée par M. [U]. Toutefois, la cour est d’avis que le chiffrage des détournements opérés par M. [U] sur cette période tel qu’il ressort de l’enquête pénale, et revendiqué par la société La Charlotte, est plus approprié en ce qu’il repose sur l’exploitation des réquisitions bancaires et des copies de chèques encaissés par l’intéressé sur ses deux comptes Crédit Agricole et Boursorama pour une somme de 277 096,05 euros (soit respectivement 213.496,05 euros et 63 600 euros), montants reconnus par l’intéressé.

En conséquence, sur ce montant retenu de 277 096,05 euros, la société CEA est tenue ainsi qu’il suit : [277 096,05 x 50%] x 90 % = 124 693,22 euros, avec intérêts au taux légal à compter du 1er février 2018.

Le jugement déféré doit donc être infirmé de ce chef.

Sur la période d’intervention de la société KPMG

En premier lieu, la société KMPG soutient avoir émis, dès le 3 mars 2017, en direction du groupe Senoble des recommandations visant l’organisation des services comptables de la société La Charlotte qui n’auraient pas été suivies d’effet. Cependant, comme il a été discuté, le projet de synthèse de l’audit des comptes sociaux daté du 3 mars 2017 figurant en annexe du rapport établi par son expert amiable porte la mention « projet » et aucune pièce aux débats n’est venue justifier que celui-ci aurait été communiqué au groupe Senoble ou à la société La Charlotte par ce commissaire aux comptes.

Quant aux échanges de courriels entre KPMG et M. [U] en juillet 2017 par lesquels le commissaire aux comptes l’interroge sur l’état des stocks, leur teneur n’est pas de nature à caractériser l’existence d’une alerte à l’endroit de la société La Charlotte, et alors qu’en réalité, c’est à la suite du départ de M. [U] et à la disparition de formules de chèques signés que l’existence des détournements a été révélée à la société La Charlotte.

Dans ces conditions, la cour retient que sur la période d’intervention comprise entre le 5 septembre 2016 et le 4 septembre 2017, les fautes de la société La Charlotte et de la société KPMG, d’égales importances eu égard à leurs obligations respectives, ont concouru dans une proportion identique à la réalisation du dommage.

Dans ces conditions, le société La Charlotte supportera la charge de son dommage à hauteur de 50%.

En second lieu, l’expert amiable a retenu des détournements à hauteur de 194 400 euros à partir des sondages opérés sur les comptes de la société La Charlotte.

Néanmoins, ainsi que précédemment discuté, la cour retient le chiffrage des détournements opérés par M. [U] tel qu’il ressort de l’enquête pénale, et basé sur l’exploitation des réquisitions bancaires et des copies de chèques encaissés par l’intéressé sur ses deux comptes Crédit Agricole et Boursorama pour une somme de 134 125,73 et 85 200 euros, soit un total de 219 325,73 euros, sur lequel la société La Charlotte fonde ses demandes.

Enfin, la responsabilité des commissaires aux comptes a été retenue au titre d’un défaut de diligence dans la réalisation de la revue de l’organisation du contrôle interne et d’un manquement à l’obligation de diligence s’agissant du contrôle de la comptabilité, de sorte que la perte de chance de remédier à ces lacunes et de découvrir ces détournements sur cette période, majeure au regard de la simplicité du procédé mis en 'uvre par M. [U], sera fixée à hauteur de 90%.

En conséquence, sur ce montant retenu de 277 096,05 euros, la société KPMG est tenue ainsi qu’il suit : [219 325,73 x 50%] x 90 % = 98 696,58 euros, avec intérêts au taux légal à compter du 1er février 2018.

Le jugement dont appel sera donc infirmé de ce chef.

Sur les frais d’audit

La société La Charlotte inclut également dans sa demande d’indemnisation les frais qu’elle a dû engager au titre de l’audit mené par le cabinet OCA afin d’examiner les détournements et irrégularités comptables commis par son directeur administratif et financier pour une somme de 184 044,50 euros HT, soit 223.253,40 euros.

La cour relève que la responsabilité des deux commissaires aux comptes a été retenue au titre d’un défaut de diligence dans la réalisation de leur revue de l’organisation du contrôle interne et lors du contrôle de la comptabilité, ce qui a concouru au préjudice subi par la société La Charlotte en raison des détournements et manipulations comptables commises par M. [U] et rendu nécessaire l’intervention subséquente d’un cabinet d’audit pour pallier aux conséquences des carences des sociétés CEA et KPMG.

Toutefois, ainsi que précédemment discuté, ce préjudice financier est, pour partie, lié aux manquements internes de la société La Charlotte dans son contrôle de gestion, et ce dans une proportion de 50%.

Par ailleurs, les critiques faites par les commissaires aux comptes quant à la reprise injustifiée d’une provision dans le cadre d’une facture ont été prises en compte et le montant réclamé a été rectifié par la société La Charlotte ( factures produites en pièce 49).

Puis, comme il a été vu, dans la mesure où il a été reconnu une responsabilité du commissaire aux comptes à la fois pour le détournement de fonds mais aussi pour la certification erronée des comptes malgré l’anomalie significative relative à la surévaluation des stocks, il n’y a pas lieu d’exclure les frais relatifs à ces diligences menées par l’expert amiable.

Ensuite, il convient, comme le soulève la société Ceasogetex, de ne pas prendre en compte le montant de la TVA que la société La Charlotte a pu déduire dans le cadre de ses propres déclarations de TVA.

Dans ces conditions, le préjudice financier de la société La Charlotte est le suivant : 184 044,50 euros x 50 % = 92 022,25 euros, avec intérêts au taux légal à compter du 1er février 2018.

Le jugement dont appel sera donc infirmé de ce chef.

Sur la demande de condamnation in solidum

Au titre des agissement frauduleux de M. [U]

Le jugement sera infirmé de ce chef dès lors que les fautes respectivement retenues à l’encontre des sociétés CEA et KPMG ont concouru à la réalisation du dommage subi par la société La Charlotte sur chacune de leurs périodes, distinctes et successives, d’intervention.

Au titre des frais d’audit

Contrairement à ce que précédemment discuté, ce préjudice financier est directement imputable aux deux commissaires aux comptes sans notion de perte de chance, d’une part, chacune des deux sociétés ayant concouru à la nécessité de procéder à cette mission d’audit, d’autre part, et selon une imputabilité respective d’égale proportion.

Par conséquent, les sociétés CEA et KPMG seront condamnées in solidum au paiement de la somme de 92 022,25 euros, avec intérêts au taux légal à compter du 1er février 2018.

Dans leur relation in solidum, chacune de ces deux sociétés sera tenue à hauteur de 50%.

Le jugement dont appel sera donc infirmé de ce chef.

Sur les autres demandes

Les sociétés Ceasogetex et KPMG, parties perdantes, seront condamnée in solidum aux dépens d’appel, en ce non compris les frais de procès-verbal de constat de Maître [Y] et garderont à leur charge les frais non compris dans les dépens qu’elles ont exposés à l’occasion de la présente instance, les dispositions prises sur les dépens et frais irrépétibles de première instance étant confirmées.

Enfin, l’équité et la situation des parties commandent de condamner les sociétés Ceasogetex et KPMG à verser in solidum à la société La Charlotte une somme de 10 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile.

PAR CES MOTIFS,

Statuant dans les limites de l’appel,

Confirme le jugement déféré en ce qu’il a condamné les sociétés Ceasogetex et KPMG SA, in solidum, à payer à La Charlotte la somme de 10 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile, outre les dépens ;

L’infirme pour le surplus,

Statuant à nouveau et y ajoutant,

Dit que la société Ceasogetex a contribué au dommage subi par la société La Charlotte au titre des agissements de M. [U] à hauteur de 50 % sur la période du 4 mai 2015 et le 4 septembre 2016 ;

Dit que la société KPMG a contribué au dommage subis par la société La Charlotte au titre des agissements de M. [U] à hauteur de 50 % sur la période du 5 septembre 2016 au 4 septembre 2017 ;

Dit que la société Ceasogetex est tenue de réparer le dommage subi par la société La Charlotte au titre des agissements de M. [U] selon un taux de perte de chance de 90 % ;

Dit que la société KPMG est tenue de réparer le dommage subi par la société La Charlotte au titre des agissements de M. [U] selon un taux de perte de chance de 90 % ;

Dit que les sociétés Ceasogetex et KPMG sont tenues de réparer in solidum le dommage subi par la société La Charlotte au titre des frais d’audit à hauteur de 50 % ;

Dit que dans leur relation in solidum, les sociétés Ceasogetex et KPMG seront tenues à hauteur de 50% chacune ;

Condamne la société Ceasogetex à payer à la société La Charlotte la somme de 124 693,22 euros, en réparation du préjudice subi pour les détournements constatés sur la période comprise entre le 4 mai 2015 et le 4 septembre 2016, avec intérêts au taux légal à compter du 1er février 2018 ;

Condamne la société KPMG à payer à la société La Charlotte la somme de 98 696,57 euros, en réparation du préjudice subi pour les détournements constatés sur la période comprise entre le 5 septembre 2016 et le 4 septembre 2017, avec intérêts au taux légal à compter du 1er février 2018 ;

Condamne in solidum les sociétés Ceasogetex et KPMG à payer à la société La Charlotte la somme de 92 022,25 euros, avec intérêts au taux légal à compter du 1er février 2018 au titre des frais d’audit ;

Condamne les sociétés Ceasogetex et KPMG in solidum aux dépens d’appel ;

Condamne les sociétés Ceasogetex et KPMG à payer in solidum à la société La Charlotte une somme de 10 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile.

Le greffier

La présidente