RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

COUR D’APPEL DE PARIS

Pôle 5 – Chambre 10

ARRÊT DU 07 MARS 2022

(n° , 8 pages)

Numéro d’inscription au répertoire général : N° RG 20/15078 – N° Portalis 35L7-V-B7E-CCQVI (Absorbant le N° RG : 20/15284)

Décision déférée à la Cour : Jugement du 11 Septembre 2020 -Tribunal de Grande Instance de paris – RG n° 18/09360

APPELANT

Monsieur Y X

[…]

[…]

né le […] à BORDEAUX

Représenté par M^e Christophe CODET de la SELARL COLISEE AVOCATS, avocat au barreau de PARIS, toque : E1221

INTIMEES

LE DIRECTEUR REGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D’ILE DE FRANCE ET DU DÉPARTEMENT DE PARIS

Pôle contrôle fiscal et affaire juridique, Pôle juridictionnel judiciaire

Ayant son siège social […]

[…]

Représentée par M^e Guillaume MIGAUD de la SELARL ABM DROIT ET CONSEIL AVOCATS E.BOCCALINI & MIGAUD, avocat au barreau de VAL-DE-MARNE, toque : PC430

COMPOSITION DE LA COUR :

L’affaire a été débattue le 24 Janvier 2022, en audience publique, devant la Cour composée de :

Monsieur A B, Président

Madame Sylvie CASTERMANS, Conseillère

Monsieur Stanislas de CHERGÉ, Conseiller qui en ont délibéré,

Un rapport a été présenté à l’audience par Monsieur A B dans les conditions prévues par l’article 804 du code de procédure civile.

Greffière, lors des débats : M^me Cyrielle BURBAN

ARRET :

- contradictoire

- par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile.

- signé par M. A B, Président et par M^me Cyrielle BURBAN, Greffière à qui la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

FAITS ET PROCÉDURE

Monsieur Y X détient un plan d’épargne entreprise qui, au 31 décembre 2006, comportait 666 actions de la société DNCA Finance.

Le 11 avril 2007, monsieur X a cédé 320 titres de la société DNCA Finance, moyennant la somme de 6.400.000 euros qui a été versée sur son plan d’épargne entreprise. Il a ainsi réalisé une plus-value 6.368.000 euros.

Au 31 décembre 2007, le montant total des avoirs sur le plan d’épargne entreprise était de 8.150.521,79 euros.

Le 02 avril 2008, monsieur X a perçu, sur son plan d’épargne entreprise, la somme de 5.095.580,80 euros correspondant à un complément de prix de la cession intervenue le 11 avril 2007.

Le 15 juin 2008, monsieur X a déposé une déclaration d’impôt de solidarité sur la fortune, après avoir appliqué le plafonnement à hauteur de 203.608 euros, et a réglé la somme de 402.202 euros.

Selon proposition de rectification du 21 novembre 2011, l’administration fiscale a remis en cause les modalités de calcul du plafonnement opéré par le contribuable, en considérant que ce dernier devait inclure, au titre des revenus de 2007, le montant de la plus-value réalisée le 11 avril 2007.

Par jugement du 30 août 2016, le tribunal de grande de Paris a confirmé la rectification opérée par l’administration fiscale au titre de l’impôt de solidarité sur la fortune de l’année 2008. Le jugement a été confirmé par un arrêt de la cour d’appel de Paris en date du 18 juillet 2018.

Le 06 juin 2008, monsieur X a cédé 346 actions de la société DNCA Finance au prix de 10.653.942 euros, réalisant ainsi une plus-value de 10.619.068 euros. Le produit de la cession a été investi dans son plan d’épargne entreprise.

Au 31 décembre 2008, le montant total des avoirs sur le plan d’épargne entreprise était de 25.251.724,27 euros.

Monsieur X a retiré la somme de 25.172.324,41 euros correspondant à une partie des fonds issue des deux cessions, au cours de l’année 2009. Le montant total des avoirs détenus sur le plan d’épargne entreprise s’élevait au 31 décembre 2009 à 2.616.439,10 euros.
Aux termes de sa déclaration d’impôt de solidarité sur la fortune déposée au titre de l’année 2009, monsieur X n’a pas pris en compte la plus-value dégagée en 2008 pour le calcul du plafonnement de son imposition résultant de l’application de l’article 885 V du code général des impôts, en estimant que le produit de la cession était toujours investi dans le plan d’épargne entreprise en 2009.

L’impôt dû sur l’actif net imposable s’élevant à 562.993 euros et le plafonnement ainsi calculé étant de 281.497 euros, le montant de l’impôt acquitté s’élevait à 281.496 euros.

Selon proposition de rectification du 19 novembre 2012, l’administration fiscale a procédé à la rectification des modalités de calcul du plafonnement de l’impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l’année 2009, en incluant la plus-value réalisée en 2008 à l’occasion de la cession des titres DNCA Finance dans les revenus perçus par monsieur X.

Le 15 janvier 2013, le contribuable a adressé ses observations, auxquelles l’administration fiscale a répondu le 29 novembre 2013, en maintenant les rectifications proposées.

Le 22 janvier 2014, l’administration fiscale a émis un avis de mise en recouvrement portant sur la somme de 327.663 euros, comprenant 281.497 euros de droits et 46.166 euros au titre des intérêts de retard prévus par l’article 1727 du code général des impôts.

Monsieur Y X a formé une réclamation le 28 décembre 2015.

Le 19 décembre 2016, monsieur X a adressé une réclamation complémentaire à l’administration fiscale, pour solliciter, à titre subsidiaire, le dégrèvement afférent à la prise en compte de la plus-value des années 2007 et 2008 dans le calcul du plafonnement de l’impôt de solidarité sur la fortune de l’année 2010.

Les deux réclamations ont été rejetées par l’administration fiscale 12 juin 2018.

Par exploit d’huissier en date du 08 août 2018, monsieur X a fait assigner l’administration fiscale devant le tribunal de grande instance de Paris.

* * *

Vu le jugement prononcé le 11 septembre 2020 par le tribunal judiciaire de Paris qui a statué comme suit :

Déboute monsieur Y X de sa demande de dégrèvement formée au titre de l’impôt de solidarité sur la fortune de l’année 2009 ;

Prononce le dégrèvement partiel de l’impôt de solidarité sur la fortune mis à la charge de monsieur Y X au titre de l’année 2010, à hauteur de 181.892 euros ;

Condamne l’État à payer à monsieur Y X la somme de 2.500 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

Le condamne aux dépens.

Vu l’appel déclaré le 22 octobre 2020 par M. Y X,

Vu l’ appel déclaré le 26 octobre 2020 par le directeur régional des finances publiques d’Ile de France et du département de Paris et la jonction des procédures,
Vu les dernières conclusions signifiées le 7 décembre 2021 par M. Y X,

Vu les dernières conclusions signifiées le 26 novembre 2021 par le directeur régional des finances publiques d’Ile de France et du département de Paris ,

M. X demande à la cour de statuer ainsi qu’il suit :

Sur l’appel principal de monsieur Y X :

A titre principal :

Déclarer non-fondée la rectification notifiée au titre de l’ISF de l’année 2009 ;

En conséquence,

A titre principal :

Infirmer le jugement du tribunal judiciaire de Paris rendu le 11 septembre 2020 qui a débouté monsieur Y X de sa demande de dégrèvement formée au titre de l’impôt de solidarité sur la fortune de l’année 2009 ;

Prononcer l’annulation de l’avis de mise en recouvrement litigieux en date du 22 janvier 2014 et la décharge des impositions litigieuses, à savoir la somme de 281.497 euros au titre de l’impôt sur la fortune de 2009 et la somme de 46.166 euros au titre des intérêts de retard.

A tire subsidiaire:

Confirmer la décision du tribunal judiciaire de Paris du 11 septembre 2020 prononçant le dégrèvement partiel de l’impôt de solidarité sur la fortune mis à la charge de monsieur Y X au titre de l’année 2010.

En conséquence,

Prononcer le dégrèvement au titre de l’impôt sur la fortune 2010 à hauteur de 281.892 euros.

En tout état de cause :

Condamner l’État aux entiers dépens ;

Condamner l’État à verser aux Requérants la somme de 5.000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

Sur l’appel incident de l’administration fiscale :

Déclarer l’administration fiscale mal fondée en son appel, concernant sa contestation du dégrèvement partiel prononcé par le tribunal judiciaire de Paris le 11 septembre 2020 ;

Confirmer le jugement rendu par le tribunal judiciaire de Paris le 11 septembre 2020 en ce qu’il a prononcé le dégrèvement partiel de l’impôt de solidarité sur la fortune mis à la charge de monsieur Y X au titre de l’année 2010, en ramenant le montant dégrevé à 180.572 euros.

En conséquence,

Infirmer la décision de rejet du 12 juin 2018 ;
Prononcer le dégrèvement au titre de l’impôt sur la fortune 2010 à hauteur de 180.572 euros ;

Condamner l’État aux entiers dépens ;

Condamner l’État à verser à monsieur X la somme de 2.500 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile.

Le directeur régional des finances publiques d’Ile de France et du département de Paris demande à la cour de statuer comme suit:

Sur l’appel principal de M. X :

Déclarer M. Y X mal fondé en son appel concernant sa demande de dégrèvement formée au titre de l’ISF de l’année 2009 ;

Sur l’appel incident de l’administration fiscale :

Recevoir Monsieur le directeur régional des Finances Publiques d’Ile-de-France et de Paris en son appel et l’y déclarer fondé ;

Infirmer le jugement du tribunal judiciaire de Paris du 11 septembre 2020 (RG n° 18/09360) en ce qu’il a fait droit à la demande de dégrèvement formulée par M. X, au titre de l’ISF de l’année 2010, à hauteur de la somme de 181 892 euros ;

Condamner M. X aux entiers dépens de première instance et d’appel.

SUR CE,

A) Sur l’année 2009

Concernant le calcul du plafonnement de l’ISF 2009 lié à la réalisation d’une plus-value de cession de titres en 2008 à l’intérieur d’un plan d’épargne entreprise, M. X sollicite l’application du mécanisme du plafonnement de l’ ISF prévu par les dispositions de l’article 885V bis du code général des impôts. Il rappelle l’exigence d’une corrélation parfaite entre le revenu pris en compte pour le calcul du plafonnement ISF et l’imposition afférente a ce revenu ainsi que le nécessité de lier la prise en compte, dans le plafonnement de l’ISF , du montant de la plus-value au moment de son imposition aux prélèvements sociaux intervenant l’année du retrait des fonds du PPE. Il demande de considérer qu’il est fondé à intégrer, dans le calcul du plafonnement de l’ISF dû au titre de l’année 2010, le montant de la plus value de cession des 346 actions lors de son encaissement effectif en 2009.

M. X invoque également l’encadrement du mécanisme du plafonnement de l’ISF par le principe constitutionnel des facultés contributives du contribuable et soutient que la plus value réalisée en 2008 à l’intérieur d’un PEE et réinvestie dans ce PEE étant un revenu non appréhendé/encaissé, cette plus value ne doit pas être prise en compte pour le calcul du plafonnement de l’ISF 2009, mais uniquement au moment précis de son encaissement effectif, soit au cas particulier pour le plafonnement de l’ISF 2010.

M. X oppose à l’administration le paragraphe 36 de la doctrine administrative 7 S-43 et conteste la possibilité pour l’administration de lui opposer le paragraphe 37 de cette même doctrine administrative ainsi que l’article 150-0 A du code général des impôts.

L’administration fiscale réplique que l’article 885 V bis du CGI énumère sans ambiguïté les impôts et les catégories de revenus à prendre en compte pour le calcul du plafonnement et ne s’attache pas à définir les différents supports de détention desdits revenus. Elle soutient que les décisions des 29 décembre 2012 et 2013 du Conseil constitutionnel ne sont pas applicables aux faits de l’espèce en ce qu’elles ne visent pas les plus-values exonérées d’impôt sur le revenu. Elle ajoute que conformément aux articles L.3332-25 et L.3332-26 du code du travail, monsieur X pouvait disposer des fonds détenus sur son PEE à l’issue du délai d’indisponibilité de 5 ans, mais il a choisi de maintenir le montant de la plus-value réalisée le 6 juin 2008 à l’intérieur de son PEE.

L’administration réplique que l’extrait paragraphe 36 de la doctrine 7 S-43 invoqué par le contribuable n’est pas applicable en l’espèce et que le paragraphe 37 de la doctrine administrative précitée est applicable au cas présent. Elle ajoute que les gains retirés de la cession de valeurs mobilières et droits sociaux mentionnées aux articles 150-O-A, 150-O-E du CGI, exonérés d’impôt sur le revenu l’année précédant celle de l’imposition à l’ISF, doivent être pris en compte pour le calcul du plafonnement.

Ceci étant exposé:

a) Sur l’application du mécanisme du plafonnement de l’ISF dans la situation de

la réalisation d’une plus-value de cession de titres à l’intérieur d’un plan d’épargne

entreprise (PEE) et sur l’atteinte aux facultés contributives

L’article 885 V bis du code général des impôts, dans sa version applicable à la date des faits, dispose que :

« L’impôt de solidarité sur la fortune du redevableayant son domicile fiscal en France est réduit de la différence entre, d’une part, le total decet impôt et des impôts dus en France et à l’étranger au titre des revenus et produits del’année précédente, calculés avant imputation des crédits d’impôt et des retenues nonlibératoires, et d’autre part, 85 % du total des revenus nets de frais professionnels de l’annéeprécédente après déduction des seuls déficits catégoriels dont l’imputation est autorisée parl 'article 156, ainsi que des revenus exonérés d’impôt sur le revenu réalisés au cours de la même année en France ou hors de France et des produits soumis à un prélèvement libératoire. Cette réduction ne peut excéder une somme égale à 50 % du montant de cotisation résultant de l’application de l’article 885 V ou, s’il est supérieur, le montant de l’impôt correspondant à un patrimoine taxable égal à la limite supérieure de la troisième tranche du tarif fixé à l’article 885 U.

Les plus-values sont déterminées sans considération des seuils, réductions et abattements

prévus par le présent code (…) ».

Ces dispositions prévoient un mécanisme de plafonnement de l’impôt de solidarité sur la fortune en fonction des revenus nets du redevable de l’année précédente, sans préciser si les revenus constituant le deuxième terme du rapport doivent s’entendre des revenus réalisés mais non perçus ou bien des revenus réellement appréhendés par le contribuable. Il convient à ce titre de prendre en compte les revenus nets qui ont été effectivement soumis aux impôts constituant le premier terme du rapport, notamment l’impôt sur le revenu. Les revenus nets du contribuable utilisés pour la détermination du plafonnement de l’impôt de solidarité sur la fortune doivent s’entendre des revenus réalisés et non nécessairement appréhendés par le redevable .

Il résulte des dispositions de l’article 885 V du CGI précité que les gains nets tirés de cessions de valeurs mobilières doivent être inclus dans le revenu à prendre en compte pour le calcul du plafonnement applicable en matière d'1SF, qu’elles soient soumises à l’impôt sur le revenu ou exonérées. M. X a cédé, le 6 juin 2008, 346 actions de la société DNCA-Finance, réalisant à cette occasion une plus-value de cession de valeurs mobilières de 10 619 068 euros. Ce gain réalisé en 2008 constitue une plus-value de valeurs mobilières devant être ajouté aux autres revenus perçus la même année par le redevable pour le calcul du plafonnement de l’ISF au titre de l’année 2009, peu important que ces revenus soient détenus sur un PEE.

D’autre part , au 6 juin 2008, la période de blocage du plan était parvenue à son terme. Si M. X a préféré laisser le montant de la plus value à l’intérieur du PEE, il ne peut pas être déduit de ce choix que les fonds n’étaient pas disponibles. Les décisions du conseil constitutionnel censurant les articles 13 des lois de finances pour 2013 et 2014 ne sont dés lors pas transposables non seulement pour des raisons de date puisque le litige porte sur une imposition 2009 mais également pour des raisons de fond puisque la faculté d’appréhension des fonds par M. X était entière en 2008.

Les griefs relatifs à l’atteinte portée aux facultés contributives du contribuable doivent être écartés .

b) Sur le paragraphe 36 de la doctrine 7 S-43

Selon les termes du paragraphe n° 36 de la documentation administrative 7-S-43 dans sa rédaction alors en vigueur :

'Doivent être désormais pris en compte pour le calcul du plafonnement tous les revenus français ou étrangers réalisés au cours de l’année précédant celle de l’imposition à l’impôt de solidarité sur la fortune qui sont exonérés d’impôt sur le revenu en application des dispositions du code général des impôts ou d’une convention internationale.

Les revenus réalisés, même s’ils sont exonérés d’impôt sur le revenu, s’entendent de ceux

pour lesquels un fait générateur de l’impôt sur le revenu est intervenu au cours de l’année

précédant celle de l’imposition à l’impôt de solidarité sur la fortune. Ce fait générateur peut

être la cession (pour les plus-values), l’encaissement (pour des revenus) ou, s’agissant des

produits financiers pour lesquels l’exonération d’impôt sur le revenu est subordonnée à une

condition de blocage de l’épargne, le retrait, le rachat, le dénouement ou la clôture d’un

contrat, d’un compte ou d’un plan'.

En l’espèce , conformément aux dispositions de l’article 150-0-A-III du code général des impôts, les gains retirés de la cession des 346 actions de la société DNCA-Finance n’ont pas été imposés à l’impôt sur les revenus de l’année 2008 car ils étaient détenus sur un PEE .

La plus-value obtenue à la suite de la cession de valeurs mobilières, a été calculée en retranchant du prix des actions vendues, le prix d’achat initial et en multipliant par le nombre de titres vendus. Ce revenu n’était pas bloqué puisque les revenus de M. X étaient disponibles. Le revenu exonéré constituant une plus-value, l’administration a procédé au calcul préconisé pour les revenus alors que la condition d’application du calcul se rapportant aux produits financiers est subordonnée à une condition de blocage de l’épargne.

c) Sur le paragraphe 37 de la DB 7 S-43

Considérant qu’au termes du paragraphe n° 37 de la documentation administrative

7-S-43 dans sa rédaction alors en vigueur, 'qu’ il en résulte que sont notamment pris en

compte pour le calcul du plafonnement (…) :
- les gains retirés de la cession de valeurs mobilières et droits sociaux mentionnés aux

articles 92 B, 92 J, 150 A bis et 160 du code général des impôts exonérés d’impôt sur le

revenu l’année précédant celle de l’imposition à l’impôt de solidarité sur la fortune (…)';

Si les articles 92B à 92J du CGI ont été abrogés à compter du 1 janvier 2000, leur contenu se retrouve dans les articles 150 O-A à 150 O-E du même code. Ainsi, demeurent pris en compte pour le calcul du plafonnement, les gains retirés de la cession de valeurs mobilières et droits sociaux mentionnés à l’article 150-O-A à 150-O-E du CGI exonérés d’impôt sur le revenu l’année précédant celle de l’imposition à l’ISF .

Il se déduit de ce qui précéde que le jugement déféré doit être confirmé en ce qu’il a débouté M. X de sa demande de dégrèvement formée au titre de l’impôt sur la fortune de l’année 2019.

B) Sur l’année 2010

L’administration soutient qu’il n’y a pas lieu de prononcer le dégrèvement partiel de l’ISF mis à la charge de monsieur X au tire de l’année 2010 à hauteur de 181.892 euros. Elle fait valoir que, contrairement à l’article R.194 du LPF, le contribuable ne justifie pas des modalités de calcul de la somme de 3.388.675 euros et n’apporte pas la preuve du caractère exagéré de cette somme figurant sur sa déclaration d’ISF 2010 primitive. Elle ajoute que les revenus et produits à prendre en compte pour le calcul du plafonnement de l’ISF 2010 sont tous des revenus réalisés en 2009 y compris ceux exonérés de l’impôt sur le revenu.

Monsieur X réplique, sur la base des modalités de calcul qui lui ont conduit à inscrire dans sa déclaration d’ISF 2010 la somme de 3.388.675 euros au titre de ses revenus de l’année 2009, qu’il a acquitté un excédent d’impôt d’un montant de 180.572 euros au titre de l’ISF 2010. Il fait valoir que la preuve du caractère exagéré de la somme de 3.388.675 euros figurant sur sa déclaration d’ISF 2010 est démontré par les éléments apportés, les revenus de l’année 2009 à prendre compte pour le plafonnement de L’ISF s’élevant à 753.936 euros. Il soutient qu’il aurait dû effectivement bénéficier d’un plafonnement au titre de l’ISF 2010 auquel il pouvait prétendre.

Ceci étant exposé, les dispositions de l’article R* 194-1 du livre des procédures fiscales sont les suivantes :

« Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s’étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition, en démontrant son caractère exagéré. Il en est de même lorsqu’une imposition a été établie d’après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable ou d’après le contenu d’un acte présenté par lui à la formalité de l’enregistrement ».

Dans la présente espèce, M. X a mentionné sur sa déclaration d’ISF 2010 (ligne PT) des revenus et produits de l’année 2009 se chiffrant à 3 388 675 euros . Il prétend que ce chiffre a été mentionné par erreur et qu’il aurait dû faire figurer la somme de 753 936 euros et que , ce faisant, il a perdu le bénéfice du plafonnement de son ISF prévu par l’article 885 Vbis du code général des impôts .

M. X C à prouver que la somme de 3 388 675 euros intégrait le montant des plus values déjà prises en compte au titre des ISF 2008 et 2009 puisque le montant des plus values dont il soutient s’être acquitté à double reprise s’élevait en réalité à 16 987 086 euros . D’autre part la somme de 753 936 euros dont il prétend qu’elle correspondrait à ses revenus 2019 porte sur ses revenus imposables et ne tient pas des autres sommes perçues pendant le même année ne rentrant pas dans cette rubriques . M. X ne justifie pas du caractère éxagéré de son imposition ISF 2010 au sens de l’article R* 194-1 du livre des procédures fiscales précité.

Le jugement déféré doit être infirmé en ce qu’il a prononce le dégrèvement partiel de l’impôt de solidarité sur la fortune mis à la charge de monsieur Y X au titre de l’année 2010, à hauteur de 181.892 euros .

PAR CES MOTIFS :

La cour,

CONFIRME le jugement déféré sauf en ce qu’il a qu’il a prononcé le dégrèvement partiel de l’impôt de solidarité sur la fortune mis à la charge de monsieur Y X au titre de l’année 2010, à hauteur de 181.892 euros et a condamné l’Etat à verser à M. X la somme de 2 500 euros sur le fondement de l’article 700 du code de procédure civile ;

INFIRME le jugement déféré de ce dernier chef et statuant à nouveau :

DÉBOUTE M. Y X de sa demande de dégrèvement partiel de l’impôt de solidarité sur la fortune au titre de l’année 2010, à hauteur de 181.892 euros et de sa demande d’indemnisation sur le fondement de l’article 700 du code de procédure civile ;

REJETTE toutes autres demandes ;

CONDAMNE M. Y X aux dépens.

LA GREFFIÈRE LE PRÉSIDENT