Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. A… C… a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales et de de la cotisation de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2014 et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 2101141 du 15 mars 2024, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 16 mai 2024 et 4 octobre 2024, M. C…, représenté par le cabinet Fidal agissant par M^e De Montigny, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 7 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

– l’administration n’est pas fondée à remettre en cause le bénéfice du report d’imposition au titre de l’année 2014 sur la base de l’article 150-0 B ter du code général des impôts dès lors que l’opération d’acquisition de titres de la SARL Epex du 29 septembre 2014 doit être regardée comme un réinvestissement réalisé conformément à cet article alors qu’il n’est pas exigé que la cession des titres apportés doive nécessairement intervenir avant l’acquisition de nouveaux titres dans le cadre du réinvestissement ;

– à titre subsidiaire, la fin du report d’imposition de la plus-value n’aurait pu intervenir qu’au titre de l’année 2016 et non au titre de l’année 2014 en application de l’article 150-0 B ter du code général des impôts et du principe d’annualité de l’impôt fixé à l’article 12 du même code, dès lors que l’élément déclencheur de l’imposition est intervenu en 2016 compte-tenu de l’engagement de réinvestissement pris ;

– l’administration ne peut lui opposer valablement les dispositions du 2° du I de l’article 150-0 B ter du CGI, dans sa version en vigueur à l’époque des faits, pour soutenir qu’il appartenait à la SARL Epex de transmettre à l’administration un engagement de réinvestissement dans un délai « proche » de la cession des titres de la SA Fixdexpert Conseils ;

– la procédure d’imposition est irrégulière en l’absence de saisine du comité de l’abus de droit fiscal alors que la remise en cause de l’opération de réinvestissement suppose que l’administration a entendu implicitement caractériser un abus de droit.

Par un mémoire, enregistré le 1er octobre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

– le service n’a pas utilisé la procédure prévue par l’article L. 64 du livre des procédures fiscales ;

– l’opération du 29 septembre 2014, par laquelle la SARL Epex a acquis 5 000 parts de la SARL Fidexpert Conseils, ne saurait être regardée comme un investissement découlant du produit de la cession des actions de la SA Fidexpert, qui a eu lieu, le 30 septembre 2014, soit postérieurement ;

– en vertu du 2° du I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts, dans sa version en vigueur à l’époque des faits, il appartenait à cette société de transmettre à l’administration l’engagement de réinvestissement dans un délai proche de la cession, comme le prévoit, depuis lors, l’article 74-1 L de l’annexe II au code dans sa rédaction résultant du décret n° 2016-177 du 22 février 2016 ;

– le report d’imposition de l’apport réalisé le 10 septembre 2013 a pris fin au titre de l’année 2014, dès lors que les titres apportés ont été cédés le 30 septembre 2014, moins de trois ans après l’apport et que la SARL Epex n’a pas, à la suite à cette opération, pris l’engagement de réinvestir 50 % du produit de cette cession.

Par une ordonnance du 23 octobre 2024, la clôture de l’instruction a été prononcée avec effet immédiat, en application des articles R. 611-11-1 et R. 613-1 du code de justice administrative.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

– le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique :

– le rapport de M. Haïli, président assesseur,

– les conclusions de M. Chassagne, rapporteur public,

– et les observations de M^e De Montigny, représentant M. C….

Une note en délibéré enregistrée le 3 octobre 2025 a été présentée par M^e De Montigny pour M. C….

Considérant ce qui suit :

Le 10 septembre 2013, M. C…, qui exerçait la profession d’expert-comptable et contrôlait, avec son associé, plusieurs sociétés parmi lesquelles la SARL Epex dont il détenait 99,9 % des parts, la SA Fidexpert dont il détenait 41 % du capital, laquelle possédait 80 % des parts de la SARL Fidexpert Conseils, et la SARL Fidexpert Audit dont il détenait 50 % des parts, a réalisé des plus-values d’un montant de, respectivement, 169 425 euros et 99 855 euros à l’occasion de l’apport à la SARL Epex de 2 000 actions de la SA Fidexpert et de 2 500 parts de la SARL Fidexpert Audit en contrepartie duquel il a reçu 186 000 parts de la SARL Epex. Ces plus-values, portées par l’intéressé dans la déclaration de revenus du foyer fiscal de l’année 2013, ont été placées en report d’imposition en application de l’article 150-0 B ter du code général des impôts. Le 29 septembre 2014, la SARL Epex a acquis auprès de la SA Fidexpert la totalité des parts de la SARL Fidexpert Conseils que cette société possédait. Le 30 septembre 2014, la SARL Epex a cédé à la SARL Amexcom les 2 000 actions de la SA Fidexpert qui lui avaient été apportées. Constatant, à l’issue d’un contrôle sur pièces, que les titres de la SA Fidexpert apportés à la SARL Epex avaient été cédés par elle moins de trois ans après l’apport sans que la société ait joint au bilan de l’exercice clos le 30 septembre 2015, au cours duquel est intervenue la cession, l’engagement de réinvestir, dans le délai de deux ans à compter de la cession, au moins 50 % du produit de la cession dans une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière, l’administration a remis en cause le report d’imposition et taxé la plus-value constatée au titre de l’année 2014. En conséquence de ce contrôle, M. C… a été assujetti, au titre de l’année 2014, à un complément d’impôt sur le revenu, à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus ainsi qu’aux prélèvements sociaux. Par la présente requête, M. C… relève appel du jugement du 15 mars 2024 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande de décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

M. C… reprend en appel, sans apporter d’éléments nouveaux en fait ou en droit, le moyen invoqué en première instance et tiré de l’absence de mise en œuvre par le service de la procédure d’abus de droit prévue à l’article L. 64 du livre des procédures fiscales. Il y a lieu, par adoption des motifs retenus à bon droit par le tribunal administratif, d’écarter ce moyen.

Sur le bien-fondé des impositions :

Aux termes de l’article 150-0 B ter du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l’année 2014 : « I.- L’imposition de la plus-value réalisée, directement ou par personne interposée, dans le cadre d’un apport de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres ou de droits s’y rapportant tels que définis à l’article 150-0 A à une société soumise à l’impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent est reportée si les conditions prévues au III du présent article sont remplies. Le contribuable mentionne le montant de la plus-value dans la déclaration prévue à l’article 170. (…). Il est mis fin au report d’imposition à l’occasion : (…) 2° De la cession à titre onéreux, du rachat, du remboursement ou de l’annulation des titres apportés, si cet événement intervient dans un délai, décompté de date à date, de trois ans à compter de l’apport des titres. Toutefois, il n’est pas mis fin au report d’imposition lorsque la société bénéficiaire de l’apport cède les titres dans un délai de trois ans à compter de la date de l’apport et prend l’engagement d’investir le produit de leur cession, dans un délai de deux ans à compter de la date de la cession et à hauteur d’au moins 50 % du montant de ce produit, dans le financement d’une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière, à l’exception de la gestion d’un patrimoine mobilier ou immobilier, dans l’acquisition d’une fraction du capital d’une société exerçant une telle activité, sous la même exception, et qui a pour effet de lui en conférer le contrôle au sens du 2° du III du présent article, ou dans la souscription en numéraire au capital initial ou à l’augmentation de capital d’une ou plusieurs sociétés répondant aux conditions prévues au d du 3° du 3 du I de l’article 150-0 D ter et aux b et c du 2° du I de l’article 199 terdecies-0 A. Le non-respect de la condition de réinvestissement met fin au report d’imposition au titre de l’année au cours de laquelle le délai de deux ans expire (…) La fin du report d’imposition entraîne l’imposition de la plus-value dans les conditions prévues à l’article 150-0 A, sans préjudice de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727, décompté de la date de l’apport des titres, en cas de manquement à la condition de réinvestissement mentionnée au 2° du présent I. (…) VI.- Un décret en Conseil d’Etat fixe les conditions d’application du présent article, notamment les obligations déclaratives des contribuables et des sociétés bénéficiaires de l’apport des titres. ».

En application de l’article 150-0 A du code général des impôts, la plus-value qu’une personne physique retire d’un apport de titres ou droits est soumise à l’impôt sur le revenu au titre de l’année de sa réalisation. Toutefois, les dispositions de l’article 150-0 B ter précitées du même code instaurent, sous certaines conditions, un mécanisme de report d’imposition de plein droit des plus-values réalisées lors d’opérations d’apport de titres à une société soumise à l’impôt sur les sociétés, contrôlée par l’apporteur, et prévoient plusieurs évènements mettant fin au report d’imposition. Ainsi, en application du 2° du I de cet article 150-0 B ter, la cession onéreuse des titres, par la société bénéficiaire de l’apport, dans un délai de trois ans à compter de la date de l’apport des titres, met fin au régime du report d’imposition. Ces mêmes dispositions prévoient que le bénéfice du report ne prend pas fin dans ce délai si la société bénéficiaire de l’apport prend l’engagement de réinvestir 50 % du produit de la cession des titres dans le délai de deux ans à compter de la cession, dans une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière. Le non-respect de la condition de réinvestissement met fin au report d’imposition.

Il est constant que la SARL Epex, contrôlée par M. C…, a cédé, le 30 septembre 2014, à la SARL Amexcom les titres de la SA Fidexpert qui lui avaient été apportés, le 10 septembre 2013. Cette cession, qui est intervenue dans un délai de trois ans à compter de l’apport des titres par l’intéressé à la SARL Epex, est au nombre des évènements mentionnés à la première phrase du 2° du I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts de nature à mettre fin au report d’imposition de la plus-value réalisée lors de l’apport à moins que le produit de cette cession n’ait été réinvesti dans les conditions du 2° du I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts.

6. Pour remettre en cause le report d’imposition de la plus-value réalisée lors de l’apport des titres, l’administration a également relevé, dans la proposition de rectification du 23 mai 2017, qu’aucun engagement d’investir au moins 50 % du produit de la cession des titres dans un délai de deux ans n’avait été pris par la SARL Epex au moment de la vente des titres en 2014, en méconnaissance du 2° du I de l’article 150-0 B ter du code.

7. Il résulte de l’instruction que, par lettre du 28 juin 2017, soit postérieurement à la proposition de rectification, M. C… a informé l’administration que la SARL Epex ayant acquis 5 000 parts de la SARL Fidexpert Conseils, la condition de réinvestissement du produit de la cession était satisfaite. Le 28 septembre 2017, il a adressé à l’administration une « attestation d’engagement », datée du 20 décembre 2014, signée par lui en qualité de gérant de la SARL Epex selon laquelle la société avait cédé les 2 000 actions de la SA Fidexpert le 30 septembre 2014 et qu’elle prenait l’engagement de réinvestir le produit de cette cession conformément à l’article 150-0 B ter.

Alors que le point VI de l’article 150-0 B ter du code général des impôts, dans sa version applicable à l’année d’imposition en litige, prévoyait qu’un décret en Conseil d’Etat devait fixer les conditions d’application de l’article, et notamment les obligations déclaratives des contribuables, les dispositions de l’article 74-0 L de l’annexe II au code général des impôts, issues du décret n° 2016-177 du 22 février 2016, qui soumettent désormais la société bénéficiaire de l’apport à l’obligation de mentionner diverses informations dans une attestation annexée à sa déclaration de résultat de l’année de survenance d’un des évènements mentionnés à la première phrase du 2° du I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts n’étaient pas en vigueur à la date de la cession. Par suite, la SARL Epex n’était soumise à aucune obligation déclarative conditionnant le maintien du report d’imposition dont elle bénéficiait.

Si M. C… fait valoir que plus de la moitié du produit de cette cession a été réinvesti par la SARL Epex, dans un délai de deux ans, dans le financement d’activités limitativement énumérées par les dispositions précitées, l’opération du 29 septembre 2014 par laquelle la SARL Epex a acquis des titres de la SA Fidexpert Conseils ne peut être regardée comme un réinvestissement au sens des dispositions précitées dont l’intéressé pourrait se prévaloir dès lors qu’elle est intervenue antérieurement à l’apport des titres du 30 septembre 2014. Au demeurant, il résulte de l’instruction et n’est pas contesté par M. C… que la condition de réinvestissement n’a pas été remplie avant le 30 septembre 2016, l’attestation d’engagement de réinvestir au moins 50 % du produit de la cession des titres de la SA Fidexpert, du 20 décembre 2014, qui est dépourvue de date certaine, n’ayant été portée à la connaissance de l’administration qu’après l’expiration du délai imparti.

Il s’ensuit que c’est par une exacte application des dispositions précitées que l’administration a estimé que la cession des titres de la SA Fidexpert Conseils par la SARL Epex en 2014 avait mis fin au report d’imposition de la plus-value réalisée par M. C… lors de l’apport à la SARL Epex des parts de la SA Fidexpert et qu’elle a, par conséquent, taxé cette plus-value au titre de l’année 2014 au cours de laquelle est intervenue la cession.

Il résulte de ce qui précède que M. C… n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande de décharge des impositions établies à raison de la taxation de cette plus-value au titre de l’année 2014 et des majorations correspondantes. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. C… est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A… C… et à la ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 2 octobre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

M. Haïli, président-assesseur,

M. Porée, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 23 octobre 2025.

Le rapporteur,

X. Haïli

Le président,

D. Pruvost

La greffière,

M. B…

La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,