Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. C… D… a demandé au tribunal administratif de Dijon de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2019, à raison de la plus-value immobilière réalisée le 13 juin 2019 lors de la cession d’un ensemble immobilier composé de bâtiments et de vignes sis à Pommard.

Par un jugement no 2203248 du 19 mars 2024, le tribunal administratif de Dijon a constaté un non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d’instance (article 1) et a rejeté le surplus de sa demande de décharge (article 2).

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 13 mai 2024 et le 17 octobre 2024, M. D…, représenté par la SELAS Fidal, demande à la cour :

1°) d’annuler ou de réformer l’article 2 de ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge totale ou partielle des impositions en litige ;

3°) à titre subsidiaire, de prononcer la décharge de la somme de 1 325 075 euros concernant le calcul corrigé de la plus-value immobilière ;

4°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 5 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

– dès lors que les parcelles de vignes constituent des immeubles par nature et qu’il remplissait les conditions afférentes à la durée de détention, il était fondé à demander, pour le calcul de la plus-value en litige, l’application au prix d’acquisition des parcelles de vignes cédées, le forfait de 15 % prévu au 4° du II de l’article 150 VB du code général des impôts, comme le mentionne la documentation administrative référencée BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20, dont il se prévaut sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

– concernant la détermination de la base d’application dudit forfait, a minima, la valeur du bâti doit être dépréciée et déterminée par différence entre la valorisation donnée à l’ensemble soit 6 300 000 euros et la valorisation des vignes de 3 657 000 euros, soit une valeur nette de 2 943 000 euros et un abattement de 15 % qui s’élèverait à 441 000 euros ;

- concernant le calcul de la plus-value, doivent venir en déduction du prix de cession, d’une part, le montant versé pour racheter les droits des autres indivisaires, soit 9 540 000 euros, et, d’autre part, le montant résultant de la prise en compte de la quote-part de la valeur de cession correspondant à ses droits indivis antérieurs, soit 2 824 416 euros, dans les mêmes conditions qu’une licitation au profit d’un tiers étranger à l’indivision selon la documentation administrative référencée BOI-RFPI-PVI-10-40-100.

Par des mémoires, enregistré les 25 septembre et 25 octobre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet du surplus de la requête.

Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

En application de l’article R. 611-11-1 du code de justice administrative, une ordonnance de clôture immédiate de l’instruction a été prise le 7 novembre 2024.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

– le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique :

– le rapport de M. Haïli, président assesseur,

– et les conclusions de M. Chassagne, rapporteur public ;

Considérant ce qui suit :

Par acte du 13 juin 2019, M. C… D… a cédé à la SCEA du château de la Commaraine un ensemble immobilier à Pommard (Côte-d’Or) comprenant une maison de vigneron sur une parcelle de 47 Ca, une cuverie attenante, un clos de vignes d’une superficie de 3,745 hectares situé dans l’aire d’appellation d’origine contrôlée Pommard, premier cru, et une micro-parcelle de 20 m² hors clos, qu’il avait acquis par un acte de licitation du 29 septembre 2017 faisant cesser l’indivision issue du partage de la succession de son père décédé en 2014. La cession de l’ensemble immobilier, consentie au prix de 16 881 276,49 euros, a donné lieu à la constatation d’une plus-value déclarée par l’intéressé pour un montant brut de 8 850 212 euros. A l’issue d’un contrôle sur pièces, l’administration, constatant que M. D… avait appliqué la majoration forfaitaire de 15 % pour dépenses de construction, reconstruction, agrandissement ou amélioration d’immeuble bâti détenu depuis plus de cinq ans, prévue au 4° du II de l’article 150 VB du code général des impôts, à la totalité de la valeur d’acquisition de l’ensemble immobilier de 6 300 000 euros ressortant de la déclaration de succession de 2014, alors que l’ensemble immobilier comprenait des vignes pour lesquelles la majoration n’est pas applicable, a évalué le prix d’acquisition des vignes à 4 989 425 euros par comparaison avec d’autres mutations portant sur des parcelles de vignes et a limité l’application de la majoration de 15 % à la valeur de l’immeuble bâti, soit 1 310 545 euros. En conséquence du rehaussement de la plus-value déclarée, M. D… a été assujetti, au titre de l’année 2019, à un complément d’impôt sur le revenu ainsi qu’aux prélèvements sociaux. Par un jugement du 19 mars 2024, le tribunal administratif de Dijon, après avoir constaté un non-lieu à statuer partiel à hauteur des impositions et pénalités dégrevées en cours d’instance d’un montant total de 30 875 euros, a rejeté le surplus de la demande de M. D… tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes. Par la présente requête, M. D… relève appel de ce jugement en tant qu’il a rejeté le surplus de sa demande.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne l’application de la majoration forfaitaire de 15% :

Aux termes de l’article 150 U du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : « I. – (…) les plus-values réalisées par les personnes physiques (…) lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis (…) sont passibles de l’impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. (…) ». Aux termes de l’article 150 V du même code : « La plus ou moins-value brute réalisée lors de la cession de biens ou droits mentionnés aux articles 150 U à 150 UC est égale à la différence entre le prix de cession et le prix d’acquisition par le cédant. ». Aux termes de l’article 150 VB de ce code : « I. – Le prix d’acquisition est le prix effectivement acquitté par le cédant, tel qu’il est stipulé dans l’acte, étant précisé que ce prix s’entend de l’existant et des travaux dans le cas d’une acquisition réalisée selon le régime juridique de la vente d’immeuble à rénover. (…) / II. – Le prix d’acquisition est, sur justificatifs, majoré : / (…) 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d’agrandissement ou d’amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l’achèvement de l’immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu’elles n’ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l’impôt sur le revenu et qu’elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives. Lorsque le contribuable, qui cède un immeuble bâti plus de cinq ans après son acquisition, n’est pas en état d’apporter la justification de ces dépenses, une majoration égale à 15 % du prix d’acquisition est pratiquée. (…) ».

Ainsi qu’il a été dit au point 1 ci-dessus, l’administration fiscale a estimé que la majoration de 15 % prévue par le 4° du II de l’article 150 VB du code général des impôts ne pouvait pas s’appliquer à la fraction du prix d’acquisition portant sur les vignes et aurait dû concerner uniquement les immeubles bâtis. Contrairement à ce que persiste à soutenir l’appelant, les parcelles de vignes ne constituent pas des immeuble bâtis relevant du champ d’application de l’article précité. Par suite, l’appelant n’est pas fondé à demander, pour le calcul de la plus-value réalisée lors de la vente de son domaine, l’application de la majoration de 15 % à la fraction de l’ensemble immobilier correspondant aux parcelles de vignes.

Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. (…) ».

En premier lieu, l’appelant n’est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du paragraphe 350 de la documentation administrative BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20 publiée le 20 décembre 2013 concernant l’application du forfait de 15% pour la cession d’un immeuble bâti plus de cinq ans après son acquisition qui ne comportent aucune interprétation différente de la loi fiscale de celle appliquée ci-dessus.

En second lieu, le requérant ne peut utilement se prévaloir de l’extrait d’un avis non daté du centre de recherche, d’information et de documentation notariales (Cridon) de Lyon selon lequel « le forfait de 15 % est applicable à l’ensemble immobilier bâti vignes comprises » qui n’est pas invocable sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, dès lors que cet avis n’émane pas de l’administration fiscale.

En ce qui concerne la détermination de la base d’imposition de la majoration forfaitaire de 15 % :

Il résulte de l’instruction qu’après avoir écarté la fraction du prix d’acquisition de l’ensemble immobilier portant sur les vignes du champ d’application de la majoration forfaitaire de 15 %, l’administration fiscale a recalculé la majoration effectivement applicable dans la mesure où l’ensemble du bien immobilier était entré dans le patrimoine du requérant le 19 mars 2014 pour un prix global de 6 300 000 euros non ventilé entre les éléments de l’actif. Pour reconstituer le prix d’acquisition de l’immeuble bâti, l’administration fiscale a procédé par comparaison avec d’autres mutations de parcelles de vignes de même nature sur le même secteur géographique, ce qui l’a conduite à estimer la valeur d’acquisition des parcelles de vignes du Clos de la Commaraine à 4 989 425 euros et à appliquer la majoration forfaitaire d’acquisition de 15 % à la valeur déduite de l’immeuble bâti composé de la maison et du bâtiment à usage de cuverie, soit 1 310 575 euros (6 300 000 – 4 989 452).

M. D… qui ne conteste pas la pertinence de la méthode de comparaison utilisée par l’administration fiscale, sollicite l’application d’un quantum majoré de dépréciation à l’estimation de la valeur d’acquisition des vignes telle que déterminée par l’administration fiscale au motif pris de l’impossibilité pour l’indivision successorale, ou lui-même, de résilier le bail rural au regard des motifs de reprise par le bailleur limitativement énumérés par l’article L. 411-46 du code rural et de la pêche maritime. Toutefois, il résulte de l’instruction que, pour l’évaluation des parcelles de vignes, l’administration fiscale a tenu compte de la situation juridique du bien à la date du décès de M. B… D…, en 2014, et de ce que les vignes étaient louées par un bail rural, en appliquant une décote usuellement retenue de 2 % par année restant à courir jusqu’à l’expiration du bail, soit une dépréciation de 7 %, compte tenu de la durée de trois ans et demi restant à courir entre la date du 19 mars 2014, date de la déclaration de succession et le 11 novembre 2018, date d’échéance du bail. Alors même que les dispositions de l’article L. 411-46 du code rural confèrent au preneur en place un droit à renouvellement du bail et en l’absence de preuve d’une gestion particulièrement difficile de l’indivision, le requérant n’est pas fondé à se prévaloir du maintien du preneur sur l’exploitation au-delà de l’échéance du bail rural avec une probabilité suffisante justifiant un abattement supplémentaire de 25 %. Enfin, si le requérant soutient que la prorogation du bail rural pour une durée de 24 ans intervenue par un acte notarié du 29 septembre 2017 justifie un abattement supplémentaire de 15%, un tel moyen est sans incidence sur l’appréciation de la valeur du bien à la date de son acquisition et, en tout état de cause, cet engagement renouvelé de location constitue une contrainte sous laquelle le requérant propriétaire s’est placé faisant obstacle à l’application de la décote sollicitée.

En ce qui concerne la détermination du prix d’acquisition par licitation de l’ensemble immobilier :

Aux termes de l’article 150 U du code général des impôts : « I.- Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques (…) lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l’impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. (…) / IV.-Le I ne s’applique pas aux partages qui portent sur des biens meubles ou immeubles dépendant d’une succession ou d’une communauté conjugale et qui interviennent uniquement entre les membres originaires de l’indivision, leur conjoint, des ascendants, des descendants ou des ayants droit à titre universel de l’un ou de plusieurs d’entre eux. Il en est de même des partages portant sur des biens indivis issus d’une donation-partage et des partages portant sur des biens indivis acquis par des partenaires ayant conclu un pacte civil de solidarité ou par des époux, avant ou pendant le pacte ou le mariage. Ces partages ne sont pas considérés comme translatifs de propriété dans la mesure des soultes ou plus-values. ».

Aux termes du premier alinéa de l’article 883 du code civil : « Chaque cohéritier est censé avoir succédé seul et immédiatement à tous les effets compris dans son lot ou à lui échus sur licitation, et n’avoir jamais eu la propriété des autres effets de la succession ». Il résulte de ces dernières dispositions que la licitation d’un bien dépendant d’une indivision successorale au profit d’un membre de cette indivision vaut partage. Une telle licitation valant partage a un effet déclaratif pour l’indivisaire attributaire du bien, qui conduit à regarder l’intéressé comme ayant exercé un droit de propriété sur le bien qui lui est échu depuis l’origine de l’indivision successorale, alors même qu’il ne serait entré dans cette dernière que par succession d’un indivisaire originel.

Le requérant conteste enfin le refus de l’administration fiscale de majorer la valeur d’acquisition de l’ensemble immobilier cédé le 13 juin 2019 par M. D… de sa quote-part de droits indivis antérieurs et de la somme versée pour acquérir les droits des autres indivisaires, soit un prix d’acquisition de 12 364 416 euros et une plus-value taxable de 1 876 134 euros. A cet effet, si l’appelant soutient que, le bien ayant été acquis par préemption, cette acquisition hors de tout accord « amiable » relèverait d’une licitation au profit d’un tiers étranger, toutefois, quelles que soient les conditions d’acquisition du bien, la licitation au profit d’un indivisaire vaut partage. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a retenu la valeur déclarée à la date de l’acte de licitation du 29 septembre 2017.

Par ailleurs, le requérant n’est pas fondé à se prévaloir de la documentation administrative référencée BOI-RFPI-PVI-10-40-100 du 14 avril 2014, qui ne donne pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle retenue ci-dessus.

Il résulte de l’ensemble de ce qui précède que M. D… n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. D… est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C… D… et à la ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 6 novembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

M. Haïli, président-assesseur,

M. Laval, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 27 novembre 2025.

Le rapporteur,

X. Haïli

Le président,

D. Pruvost

La greffière,

M. A…

La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,