Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A B a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016.

Par un jugement n° 2100561, 2100563 du 17 mars 2023, le tribunal administratif de Marseille a rejeté ses demandes.

Procédure devant la cour :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 22 mai 2023, 12 février et 8 avril 2024, M. B, représenté par M^e Da Cunha, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du 17 mars 2023 ;

2°) de le décharger des impositions en litige, subsidiairement de façon partielle ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— les dispositions des articles L. 68 et L. 73 du livre des procédures fiscales ont été méconnues dès lors que les impositions ont été évaluées d’office sans qu’il ne fasse l’objet d’une mise en demeure préalable ; l’administration aurait dû vérifier son résultat au titre des années 2014 et 2015 ainsi que vérifier les opérations antérieures ayant concouru à la formation d’un crédit de taxe ; à partir du 1er janvier 2016, sa situation ne relevait pas de l’article 50-0 du code général des impôts mais du régime réel simplifié ;

— les dispositions de l’article L. 76 B et de la doctrine applicable ont également été méconnues dès lors qu’il n’a pas été mis à même d’identifier les tiers auprès de qui l’administration a fait usage de son droit de communication ;

— l’avis de mise en recouvrement de la taxe sur la valeur ajoutée n’a pas été notifié à son adresse conformément aux dispositions de l’article R. 256-6 du livre des procédures fiscales ;

— il n’a pas reconnu avoir perçu les revenus qui lui sont attribués ;

— la taxe sur la valeur ajoutée ne peut être mise à sa charge pour la période du 1er janvier au 1er mai 2016 qu’à concurrence de la facturation qu’il a réellement effectuée dès lors qu’il n’était pas redevable ainsi qu’en a décidé l’administration en fixant son obligation déclarative au 3 mai 2017 au plus tard ; aucune globalisation ne peut être effectuée ;

— la remise en cause du régime de la franchise ne justifie pas la réintégration d’un profit sur le trésor ;

— les pénalités et intérêts de retard seront déchargée par voie de conséquence.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 5 décembre 2023 et 7 mars 2024, et un mémoire non communiqué enregistré le 20 juin 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que la requête est non fondée dans les moyens qu’elle soulève.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Poullain,

— et les conclusions de M. Guillaumont, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. B exerçait à Aubagne une activité de travaux divers du bâtiment, sous forme d’entreprise individuelle à l’enseigne MSA Provence. Il relève appel du jugement du tribunal administratif de Marseille ayant rejeté ses demandes tendant à obtenir la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016.

Sur le bien-fondé du jugement attaqué :

En ce qui concerne la procédure :

2. En premier lieu, d’une part, en application du point 1 de l’article 50-0 du code général des impôts, le régime des micro-entreprises est applicable aux entreprises dont le chiffre d’affaires hors taxes respecte les limites mentionnées au I de l’article 293 B. Le cinquième alinéa de ce point précise que le régime continue de s’appliquer jusqu’au 31 décembre de l’année au cours de laquelle ces seuils sont dépassés. Aux termes du point 2 du même article sont notamment exclus de ce régime « b. Les contribuables qui ne bénéficient pas des dispositions du I (1) de l’article 293 B. Cette exclusion prend effet à compter du 1er janvier de l’année qui suit celle de leur assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée ». Le point 3 précise également : « 3. Les contribuables concernés portent directement le montant du chiffre d’affaires annuel et des plus ou moins-values réalisées ou subies au cours de cette même année sur la déclaration prévue à l’article 170 », c’est-à-dire la déclaration détaillée des revenus. Aux termes de l’article 293 B du même code : " I. – Pour leurs livraisons de biens et leurs prestations de services, les assujettis établis en France, (), bénéficient d’une franchise qui les dispense du paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, lorsqu’ils n’ont pas réalisé : / 1° Un chiffre d’affaires supérieur à : / a) 82 200 euros l’année civile précédente ; / b) Ou 90 300 euros l’année civile précédente, lorsque le chiffre d’affaires de la pénultième année n’a pas excédé le montant mentionné au a ; / () / II. – 1. Le I cesse de s’appliquer : a) Aux assujettis dont le chiffre d’affaires de l’année en cours dépasse le montant mentionné au b du 1° du I ; / () / 2. Les assujettis visés au 1 deviennent redevables de la taxe sur la valeur ajoutée pour les prestations de services et les livraisons de biens effectuées à compter du premier jour du mois au cours duquel ces chiffres d’affaires sont dépassés. / () ".

3. D’autre part, aux termes de l’article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d’office : / 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d’entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, ou des revenus d’exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l’article 53 A du code général des impôts n’a pas été déposée dans le délai légal ; / 1° bis Les résultats imposables selon le régime d’imposition défini à l’article 50-0 du code général des impôts dès lors : / a. Qu’un des éléments déclaratifs visé au 3 de l’article précité n’a pas été indiqué ; / () / Les dispositions de l’article L. 68 sont applicables dans les cas d’évaluation d’office prévus aux 1° et 2° ". L’article L. 68 prévoit que la procédure de taxation d’office n’est applicable que si le contribuable n’a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d’une mise en demeure.

4. En l’espèce, il est constant que M. B avait déclaré, lors de la création de son entreprise, relever du régime des micro-entreprises. Si M. B soutient que son chiffre d’affaires aurait dépassé la limite de 90 300 euros fixée par le b) du 1° du I de l’article 293 B du code général des impôts au cours de l’année 2015, il ne l’établit pas en produisant la copie de ses relevés bancaires à l’instance. Contrairement à ce qu’il soutient, l’administration n’était pas tenue d’analyser cet exercice 2015, prescrit, afin de déterminer le régime d’imposition applicable à ses revenus d’activité de l’année 2016 et pouvait à cet égard s’en remettre à la déclaration initiale du contribuable. S’il est apparu, à l’occasion du contrôle, et il n’est pas contesté, qu’au cours du mois de mai de l’année 2016, son chiffre d’affaires de l’année a dépassé ledit seuil, il s’en suit qu’il s’est trouvé assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée au titre de l’année 2016 et que le régime des micro-entreprises pour l’impôt sur le revenu a continué à s’appliquer jusqu’au 31 décembre 2016, que ce soit sur le fondement du cinquième alinéa du point 1 de l’article 50-0 du code général des impôts ou du b du point 2 du même article. Dès lors, la circonstance que M. B s’est abstenu de déclarer tout revenu de son activité professionnelle au cours de l’année 2016 était susceptible de donner lieu à une évaluation d’office, non sur le fondement du 1° de l’article L. 73 du livre des procédures fiscales, mais sur celui du a du 1° bis du même article, propre au régime des micro-entreprises. Ainsi, les dispositions de l’article L. 68 n’étaient pas applicables et l’administration n’avait pas à mettre M. B préalablement en demeure de régulariser sa situation pour procéder à l’évaluation d’office de son imposition.

5. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ». Il résulte de ces dispositions qu’il incombe à l’administration, quelle que soit la procédure d’imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d’informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d’arrêter d’office les bases d’imposition, de l’origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu’elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l’intéressé d’y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent.

6. En l’espèce, il ressort de la proposition de rectification qu’à partir des copies de chèques obtenues auprès de l’établissement bancaire de M. B, le service a effectué des demandes de renseignements auprès de ses clients commerçants et particuliers. L’annexe 2 à la proposition récapitule les factures émises par M. B dont le service a ainsi pu obtenir la communication et qui ont été utilisées pour fonder les impositions, en mentionnant le nom du client concerné. Si, ainsi que le fait valoir M. B, l’administration a adressé une demande de renseignements aux époux C sans que cela n’apparaisse sur la proposition de rectification ou son annexe, il n’en résulte aucune irrégularité dès lors qu’il n’est pas contesté que ces derniers n’ont pas répondu à la demande qui leur a été faite et n’ont ainsi fourni aucune information susceptible de fonder les impositions. Il ne saurait par suite être soutenu que les dispositions de l’article L. 76 B ont été méconnues.

7. Enfin, si le requérant se prévaut des instructions BOI-BIC-DECLA-10-10-10 et 20 relative aux régime d’imposition et obligations déclaratives, et BOI-CF-PGR-30-10 relative aux garanties liées aux procédures de rectification, l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales n’est pas applicable en matière de procédure d’imposition. En tout état de cause, M. B ne se prévaut d’aucune interprétation de la loi fiscale contenue dans ces instructions qui serait divergente de celle énoncée aux points précédents.

En ce qui concerne l’avis de mise en recouvrement :

8. Aux termes de l’article R. 256-6 du code général des impôts : « La notification de l’avis de mise en recouvrement comporte l’envoi au redevable, soit au lieu de son domicile, de sa résidence ou de son siège, soit à l’adresse qu’il a lui-même fait connaître au service compétent de la direction générale des finances publiques (), de l' » ampliation " prévue à l’article R. * 256-3 ".

9. En l’espèce, si M. B soutient que l’avis de mise en recouvrement relatif à la taxe sur la valeur ajoutée lui a été notifié à une adresse erronée, il est constant que le pli lui est effectivement parvenu, dès lors qu’il a formé une réclamation par courrier du 9 mars 2020, et qu’il n’a ainsi été privé d’aucune garantie.

10. Pour les mêmes motifs que ceux exposés au point 7 ci-dessus, les mentions de l’instruction BOI-REC-PREA-10-10-20 relative aux modalités et mesures préalables à l’action en recouvrement ne peuvent être utilement invoquées.

En ce qui concerne le bien-fondé de l’imposition :

S’agissant de la taxe sur la valeur ajoutée :

11. M. B n’ayant pas déposé de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée, il a été taxé d’office sur le fondement du 3° de l’article L. 66 du livre des procédures fiscales, ce qu’il ne conteste pas. Il supporte de ce fait la charge de la preuve de l’exagération de la base d’imposition retenue par le service en application de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales.

12. Aux termes du point 3 de l’article 283 du code général des impôts : « Toute personne qui mentionne la taxe sur la valeur ajoutée sur une facture est redevable de la taxe du seul fait de sa facturation ».

13. En l’espèce, l’administration a relevé que l’ensemble des factures obtenues à la suite des demandes de renseignement qu’elle a adressées aux clients de M. B faisait apparaitre la taxe sur la valeur ajoutée. Elle a en conséquence estimé que l’ensemble du chiffre d’affaires reconstitué au titre de l’année 2016 avait donné lieu à l’émission de telles factures mentionnant la taxe sur la valeur ajoutée. M. B n’établit pas, ni n’allègue, que tel n’aurait pas été toujours le cas. Dès lors, si les dispositions de l’article 293 B du code général des impôts citées ci-dessus au point 2 lui auraient permis de bénéficier d’une dispense du paiement de la taxe sur la valeur ajoutée jusqu’au 1er mai 2016 dès lors qu’il n’a dépassé le chiffre d’affaires de 90 300 euros qu’au cours du mois de mai 2016, les facturations auxquelles il a procédé le rendaient redevable de ladite taxe sur l’ensemble du chiffre d’affaires reconstitué à partir de ses encaissements, dès le 1er janvier 2016, sur le fondement du point 3 de l’article 283 du code général des impôts.

14. M. B établit toutefois que cinq des factures en cause, émises les 14 janvier, 8, 11 et 22 février, et 23 mars 2016, d’un montant total TTC de 30 776,25 euros, ne comportent qu’une taxe au taux de 5,5 %, et qu’une autre facture, émise le 23 mars 2016, d’un montant TTC de 5 607,11 euros, mentionne pour sa part un taux de 10 %. Dès lors que la taxe est due par M. B à cet égard du seul fait des mentions qu’il a portées sur ces factures, il n’en est redevable qu’à concurrence du taux qu’elles mentionnent, sans que ne puisse avoir d’incidence la circonstance que ces opérations, réalisées par un assujetti redevable de la taxe en application du 2 du II de l’article 293 B du code général des impôts, n’auraient pu ouvrir droit à l’application de ces taux réduits qu’au bénéfice des conditions fixées par les articles 278 et suivants du même code, non satisfaites en l’espèce. M. B doit dès lors être déchargé de la différence entre le montant de la taxe rappelée, au taux de 20 %, et le montant de la taxe mentionnée sur ces six factures.

S’agissant de l’impôt sur le revenu :

15. En premier lieu, aux termes de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales : « En cas de vérification simultanée des taxes sur le chiffre d’affaires et taxes assimilées, de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés, le supplément de taxes sur le chiffre d’affaires et taxes assimilées afférent à un exercice donné est déduit, pour l’assiette de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés, des résultats du même exercice, sauf demande expresse des contribuables, formulée dans le délai qui leur est imparti pour répondre à la proposition de rectification. () ».

16. Lorsqu’un contribuable a fait l’objet de redressements en matière d’impôt sur les bénéfices et de taxe sur la valeur ajoutée, ses bases d’imposition à l’impôt sur le revenu peuvent être rehaussées d’un profit sur le Trésor chaque fois que le droit qui lui est ouvert de déduire de ces bases la taxe sur la valeur ajoutée rappelée aboutirait, à défaut de la constatation à due concurrence d’un tel profit, à ce que le contribuable soit imposé à l’impôt sur le revenu sur une assiette plus réduite que celle sur laquelle il aurait été imposé s’il avait acquitté régulièrement la taxe sur la valeur ajoutée. Dès lors, la taxe sur la valeur ajoutée rappelée devait donner lieu à la réintégration d’un profit sur le Trésor.

17. En deuxième lieu, M. B, dont les revenus ont été imposés d’office ainsi qu’il a été vu précédemment au point 4, supporte de ce fait la charge de la preuve de leur exagération en application de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales. En l’espèce, l’administration a reconstitué les recettes professionnelles de M. B à partir des encaissements perçus sur son compte bancaire, de l’analyse de la copie des chèques obtenus de la banque dans le cadre du droit de communication et de l’examen contradictoire de ces éléments avec le contribuable. En se bornant à indiquer, sans fournir la moindre précision, qu’il n’a pas identifié les recettes prises en compte comme de nature professionnelle, contrairement aux mentions portées sur la proposition de rectification, et que le chiffre d’affaires auquel l’administration est arrivée excède sa propre évaluation, M. B n’apporte pas la preuve du caractère exagéré des revenus reconstitués et des impositions mises à sa charge.

18. Il résulte de tout ce qui précède, les pénalités et intérêts de retard n’étant contestés que par voie de conséquence des impositions, que M. B est seulement fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille ne lui a pas accordé une réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge selon les modalités exposées au point 14 ainsi que des pénalités et intérêts de retard correspondants.

Sur les frais liés au litige :

19. Dans les circonstances de l’espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l’Etat, au bénéfice de M. B, une somme de 1 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D É C I D E :

Article 1er : Il est accordé à M. B la réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti, à concurrence de la différence entre le montant rappelé au titre des six factures mentionnées au point 14 et celui de la taxe mentionnée sur ces factures, ainsi que des pénalités et intérêts de retard correspondants.

Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Marseille est réformé en ce qu’il a de contraire au présent arrêt.

Article 3 : L’Etat versera à M. B une somme de 1 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. A B, au ministre de l’économie, des finances et de l’industrie et au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.

Délibéré après l’audience du 6 décembre 2024, à laquelle siégeaient :

— M^me Chenal-Peter, présidente de chambre,

— M^me Vincent, présidente assesseure,

— M^me Poullain, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 décembre 2024.

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