COUR ADMINISTRATIVE D’APPEL

DE NANCY

N° 13NC01899

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M^me I Y-K

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M. Martinez

Président

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M. Di Candia

Rapporteur

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M. Goujon-Fischer

Rapporteur public

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Audience du 11 décembre 2014

Lecture du 30 décembre 2014

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19-04-01-02

C vf

REPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS,

La Cour administrative d’appel de Nancy

(2^e chambre)

Vu la requête, enregistrée le 20 septembre 2013, présentée pour M^me I Y-D, demeurant XXX à Autreville-sur-Moselle (54380), par M^e Malitchenko ;

M^me Y-D demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement n° 1202535 du 16 juillet 2013 par lequel le tribunal administratif de Nancy a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l’année 2008 ;

2°) de prononcer la décharge demandée ;

3°) de mettre les dépens à la charge de l’Etat, ainsi que la somme de 5 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Elle soutient :

A titre principal, que :

— elle était fondée à maintenir le report d’imposition prévu par l’article 151 octies du code général des impôts dès lors que dans le cadre de la donation partage du 29 mai 2008, elle a transmis à sa fille, à titre gratuit, l’ensemble des titres qu’elle détenait dans la SNC pharmacie des Epis, et que sa fille a expressément pris l’engagement, prévu à l’article 151 octies du code général des impôts, d’acquitter l’impôt de la plus-value ;

— l’administration ne peut légalement se fonder sur la réponse ministérielle Valleix pour remettre en cause le maintien du report d’imposition dès lors que cette réponse, qui qualifie les donations avec soultes de transmission à titre onéreux, ajoute à la loi, est contraire à l’esprit du texte législatif, et doit être regardée comme rapportée, faute d’avoir été reprise dans la documentation administrative actuelle ;

A titre subsidiaire, que :

— dès lors qu’elle a fait valoir ses droits à la retraite, elle aurait dû bénéficier de l’exonération prévue à l’article 151 septies A du code général des impôts, la plus-value professionnelle en report sur le fondement de l’article 151 octies I-a du même code devenant exigible par suite de la cession étant elle-même automatiquement exonérée en vertu de l’instruction BOI 4B-2-07 ;

— l’administration a opéré en cours de procédure une substitution de base légale de nature à établir que l’administration porte une appréciation erronée sur la nature de l’opération en litige ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 27 février 2014, présenté par le ministre chargé du budget, qui conclut au rejet de la requête ;

Il soutient que :

— le bénéfice de l’article 151 octies du code général des impôts pour le report d’imposition est subordonné à la double condition d’une transmission effectuée à titre gratuit et d’un engagement du bénéficiaire de la transmission d’acquitter l’impôt sur la plus-value en cas de cession ultérieure ;

— le respect de cet engagement dans le cadre de donations assorties de soultes ne peut exister qu’à l’égard du redevable de soultes, pour la valeur de son lot, et non pour les bénéficiaires de la soulte ;

— un contribuable ne peut se prévaloir d’une doctrine relative à un autre article du code général des impôts ;

— la circonstance que la réponse ministérielle Valleix n’ait pas été reprise dans la documentation administrative publiée au BOFIP est sans incidence ;

— la requérante ne peut bénéficier des dispositions de l’article 151 septies dès lors que l’opération en litige n’a pas le caractère de cession à titre onéreux des parts lors du départ à la retraite ;

— elle n’est par conséquent pas fondée à se prévaloir de la doctrine 4 B-2-07 ;

Vu le mémoire en réplique, enregistré le 25 juin 2014, présenté pour M^me Y-D, par M^e Gérard, qui conclut aux mêmes fins que la requête et par les mêmes moyens ;

Vu le mémoire, enregistré le 3 octobre 2014, présenté par le ministre des finances et des comptes publics, qui conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique du 11 décembre 2014 :

— le rapport de M. Di Candia, premier conseiller,

— et les conclusions de M. Goujon-Fischer, rapporteur public ;

1. Considérant que M^me Y-F a bénéficié d’un report d’imposition pour la plus-value à long terme constatée sur les immobilisations non amortissables à l’occasion de l’apport du fonds de l’officine de pharmacie qu’elle exploitait jusqu’alors à titre individuel, lors de la constitution, avec sa fille, M^me A X, le 1^er avril 2002, de la société en nom collectif (SNC) « Pharmacie des Epis » ; que par acte de donation-partage du 29 mai 2008, M^me Y-F a donné la totalité des parts qu’elle détenait au sein de la SNC à M^me X, d’une valeur globale de 1 423 931 euros, à charge pour cette dernière de verser à son frère et sa sœur, en leur qualité de codonataires, une soulte d’un montant de 474 643,67 euros chacun ; que lors d’un contrôle, l’administration fiscale a constaté la réalisation en 2008 d’une plus-value de cession à titre onéreux portant sur les deux-tiers des parts de la SNC « Pharmacie des Epis » et a admis que cette plus-value de cession, liée au départ à la retraite de la requérante, était soumise aux contributions sociales mais éligible au régime d’exonération d’impôt sur le revenu prévue à l’article 151 septies du code général des impôts ; qu’en revanche, s’agissant de la plus-value en report, l’administration fiscale a remis en cause, à concurrence des deux-tiers des parts reçues par M^me X, en contrepartie desquelles elle devait verser une soulte aux codonataires, le maintien du report de la plus-value à long terme réalisée en 2002 par M^me Y-D ; que le service a alors prononcé un rehaussement en base de 537 539 euros et soumis M^me Y-D à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l’année 2008, assorties de l’intérêt de retard et, s’agissant de l’impôt sur le revenu, de la majoration de 10 % prévue par l’article 1758 A du CGI. ; que M^me Y-F interjette appel du jugement du jugement 16 juillet 2013 par lequel le tribunal administratif de Nancy a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales dues au titre de l’année 2008 et consécutives au redressement relatif à la remise en cause du maintien du report d’imposition de la plus-value professionnelle réalisée par la requérante en 2002 ;

Sur l’étendue du litige :

1. Considérant que si le service a, dans la décision portant rejet de la réclamation de la requérante, admis que la majoration de 10 % avait été appliquée à tort aux prélèvements sociaux sur le fondement de l’article 1758 A du code général des impôts, il n’a prononcé au bénéfice de la requérante aucune décision de dégrèvement dès lors qu’il a opéré une compensation avec les insuffisances constatées en matière de contributions sociales concernant la plus-value de cession réalisée en 2008 ; que, dès lors que cette plus-value n’est pas en litige dans la présente instance, la demande de décharge de M^me Z-F doit être regardée comme portant sur une somme totale, en droits et pénalités, de 171 128 euros ;

Sur le bien-fondé des impositions en litige :

2. Considérant, d’une part, qu’aux termes de l’article 151 octies du code général des impôts : « I. Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées par une personne physique à l’occasion de l’apport à une société soumise à un régime réel d’imposition d’une entreprise individuelle ou d’une branche complète d’activité peuvent bénéficier des dispositions suivantes : / a. L’imposition des plus-values afférentes aux immobilisations non amortissables fait l’objet d’un report jusqu’à la date de la cession, du rachat ou de l’annulation des droits sociaux reçus en rémunération de l’apport de l’entreprise ou jusqu’à la cession de ces immobilisations par la société si elle est antérieure. Toutefois, en cas de transmission à titre gratuit à une personne physique des droits sociaux rémunérant l’apport ou de la nue-propriété de ces droits, le report d’imposition est maintenu si le bénéficiaire de la transmission prend l’engagement d’acquitter l’impôt sur la plus-value à la date où l’un des événements prévus à la phrase précédente se réalise (…) » ;

3. Considérant, d’autre part, qu’aux termes de l’article 894 du code civil : « La donation entre vifs est un acte par lequel le donateur se dépouille actuellement et irrévocablement de la chose donnée en faveur du donataire qui l’accepte. » ; qu’aux termes de l’article 1075 du même code : « Toute personne peut faire, entre ses héritiers présomptifs, la distribution et le partage de ses biens et de ses droits. / Cet acte peut se faire sous forme de donation-partage (…) Il est soumis aux formalités, conditions et règles prescrites pour les donations entre vifs (…) » ;

4. Considérant qu’il résulte de l’instruction, ainsi qu’il a été dit plus haut, que par l’acte de donation-partage du 29 mai 2008, M^me Y-F a donné la totalité des parts, soit 972 parts, qu’elle détenait au sein de la SNC à M^me X, d’une valeur globale de 1 423 931 euros, à charge pour cette dernière de verser à chacun des deux autres codonataires, une soulte d’un montant de 474 643,67 euros ; que dans le cadre de cette donation, M^me X s’est engagée, à hauteur de la totalité des droits qui lui ont été attribués, à acquitter la plus-value en report dont a bénéficié M^me Y-F à l’occasion de l’apport réalisé en 2002 ; que l’administration a remis en cause le maintien du report de la plus-value à long terme réalisée en 2002 au motif que les titres reçus en 2008 par M^me X en contrepartie d’une soulte au profit des autres codonataires ne pouvaient être regardés comme reçus à titre gratuit ; qu’il résulte toutefois de l’instruction que M^me Z-F, dont il n’est pas contesté qu’elle n’a pas retiré de liquidités de l’opération de transmission dont s’agit, s’est dépouillée irrévocablement de ses droits sociaux en faveur de ses enfants ; qu’en l’espèce, l’avantage tiré par les donataires de l’exécution de l’acte de donation-partage excédait notablement la valeur des charges que constituaient d’une part, pour chacun des donataires, l’obligation d’apurer le solde débiteur du compte courant d’associé de la requérante, limité à 180 000 euros et d’autre part, pour M^me X, le versement des soultes en litige, dont l’objet était d’équilibrer la valeur des lots attribués aux donataires ; que, dans ces conditions, c’est à tort que le service, en dépit de l’intention libérale manifestée par la requérante à l’égard de l’ensemble des donataires, a estimé que les titres de M^me Z-F avaient été transmis à titre onéreux à hauteur des deux-tiers d’entre eux et a mis fin, dans la même proportion, au report de la plus-value réalisée en 2002 ;

5. Considérant qu’il résulte de ce qui précède, et sans qu’il soit besoin d’examiner les autres moyens de la requête, que M^me Y-F est fondée à soutenir que c’est à tort, que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nancy a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales qui lui ont été assignées au titre de l’année 2008 consécutivement à la remise en cause du maintien du report d’imposition de la plus-value professionnelle réalisée en 2002 ;

Sur les conclusions tendant à la condamnation de l’Etat aux dépens de l’instance :

6. Considérant qu’aux termes de l’article R. 761-1 du code de justice administrative alors en vigueur : « Les dépens comprennent la contribution pour l’aide juridique prévue à l’article 1635 bis Q du code général des impôts (…). / Sous réserve de dispositions particulières, ils sont mis à la charge de toute partie perdante sauf si les circonstances particulières de l’affaire justifient qu’ils soient mis à la charge d’une autre partie ou partagées entre les parties. / L’Etat peut être condamné aux dépens » ;

7. Considérant qu’en application des dispositions précitées de l’article R. 761-1 du code de justice administrative, il y a lieu, en l’absence de dispositions ou de circonstances particulières de nature à y faire obstacle, de mettre à la charge de l’Etat le versement à M^me Y-F de la somme de 35 euros correspondant à la contribution pour l’aide juridique dont elle s’est acquittée ;

Sur l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

8. Considérant que, dans les circonstances de l’espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l’Etat au bénéfice de M^me Y-F la somme de 1 500 euros au titre des frais qu’elle a exposés et non compris dans les dépens ;

D E C I D E :

Article 1^er : Le jugement n° 1202535 du 16 juillet 2013 du tribunal administratif de Nancy est annulé.

Article 2 : M^me Y-F est déchargée des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contributions sociales ainsi que des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre de l’année 2008 à concurrence de la remise en cause du maintien du report de la plus-value réalisée en 2002.

Article 3 : L’Etat versera à M^me Y-F la somme de 35 euros au titre de l’article R. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : L’Etat versera à M^me Y-F la somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M^me Y-F est rejeté.

Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M^me I Y-F et au ministre chargé du budget.

Délibéré après l’audience du 11 décembre 2014, à laquelle siégeaient :

M. Martinez, président de chambre,

M. Di Candia, premier conseiller,

M^me Guidi, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 30 décembre 2014.

Le rapporteur, Le président,

Signé : O. DI CANDIA Signé : J. MARTINEZ

La greffière,

Signé : S. ROBINET

La République mande et ordonne au ministre chargé du budget en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

S. ROBINET