Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société HSBC Leasing, devenue la société HLF, a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de l’amende, d’un montant de 981 225 euros, qui lui a été appliquée au titre de l’année 2015 sur le fondement du a. du I de l’article 1763 du code général des impôts.

Par un jugement n° 2213457 du 26 mars 2024, le tribunal administratif de Paris, après avoir refusé de transmettre au Conseil d’Etat, pour transmission au Conseil constitutionnel, la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la société HSBC Leasing portant sur la conformité des dispositions du a. du I de l’article 1763 du code général des impôts au principe de proportionnalité des peines issu de l’article 8 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen du 26 août 1789, a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 15 mai 2024, et un mémoire enregistré le 23 juillet 2024, la société HLF, représentée par M^e Blanluet et M^e Gomes de Sousa, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge de l’amende contestée ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 10 000 euros au titre de l’article

L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- en prévoyant que le « tableau des provisions » comprend les reprises de provisions, l’annexe I à l’arrêté du 14 mars 1984 et l’annexe II à l’arrêté du 17 juillet 1987, visés par l’article 53 A du code général des impôts, auquel renvoie le a. du I de l’article 1763 du même code, excèdent l’habilitation donnée par le législateur, qui n’a pas défini le contenu précis des informations devant être reportées au tableau des provisions ; ces arrêtés sont par suite illégaux ; en effet, le législateur a entendu viser les seules provisions constatées au moment de leur enregistrement comptable, soit les dotations aux provisions de l’exercice, ainsi qu’il ressort de la lettre même du a. du I de l’article 1763 du code général des impôts, qui réduit à 1 % le taux de l’amende lorsque les sommes omises sont « réellement déductibles », ce qui n’est pas le cas des reprises de provisions ; à cet égard, si le législateur n’a pas cru utile de préciser que le tableau porte sur les dotations aux provisions, c’est parce qu’il a procédé par élision du terme « dotation » comme il est d’usage en matière comptable ; il ressort des travaux parlementaires que cette interprétation est la seule conforme à l’intention du législateur qui, en instaurant cette sanction, a eu pour objectif de faciliter le contrôle par l’administration du traitement fiscal des dotations aux provisions en tant que charges déductibles ;

- l’amende est d’autant plus excessive que les dotations aux provisions avaient été inscrites correctement au titre des exercices de leur constitution dans le formulaire 2056 ;

- l’interprétation extensive de la notion de provisions conduirait à compter plusieurs fois les mêmes dotations aux provisions aux fins de déterminer l’assiette de l’amende, ce qui ne correspond pas à la volonté du législateur, qui a restreint l’application de l’amende au seul exercice au titre duquel l’infraction est mise en évidence, ce qui implique que l’amende soit appliquée une seule fois pour les mêmes sommes ;

- le régime de modulation de l’amende en fonction de la gravité du manquement ne peut rationnellement s’appliquer à une reprise de provision dès lors que cela supposerait d’appliquer un taux d’amende de 5 % à des reprises non taxables car correspondant initialement à des provisions non déductibles et un taux d’amende réduit de 1 % à des reprises de provisions taxables, car correspondant initialement à des provisions déductibles ; un tel traitement, qui aurait pour effet de sanctionner plus durement l’absence de déclaration d’une reprise non taxable, alors que le contribuable ne retire aucun avantage de l’absence d’une telle déclaration, n’aurait aucun sens au regard de l’objectif poursuivi qui consiste à sanctionner plus durement des dissimulations dont le contribuable pourrait profiter ;

- les amendes prévues par les b. et c. du I de l’article 1763 du code général des impôts s’appliquent exclusivement à des charges de l’exercice ; une reprise de provisions étant un produit comptable, elle n’est pas une charge de l’exercice et ne saurait donc faire partie de l’assiette de l’amende ;

- s’agissant d’une disposition répressive, le champ d’application du a. du I de l’article 1763 du code général des impôts, tout comme l’assiette de l’amende, doivent faire l’objet d’une interprétation stricte, ce qui conduit à considérer que le tableau des provisions vise seulement les dotations aux provisions de l’exercice ;

- il est dans l’office du juge administratif, saisi de dispositions règlementaires, de contrôler leur légalité et, le cas échéant, leur conformité à l’intention du législateur et d’en écarter l’application si besoin.

Par un mémoire distinct, enregistré le 16 mai 2024, et des mémoires enregistrés les 1er juillet et 2 août 2024, la société HLF, représentée par M^e Blanluet et M^e Gomes de Sousa, demande à la cour de transmettre au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité des dispositions du a. du I de l’article 1763 du code général des impôts aux principes de proportionnalité des peines, de légalité des délits et des peines, ainsi que de clarté de la loi, issus de l’article 8 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen du 26 août 1789.

Par des mémoires enregistrés les 26 juin 2024 et 19 juillet 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut à ce que la cour ne transmette pas au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la société HLF.

Par une ordonnance n° 24PA02213 du 30 août 2024, la présidente de la 5ème chambre de la cour a refusé de transmettre au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la société HLF relative à la conformité des dispositions du a. du I de l’article 1763 du code général des impôts, d’une part, au principe de proportionnalité des peines issu de l’article 8 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen du 26 août 1789 et, d’autre part, au principe de légalité des délits et des peines.

Par un mémoire enregistré le 2 juillet 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la société appelante ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 24 juin 2025, l’instruction a été close au 10 juillet 2025.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- l’arrêté du 17 juillet 1987 relatif aux déclarations et documents souscrits par les entreprises industrielles et commerciales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Milon,

- les conclusions de Mme de Phily, rapporteure publique,

- et les observations de M^e Blanluet, représentant la société HLF.

Considérant ce qui suit :

La société HSBC Leasing, devenue la société HLF, a fait l’objet, en 2018, d’une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos les 31 décembre 2015 et 31 décembre 2016. Par une proposition de rectification du 19 décembre 2018, l’administration fiscale a rectifié le résultat imposable à l’impôt sur les sociétés au titre des deux exercices clos en 2015 et 2016, sans toutefois assujettir la société à des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, le résultat fiscal demeurant déficitaire. En revanche, l’administration a assujetti la société, au titre de l’année 2015, à l’amende prévue par les dispositions du a. du I de l’article 1763 du code général des impôts, dont le montant mis en recouvrement s’élève à 981 255 euros. Sa réclamation préalable ayant été rejetée, la société a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de cette amende. La société HLF fait appel du jugement du 26 mars 2024 par lequel le tribunal a rejeté sa demande.

Aux termes de l’article 53 A du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions de l’article 302 septies A bis, les contribuables, autres que ceux soumis au régime défini à l’article 50-0, sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable de l’année ou de l’exercice précédent. / Un décret fixe le contenu de cette déclaration ainsi que la liste des documents qui doivent y être joints. Ce décret édicte des définitions et des règles d’évaluation auxquelles les entreprises sont tenues de se conformer. / Les modèles d’imprimés de la déclaration et des documents prévus ci-dessus sont fixés par arrêté ». Aux termes du II de l’article 38 de l’annexe III au code général des impôts : « Les contribuables visés à l’article 53 A du code général des impôts sont tenus de joindre à la déclaration et aux annexes visées au I, le bilan, le compte de résultat, le tableau des immobilisations, le tableau des amortissements, le tableau des provisions et l’état des échéances des créances et des dettes. (…) ». Aux termes du I de l’article 1763 du même code : « Entraîne l’application d’une amende égale à 5 % des sommes omises le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet des documents suivants : a. Tableau des provisions prévu en application des dispositions de l’article 53 A ; (…) Pour les documents mentionnés aux a, b et c, l’amende s’applique au seul exercice au titre duquel l’infraction est mise en évidence et le taux est ramené à 1 % lorsque les sommes correspondantes sont réellement déductibles. / L’amende n’est pas applicable, en cas de première infraction commise au cours de l’année civile en cours et des trois années précédentes, lorsque les intéressés ont réparé leur omission soit spontanément, soit à la première demande de l’administration avant la fin de l’année qui suit celle au cours de laquelle le document devait être présenté ».

L’administration a appliqué à la société HSBC Leasing l’amende prévue par les dispositions précitées du a. du I de l’article 1763 du code général des impôts au motif qu’elle n’a pas mentionné, sur l’imprimé n° 2056 relatif aux provisions composant la liasse fiscale déposée au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2015, les reprises de provisions opérées suite à l’opération de fusion réalisée le 9 octobre 2015. Cette opération a conduit à l’absorption de filiales désignées par le terme « special purpose vehicule (SPV) » dont l’objet était de porter un unique contrat de crédit-bail mobilier souscrit par une compagnie aérienne chinoise, chacune de ces filiales ayant acquis un aéronef et inscrit au passif de leur bilan une provision correspondant à la moins-value résultant de la cession des actifs réalisée selon les conditions prévues par chaque contrat de crédit-bail. Cette reprise de provisions pour dépréciation s’est traduite dans les comptes de la société HSBC par l’inscription d’une somme globale de 53 541 348 euros et celle-ci a, d’après les écritures des parties, concordantes sur ce point, fait l’objet, pour le même montant, d’une déduction extra-comptable, ainsi qu’il résulte des mentions figurant aux tableaux 2058 A et B joints à la déclaration déposée au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2015. Il résulte des indications figurant dans la proposition de rectification que l’administration a estimé que, sur la somme de 53 541 378 euros déduite du résultat fiscal au titre de l’exercice clos en 2015, la somme de 42 395 313 euros n’était pas déductible. L’administration a ainsi appliqué à cette part des reprises de provisions, selon elle non déductibles, non mentionnées dans le tableau, un taux d’amende de 5 % et à la part déductible des provisions reprises, un taux d’amende de 1 %, aboutissant à une amende de 2 231 226 euros, dont le montant a été réduit à la somme de 981 225 euros au terme de la procédure d’interlocution.

Il est constant que le formulaire CERFA n° 2056 qui présente, sous forme de tableau, les provisions inscrites au bilan, et qui compose la liasse fiscale déposée au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2015 correspond au modèle d’imprimé qui était alors en vigueur, figurant en annexe II de l’arrêté du 17 juillet 1987 relatif aux déclarations et documents souscrits par les entreprises industrielles et commerciales. Ce tableau comporte notamment deux colonnes, dont l’une permet d’indiquer les « augmentations » de provisions, lesquelles correspondent aux « dotations de l’exercice » et l’autre permet d’indiquer les « diminutions » de provisions, qui correspondent aux « reprises de l’exercice ».

En premier lieu, il résulte des dispositions de l’article 53 A du code général des impôts citées au point 2 du présent arrêt, auquel se réfère le a. du I de l’article 1763 du même code, que le législateur a renvoyé à un décret et un arrêté le soin de fixer le contenu de la déclaration à déposer par les contribuables et les modèles d’imprimés de la déclaration et des documents joints à cette déclaration, parmi lesquels figurent le tableau relatif aux provisions. Il incombait donc au pouvoir règlementaire, conformément à la volonté du législateur, de préciser notamment les éléments devant figurer au tableau des provisions, en déterminant à cet effet un modèle d’imprimé. L’arrêté du 17 juillet 1987 n’est donc pas illégal du seul fait qu’il a apporté à la loi les précisions que celle-ci a requises.

En deuxième lieu, les indications devant figurer au tableau des provisions permettent certes l’application de l’amende prévue au a. du I de l’article 1763 du code général des impôts. Toutefois, il résulte de ce qui a été dit précédemment que le tableau des provisions, qui est exigé par les dispositions de l’article 53 A du code général des impôts, n’a pas pour seul objet de permettre l’application de cette amende. Ainsi, pour exciper de l’illégalité de l’arrêté du 17 juillet 1987 en tant qu’il fixe le modèle du tableau des provisions, la société ne peut utilement faire valoir que le législateur, en instaurant l’amende en litige, aurait entendu viser les seules provisions constatées au moment de leur enregistrement comptable, soit les dotations aux provisions de l’exercice, et non les reprises de provisions. Pour les mêmes raisons, la société ne conteste pas utilement la légalité de l’arrêté en ce qu’il intègre au modèle du tableau des provisions une colonne portant sur les reprises de provisions en faisant valoir que le législateur a réduit à 1 % le taux de l’amende prévue au a. du I de l’article 1763 du code général des impôts lorsque les sommes omises sont réellement déductibles, ce qui exclurait les reprises de provisions, qui peuvent être taxables ou non taxables, mais pour lesquelles le critère de déductibilité ne s’applique pas.

En troisième lieu, la société soutient qu’en se référant au tableau des provisions, et non au tableau des dotations aux provisions, le législateur aurait procédé par élision du terme « dotation », comme il serait d’usage en matière comptable, de sorte que l’amende ne pourrait sanctionner l’absence de mention, au tableau, des reprises de provisions. Toutefois, la société n’apporte aucun élément susceptible d’étayer cette allégation.

En quatrième lieu, il résulte des extraits des travaux parlementaires cités par la société qu’en instaurant l’amende prévue au a. du I de l’article 1763 du code général des impôts, le législateur a certes eu pour objectif de faciliter le contrôle par l’administration de la déductibilité des dotations aux provisions. Toutefois il n’en ressort pas que le législateur aurait souhaité sanctionner exclusivement l’absence de mention, au tableau, des dotations aux provisions, et non l’absence de mention des reprises de provisions.

En cinquième lieu, la société fait valoir qu’en sanctionnant l’absence de mention des reprises de provisions, le législateur permet, en théorie, de sanctionner deux fois la même omission, l’une, au moment de la constatation de la provision, par l’omission de la mention des dotations, l’autre, au moment de sa disparition, par l’omission de la mention des reprises de provisions. Toutefois, la société n’apporte pas d’élément permettant d’établir qu’une telle hypothèse serait contraire à la volonté du législateur.

En sixième lieu, la société fait valoir que le régime de modulation de l’amende en fonction de la gravité du manquement supposerait, s’agissant de l’omission de mentionner les reprises de provisions, d’appliquer un taux d’amende de 5 % à des reprises non taxables car correspondant initialement à des dotations aux provisions non déductibles et un taux d’amende réduit de 1 % à des reprises de provisions taxables, car correspondant initialement à des dotations aux provisions déductibles. Elle estime qu’un tel traitement, qui aurait pour effet de sanctionner plus durement l’absence de déclaration d’une reprise non taxable, alors que le contribuable ne retire aucun avantage de l’absence d’une telle déclaration, serait contraire à l’objectif poursuivi qui consiste à sanctionner plus durement des dissimulations dont le contribuable pourrait profiter. Toutefois, il n’est ni établi, ni même soutenu, que l’administration aurait procédé, dans le cas de la société à une telle application de la modulation de l’amende, alors en outre que le montant de l’amende mis en recouvrement a été réduit de plus de la moitié au terme de l’interlocution. En tout état de cause, les dispositions précédemment citées du code général des impôts, qui limitent le taux de 1 % aux sommes réellement déductibles qui n’auraient pas été mentionnées dans le tableau des provisions, permettent d’appliquer un taux de 5 % à l’ensemble des reprises de provisions.

En septième lieu, la société ne conteste pas utilement l’application de l’amende en litige, liée à l’omission de déclaration des reprises de provisions, en faisant valoir que les amendes prévues par les b. et c. du I de l’article 1763 du code général des impôts s’appliquent exclusivement à des charges de l’exercice et qu’à l’inverse, une reprise de provisions étant un produit comptable, elle n’est pas une charge de l’exercice et ne saurait donc faire partie de l’assiette de l’amende.

En huitième lieu, la société soutient que, s’agissant d’une disposition répressive, le champ d’application du a. du I de l’article 1763 du code général des impôts, tout comme l’assiette de l’amende, doivent faire l’objet d’une interprétation stricte. Toutefois, le législateur ayant choisi de renvoyer au tableau des provisions mentionné à l’article 53 A du code général des impôts, sans restriction, la société n’est pas fondée à soutenir que le manquement appelé à être sanctionné serait restreint à l’omission des dotations aux provisions de l’exercice.

En dernier lieu, il ne résulte pas de la seule circonstance que les dotations aux provisions auraient été inscrites correctement au titre des exercices de leur constitution, que l’amende qui a été mise à la charge de la société en raison de l’omission de mention, au tableau déposé au titre de l’exercice clos en 2015, des reprises de provisions présenterait un caractère excessif.

Il résulte de ce qui précède que la société HLF n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Ses conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également, par conséquent, être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de la société HLF est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société HLF et au ministre de l’action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction des vérifications nationales et internationales.

Délibéré après l’audience du 2 avril 2026, à laquelle siégeaient :

- M. Barthez, président de chambre,

- M^me Milon, présidente assesseure,

- M. Aggiouri, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe de la cour, le 5 mai 2026.

La rapporteure,

A. MILON

Le président,

A. BARTHEZ

La greffière,

D. SAID CHEIK

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.