Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La CAISSE REGIONALE DE CREDIT AGRICOLE MUTUEL (CRCAM) DU CENTRE OUEST a demandé au tribunal administratif de Montreuil de lui accorder la décharge partielle des cotisations primitives d’impôt sur les sociétés qu’elle a initialement acquittées au titre des exercices 2005, 2006 et 2007.

Par un jugement n° 1104694 du 4 octobre 2012, le Tribunal administratif de Montreuil, après avoir constaté un non-lieu partiel à statuer, a rejeté le surplus de sa demande.

Par un arrêt n° 12VE04103 du 8 juillet 2014, la Cour administrative d’appel de Versailles a annulé le jugement du tribunal administratif en tant qu’il n’a pas statué sur les conclusions de la CRCAM DU CENTRE OUEST qui excédaient le quantum de 1 664 150 euros puis rejeté à la fois les conclusions de la demande excédant ce quantum et le surplus des conclusions de la requête d’appel.

Par une décision n° 385218 du 10 mai 2017, le Conseil d’État a annulé l’article 2, en tant qu’il rejette les conclusions de la requête de la CRCAM DU CENTRE OUEST tendant à la réduction des cotisations d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, au titre des exercices 2005 à 2007, à raison de l’inclusion dans ses bases imposables des provisions pour pertes prévisionnelles sur les créances douteuses évaluées en valeur actualisée, et l’article 3 de l’arrêt du 8 juillet 2014 de la cour administrative d’appel de Versailles et renvoyé l’affaire, dans cette mesure, à cette cour.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et des mémoires enregistrés les 3 décembre 2012, 28 mai 2013, 3 février 2014, 7 février 2014, 28 février 2014 et 21 mars 2014, et, après cassation, les 15 mai 2017, 26 janvier 2018 et 16 octobre 2018, la CRCAM DU CENTRE OUEST, représentée par la SCP Waquet, Farge, Hazan, avocats au Conseil d’Etat et à la Cour de cassation, demande à la Cour :

1° d’annuler le jugement attaqué ;

2° de prononcer la réduction des impositions contestées ;

3° de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

La CRCAM DU CENTRE OUEST soutient que :

— c’est à tort que le tribunal a estimé que le quantum de ses conclusions qui excédait la somme de 1 664 150 euros était irrecevable, dès lors qu’elle a effectivement contesté dans sa réclamation des impositions qui, une fois corrigées des erreurs matérielles, s’élevaient à 1 705 172 euros ;

— le tribunal a insuffisamment motivé son jugement en se bornant à affirmer que les dispositions de l’article 38 quater de l’annexe III au code général des impôts n’impliquent pas une concordance nécessaire entre les règles comptables et les règles applicables pour l’assiette de l’impôt et faute d’avoir identifié le texte fiscal qui ferait obstacle à l’application de la norme comptable qu’elle invoquait ;

— le tribunal lui a opposé le moyen tiré de ce que les pertes associées aux provisions n’étaient pas probables au sens du 5° de l’article 39 du code général des impôts, moyen qui ne ressortait pas des écritures en défense et qui n’était pas susceptible d’être relevé d’office, sans l’avoir invitée préalablement à formuler ses observations ;

— il y a lieu, en vertu des dispositions de l’article 38 quater de l’annexe III au code général des impôts, de faire application des règles comptables issues du règlement n° 2002-03 du 12 décembre 2002 du comité de la réglementation comptable, qui prévoient le calcul des provisions pour actualisation des pertes sur créances douteuses et pour décote sur prêts restructurés ;

— l’administration fiscale ne conteste pas que les pertes associées aux provisions en litige étaient probables au sens des dispositions du 5° du 1. de l’article 39 du code général des impôts ;

— le règlement du 12 décembre 2002 édicte des règles compatibles avec les dispositions du 5° du 1. de l’article 39 du code général des impôts en fournissant un mode de calcul de la perte provisionnelle qui justifie sa demande de prise en compte de l’actualisation des flux prévisionnels ;

— l’instruction 4 A-13-05 du 30 décembre 2005, le commentaire publié au Bulletin officiel des finances publiques-impôts référencé BOI-BIC-PROV-60-100-20-20120912, paragraphe 100, et l’instruction 4 B-2-04 du 30 juillet 2004 confirment la pertinence de l’alignement de la règle fiscale sur la règle comptable, s’agissant des établissements de crédit, alors qu’aucune disposition fiscale spécifique ne s’oppose à l’application des prescriptions spécifiques du règlement comptable dont elle se prévaut ;

— on ne saurait lui opposer le principe du nominalisme monétaire, s’agissant non de créances saines mais d’évaluation du risque de crédit ;

— de même, on ne saurait lui opposer l’application faite des dispositions du 5° du 1. de l’article 39 du code général des impôts aux créances inscrites au bilan, dès lors qu’il ne s’agit pas de telles créances, ni en ce qu’il s’agit d’actualisation, ni en ce qu’il s’agit de prêts restructurés ;

— comme le montrent les dispositions de l’article 38 bis B du code général des impôts commentées par la doctrine administrative BOI-BIC-PDSTK-10-20-80-20-20120912 et celles de l’article 244 quater V du code général des impôts, le droit fiscal admet de plus en plus l’actualisation des créances ;

— le non-lieu à statuer constaté dans le dispositif du jugement attaqué est infondé et que le litige porte sur le montant de 1 705 172 euros figurant dans la requête introductive d’instance ;

— le choix du taux d’intérêt contractuel comme taux d’actualisation est justifié par les prescriptions de la norme comptable et qui expose la méthode statistique par laquelle le délai moyen de recouvrement des créances douteuses est estimé

— il a déjà est établi que les montants des provisions pour dépréciation sur encours douteux qu’elle a réintégrés à tort pour le calcul de ses bases d’imposition à l’impôt sur les sociétés et taxes assimilées s’élèvent respectivement à 4 534 480 euros au titre de l’année 2006 et à 4 618 849 euros au titre de l’année 2007.

Vu le jugement attaqué.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— l’arrêté du 27 décembre 2002 portant homologation des règlements nos 2002-01, 2002-02, 2002-03, 2002-04, 2002-05, 2002-09, 2002-10, 2002-12 et 2002-13 du Comité de la règlementation comptable ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Dibie,

— et les conclusions de M. Chayvialle, rapporteur public,

— et les observations de M^e A, pour la CRCAM DU CENTRE OUEST.

Une note en délibéré, présentée pour la CRCAM DU CENTRE OUEST, a été enregistrée le 28 juin 2019.

Considérant ce qui suit :

1. Par une réclamation du 17 décembre 2010, la CAISSE REGIONALE AGRICOLE MUTUEL (CRCAM) DU CENTRE OUEST a demandé le dégrèvement d’une fraction des cotisations primitives d’impôt sur les sociétés qu’elle avait acquittées au titre des exercices 2005, 2006 et 2007, en faisant valoir que les provisions qu’elle avait inscrites, d’une part, pour actualisation de ses pertes prévisionnelles sur les créances douteuses, et, d’autre part, pour décote sur les prêts restructurés, avaient fait, à tort, l’objet d’une réintégration extra-comptable. Saisie d’une requête par laquelle la CRCAM DU CENTRE OUEST relève appel du jugement du jugement du 4 octobre 2012 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a prononcé un

non-lieu à statuer à hauteur de la somme de 41 022 euros et rejeté le surplus des conclusions de sa demande en décharge, la Cour administrative d’appel de Versailles, par un arrêt n° 12VE04103 du 8 juillet 2014, a annulé le jugement du tribunal administratif en tant qu’il n’a pas statué sur les conclusions de la demande qui excédaient le quantum de 1 664 150 euros (article 1^er) et a rejeté les conclusions de la demande excédant ce quantum et les conclusions de la requête d’appel incluses dans ce quantum (article 2) ainsi que les conclusions présentées par la société au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative (article 3). Par une décision n° 385218 du 10 mai 2017, le Conseil d’État a annulé l’article 2, en tant qu’il rejette les conclusions de la requête de la CRCAM DU CENTRE OUEST tendant à la réduction des cotisations d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, au titre des exercices 2005 à 2007, à raison de l’inclusion dans ses bases imposables des provisions pour pertes prévisionnelles sur les créances douteuses évaluées en valeur actualisée, et l’article 3 de l’arrêt du 8 juillet 2014 de la Cour administrative d’appel de Versailles et renvoyé l’affaire, dans cette mesure, à cette cour.

Sur l’étendue du litige soumis à la juridiction de renvoi :

2. La censure qui s’attache à un arrêt de cassation est limitée à la portée du moyen qui constitue la base de la cassation sauf le cas d’indivisibilité ou de dépendance nécessaire.

3. En application du dispositif de la décision du Conseil d’État n° 385218 du 10 mai 2017, la juridiction de renvoi n’est saisie que des conclusions d’appel de la CRCAM DU CENTRE OUEST tendant à la réduction des cotisations d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, au titre des exercices 2005 à 2007, à raison de l’inclusion dans ses bases imposables des provisions pour pertes prévisionnelles sur les créances douteuses évaluées en valeur actualisée, et des moyens exposés à leur soutien.

Sur l’inclusion dans les bases imposables de la société requérante des provisions pour pertes prévisionnelles sur les créances douteuses évaluées en valeur actualisée :

4. D’une part, aux termes de l’article 39 du code général des impôts, applicable en matière d’impôt sur les sociétés en vertu de l’article 209 du même code : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que les événements en cours rendent probables, à condition qu’elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l’exercice (). ». Si un manque à gagner ne saurait être assimilé à une perte ou charge, un établissement de crédit peut déduire de son résultat imposable les provisions destinées à tenir compte de la dépréciation affectant les prêts qu’il consent s’il justifie que la valeur probable de réalisation de ces prêts est, à la clôture de l’exercice, inférieure à leur valeur nominale.

5. D’autre part, en vertu de l’article 13 du règlement n° 2002-03 du 12 décembre 2002 du comité de la règlementation comptable (CRC) modifié relatif au traitement comptable du risque de crédit, la dépréciation sur encours douteux correspond, en valeur actualisée, à l’ensemble des pertes prévisionnelles au titre de ces encours, définies comme la différence entre les flux contractuels initiaux de capital et d’intérêts, déduction faite des flux déjà encaissés, et les flux prévisionnels. Il résulte de ces dispositions que la dépréciation sur encours douteux enregistre une diminution de la valeur vénale de ces encours. Les provisions pour dépréciation des créances douteuses, calculées conformément à l’article 13 du règlement n° 2002-03 du 12 décembre 2002 du CRC, doivent être regardées comme constituées pour faire face à des pertes ou charges probables à la clôture de l’exercice au sens du 5° du 1 de l’article 39 du code général des impôts, pouvant donner lieu à la constatation d’une provision déductible.

6. En se bornant à faire valoir que les provisions en litige lui étaient imposées par la réglementation comptable, à présenter la méthode qu’elle a appliquée pour se conformer à l’article 13 de cette réglementation, à affirmer qu’il a déjà été établi que les montants des provisions pour dépréciation sur encours douteux qu’elle a réintégrés à tort pour le calcul de ses bases d’imposition à l’impôt sur les sociétés et taxes assimilées s’élèvent respectivement à 4 534 480 euros au titre de l’année 2006 et à 4 618 849 euros au titre de l’année 2007, et à produire le fichier de ses créances douteuses pour l’année 2007 ainsi que les modalités d’actualisation de la provision précisant, pour chaque client, la nature de la garantie, le montant des flux futurs avant actualisation, le délai de recouvrement ainsi que le taux d’intérêt utilisé dont elle fait valoir qu’ils correspondent au taux d’intérêt contractuel, la CRCAM DU CENTRE OUEST n’établit, ainsi qu’il lui incombe, ni le montant, ni que les pertes associées étaient probables à la date de clôture des exercices 2005, 2006 et 2007.

7. Il résulte de ce qui précède, et sans qu’il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre en défense, que la CRCAM DU CENTRE OUEST n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de

Montreuil a rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, au titre des exercices 2005 à 2007, à raison de l’inclusion dans ses bases imposables des provisions pour pertes prévisionnelles sur les créances douteuses évaluées en valeur actualisée. Il s’ensuit que ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1^er : La requête de la CRCAM DU CENTRE OUEST est rejetée.