Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SAS RKS a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations de retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2009 et 2010.

Par un jugement n° 1608787 du 23 avril 2018, le tribunal administratif de Montreuil a fait droit à sa demande.

Par un arrêt n° 18VE02848 du 22 juin 2020, la cour administrative d’appel de Versailles a fait droit à l’appel du ministre de l’action et des comptes publics contre ce jugement et remis à la charge de la SAS RKS, en droits et pénalités, les cotisations de retenue à la source dont le tribunal administratif avait prononcé la décharge.

Par une décision n° 443130 du 4 octobre 2021, le Conseil d’État statuant au contentieux a, saisi d’un pourvoi présenté par la SAS RKS, annulé l’arrêt de la cour administrative d’appel de Versailles et lui a renvoyé l’affaire.

Procédure devant la cour :

Par une requête et des mémoires enregistrés le 14 août 2018, le 20 juin 2019 et le 28 avril 2020 et, après cassation, les 10 et 28 janvier 2022, le ministre chargé des comptes publics demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement n° 1608787 du 23 avril 2018 du tribunal administratif de Montreuil ;

2°) de remettre à la charge de la SAS RKS les cotisations de retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2009 et 2010.

Il soutient que :

— les premiers juges ont fait une inexacte application de l’article 57 du livre des procédures fiscales et se sont mépris sur la dévolution de la charge de la preuve ;

— l’analyse fonctionnelle du groupe confirme que la SAS RKS n’a qu’une fonction routinière de production et n’avait pas vocation à supporter les éventuelles pertes ; en effet, les sociétés distributrices à qui elle vend sa production sont seules en rapport avec les clients finaux et déterminent l’existence de commandes et la société AB SKF Suède fixe le niveau de prix intragroupe en imposant un barème de prix à la SAS RKS ;

— elle n’agit que sur commande et ne supporte ainsi aucun risque de développement ; le risque lié à la production des produits est celui habituellement rencontré par un producteur ;

— la SAS RKS ne détient pas d’actifs de valeur significatifs, tels que des brevets, RKS n’est pas une marque déposée ;

— sa rentabilité négative ne s’explique ni par la conjoncture ni par une contraction du volume de ses ventes dans les années en litige.

Par des mémoires en défense enregistrés les 4 décembre 2018 et 24 juin 2019 et, après cassation, le 13 décembre 2021 et les 20 janvier et 10 février 2022, la SAS RKS, représentée par M^e Desoubries, avocat, conclut au rejet de la requête, à ce que soit mis à la charge de l’État les entiers dépens et la somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Liogier,

— les conclusions de M. Illouz, rapporteur public,

— et les observations de M^e Daguzan, substituant M^e Desoubries, pour la SAS RKS.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS RKS, société productrice de roulements de très grandes dimensions à destination de l’industrie civile et militaire, est détenue à 100 % par la société SKF Holding France, elle-même détenue par la société AB SKF établie en Suède. Elle a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au terme de laquelle l’administration lui a notifié des rappels de retenue à la source, en application des articles 111 c et 119 bis 2° du code général des impôts, au titre des exercices 2009 et 2010 au motif que les prix auxquels la SAS RKS avait facturé ses produits aux sociétés distributrices appartenant au même groupe SKF constituaient un transfert indirect de bénéfices, au sens de l’article 57 du code général des impôts. Par un arrêt n° 18VE02848 du 22 juin 2020, la cour administrative d’appel de Versailles a fait droit à l’appel du ministre contre le jugement du 23 avril 2018 par lequel le tribunal administratif de Montreuil avait déchargé la SAS RKS des retenues à la source litigieuses. Par une décision n° 443130 du 4 octobre 2021, le Conseil d’État statuant au contentieux a annulé cet arrêt et a renvoyé l’affaire devant la cour.

2. Aux termes de l’article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués: 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ». Aux termes de l’article 110 du même code : « Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109, les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés ». Aux termes du 2° de l’article 119 bis du même code « Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l’application d’une retenue à la source dont le taux est fixé par l’article 187-1 lorsqu’ils bénéficient à des personnes qui n’ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France ». Il résulte de ces dispositions que dans le cas où l’existence d’un transfert de bénéfices est établie, le montant correspondant doit être considéré comme un revenu distribué, soumis à la retenue à la source dès lors que son bénéficiaire a son siège hors de France.

3. Aux termes de l’article 57 du même code : « Pour l’établissement de l’impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d’entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l’égard des entreprises qui sont sous la dépendance d’une entreprise ou d’un groupe possédant également le contrôle d’entreprises situées hors de France. / () A défaut d’éléments précis pour opérer les rectifications prévues aux premier, deuxième et troisième alinéas, les produits imposables sont déterminés par comparaison avec ceux des entreprises similaires exploitées normalement ». Il résulte de ces dispositions que, lorsqu’elle constate que les prix facturés par une entreprise établie en France à une entreprise étrangère qui lui est liée – ou ceux qui lui sont facturés par cette entreprise étrangère -, sont inférieurs – ou supérieurs – à ceux pratiqués par des entreprises similaires exploitées normalement, c’est-à-dire dépourvues de liens de dépendance, l’administration doit être regardée comme établissant l’existence d’un avantage qu’elle est en droit de réintégrer dans les résultats de l’entreprise française, sauf pour celle-ci à justifier que cet avantage a eu pour elle des contreparties au moins équivalentes. A défaut d’avoir procédé à une telle comparaison, le service n’est, en revanche, pas fondé à invoquer la présomption de transferts de bénéfices ainsi instituée mais doit, pour démontrer qu’une entreprise a consenti une libéralité en facturant des prestations à un prix insuffisant – ou en les payant à un prix excessif -, établir l’existence d’un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé ou du service rendu.

4. D’une part, l’administration peut, pour établir l’existence d’une majoration des prix d’achat ou d’une minoration des prix de vente facturés entre une entreprise établie en France et une entreprise étrangère qui lui est liée, ainsi d’ailleurs que le préconisent les Principes de l’OCDE applicables aux prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et des administrations publiques, se fonder sur la comparaison d’un ratio financier pertinent de l’une ou l’autre entreprise, tel que le taux de marge sur ces transactions, avec celui d’entreprises similaires exploitées normalement, c’est-à-dire dépourvues de lien de dépendance. D’autre part, une différence ainsi constatée par l’administration entre les prix pratiqués par une entreprise française avec les entreprises qui lui sont liées et les prix pratiqués entre des entreprises similaires exploitées normalement peut être regardée comme ne constituant pas un avantage dépourvu de contrepartie susceptible d’être réintégré dans les résultats de cette entreprise si elle est justifiée par les risques que celle-ci a vocation à assumer et qui affectent sa rentabilité. Dans ce dernier cas, il lui incombe de justifier à la fois qu’elle avait, du fait des fonctions qu’elle exerçait au sein du groupe, vocation à assumer ces risques, et que l’écart entre les ratios financiers constatés et ceux d’entreprises similaires exploitées normalement s’explique par la réalisation de ces risques.

5. Il résulte de l’instruction que la SAS RKS, qui s’approvisionne auprès de sociétés qui ne lui sont pas liées, produit des roulements de grande taille qu’elle vend, presque exclusivement, à des sociétés sœurs chargées de les distribuer sur leur marché respectif à des sociétés tierces, qui se trouvent, à 90%, à l’étranger. L’administration a considéré que les résultats dont faisait état la SAS RKS à compter de 2005, tous déficitaires à l’exception de 2008, provenaient d’une insuffisance de prix de vente à ces sociétés distributrices. Elle a, dès lors, rehaussé les résultats de la SAS RKS à hauteur de la marge nette moyenne constatée dans huit entreprises comparables égale à 2,33 % en 2009 et de 2,62 % en 2010.

6. Il est, tout d’abord, constant que, d’une part, la société AB SKF Suède détient indirectement la totalité du capital de la SKF Holding France, laquelle est l’unique associée de la SAS RKS et que, d’autre part, la société AB SKF Suède détient, directement ou indirectement, les sociétés distributrices auxquelles la SAS RKS vend la quasi-totalité de sa production. Il s’ensuit que la SAS RKS effectue des transactions avec des sociétés qui lui sont liées au sens des dispositions de l’article 57 précitées.

7. Par ailleurs, il résulte de l’instruction que l’administration a constaté, ainsi qu’il vient d’être dit, que la SAS RKS présentait un taux de marge net négatif depuis 2005, à l’exception de 2008. Se livrant ensuite à une analyse fonctionnelle des relations intragroupes qu’entretenait la SAS RKS, elle a estimé que celle-ci n’assumait que des fonctions de production limitées et qu’elle n’était dès lors pas susceptible, à raison des risques attachés à cette qualité, de recevoir une rémunération négative. Enfin, elle a fait application d’une « méthode transactionnelle de marges nettes » (MTMN), consistant à comparer le ratio de marge nette sur le chiffre d’affaires de la SAS RKS à raison des opérations en cause avec celui de huit entreprises dépourvues de lien de dépendance et exerçant dans des domaines d’activité voisins. Ce faisant, elle a constaté que le ratio de marge nette de la société était de – 10,46% en 2009 et de – 21,87% en 2010, là où il s’élevait à 2,33% en 2009 et 2,62% en 2010 pour la médiane des sociétés comparées. Au vu de ces éléments, et ainsi qu’il a été dit dans la décision du 4 octobre 2021 du Conseil d’État, faute de toute critique des comparables utilisés par l’administration, celle-ci a établi une présomption de transfert de bénéfices pour les transactions en cause, à hauteur de la différence entre le montant constaté des recettes et celui qui aurait résulté de l’application du taux de marge nette médian du panel d’entreprises comparables.

8. Toutefois, la SAS RKS soutient qu’elle assume, en réalité, un rôle fonctionnel plus important que celui d’une simple unité de production au sein du groupe SKF, ce qui lui donnait vocation à assumer des risques de développement et commerciaux plus élevés qui se sont concrétisés en 2009 et 2010 et ont conduit à des pertes d’exploitation importantes.

9. Il résulte de l’instruction que la SAS RKS, créée en 1932 et acquise par le groupe SKF en 1965, dispose d’une expertise technique ancienne et fabrique des produits très spécifiques, souvent sur mesure, à destination du génie civil et militaire, dont la clientèle, composée uniquement de professionnels, se réduit, dans les faits, à une quinzaine de sociétés, ne nécessitant ainsi, de la part des sociétés distributrices, aucune dépense de prospection commerciale. Par ailleurs, la SAS RKS détient tous les actifs corporels permettant cette production, supporte les risques liés à cette production, tels que les défauts de qualité des produits, organise à ses frais le transport et la logistique de ses produits et supporte le risque de stocks, ainsi que le reconnaît d’ailleurs l’administration en admettant, lors du contrôle, le principe d’une provision pour dépréciation de stocks. S’il est constant que les actifs immatériels, dont les brevets, nécessités par cette production sont détenus par la société AB SKF en Suède, il résulte toutefois de l’instruction que la SAS RKS a, sur la période vérifiée, mené des travaux de recherche et de développement, qu’elle a, par l’intermédiaire de la société SKF Holding France qui la détient, participé à un accord de répartition des coûts de recherche et développement organisé au niveau du groupe, et bénéficie, de ce fait, gratuitement de tous les actifs incorporels ainsi détenus par la société mère suédoise. En outre, s’il est constant que la société mère suédoise adresse périodiquement à la SAS RKS un barème de taux de marge à appliquer sur les coûts de revient selon le pays de facturation, barème qui vise à garantir une marge de 3% aux sociétés distributrices, il résulte toutefois de l’instruction que la SAS RKS est libre de déterminer son prix de revient, appelé « coût standard de production », qui sert de base à la négociation avec le client final, menée conjointement avec les sociétés distributrices. Il résulte également de l’instruction, et notamment des résultats des traitements informatiques menés par l’administration, que ce barème, s’il est appliqué dans la majorité des transactions intragroupes, ne l’est pas de façon systématique. Par ailleurs, la société, qui supporte le risque de change, soutient, sans être contredite, qu’elle peut librement refuser de contracter avec un client si le prix final négocié ne lui convenait pas. A l’inverse, il résulte de l’instruction que les sociétés distributrices se limitent à gérer concrètement les ventes, en rédigeant par exemple les contrats et les factures, et à accompagner les clients finaux dans leurs négociations avec la SAS RKS. Ainsi, cette dernière jouit d’une relative autonomie au sein du groupe et assume un risque important du fait de son activité de production. Par ailleurs, il résulte de l’instruction que le coût standard de production défini par la SAS RKS, qui sert de base au prix final conclu avec le client, est déterminé très en amont et que le prix des matières premières représente une part importante du prix de revient des produits. Or, le prix de l’acier, sur la période vérifiée, a fortement et rapidement augmenté. Enfin, la société fait valoir que le nombre de commandes provenant de ses clients traditionnels a baissé à partir de 2006 et que cette baisse n’a été que partiellement compensée par une réorientation de son outil industriel vers l’éolien terrestre, qui a échoué à partir de 2009. Pour étayer ses affirmations, la société produit des chiffres relatifs à la facturation et aux bons de commande, ainsi que des documents sur la création d’une nouvelle ligne de production et des annonces publiques sur le repositionnement de la société en 2012. Ces documents sont corroborés par les mentions des propositions de rectification qui font état d’un échec dans le secteur de l’éolien terrestre et de chiffres montrant la contraction forte des achats de matières premières et un déstockage significatif de celles-ci sur la période litigieuse. Il résulte ainsi de tout ce qui précède que les pertes des années en litige procèdent de la concrétisation des risques opérationnels et stratégiques assumés par la SAS RKS à raison de son activité de production. En conséquence, l’administration n’est pas fondée à soutenir que la SAS RKS aurait renoncé à des recettes qui constitueraient un transfert de bénéfices au sens des dispositions de l’article 57 du code général des impôts et des revenus distribués, sur le fondement du c de l’article 111 du code général des impôts, au profit des sociétés distributrices appartenant au même groupe.

10. Il résulte de ce qui précède que le ministre chargé des comptes publics n’est pas fondé à se plaindre que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a déchargé la SAS RKS des retenues à la source mises à sa charge au titre des années 2009 et 2010.

11. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’État une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par la SAS RKS et non compris dans les dépens. En revanche, en l’absence de dépens dans la présente instance, les conclusions tendant à la condamnation de l’État à leur paiement ne peuvent qu’être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête du ministre de l’action et des comptes publics est rejetée.

Article 2 : L’État versera à la SAS RKS une somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions présentées par la SAS RKS est rejeté.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS RKS et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l’audience du 14 novembre 2023, à laquelle siégeaient :

M^me Besson-Ledey, présidente de chambre,

M^me Danielian, présidente assesseure,

M^me Liogier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 novembre 2023.

La rapporteure,

C. LiogierLa présidente,

L.Besson-Ledey

La greffière,

A.Audrain-Foulon

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme

La greffière,