Édition provisoire

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M. José MARTÍN y PÉREZ DE NANCLARES

présentées le 21 janvier 2026 (1)

Affaire T-150/25

Zollamt Österreich

en présence de

G GmbH

[demande de décision préjudicielle formée par le Verwaltungsgerichtshof (Cour administrative, Autriche)]

« Renvoi préjudiciel – Union douanière – Code des douanes de l’Union – Article 33 du règlement (UE) no 952/2013 – Décision en matière de renseignement tarifaire contraignant – Article 34, paragraphes 3 à 6, du règlement no 952/2013 – Cessation de validité, annulation et révocation des décisions en matière de renseignement tarifaire contraignant – Article 44, paragraphe 4, du règlement no 952/2013 – Recours contre une décision en matière de renseignement tarifaire contraignant – Rectification – Effet rétroactif d’une décision juridictionnelle »

I. Introduction

1. La question des effets dans le temps des normes est un thème tout à fait classique de la doctrine juridique. En fait, depuis le droit romain, le principe général selon lequel « les normes n’ont pas d’effet rétroactif » (2) s’applique, en particulier lorsque sont en jeu des normes qui sanctionnent ou restreignent des droits. Il s’agit là d’un des fondements basiques sur lesquels repose l’exigence de certitude et de sécurité juridique. En revanche, la réponse à la question des effets dans le temps des décisions juridictionnelles est moins catégorique, en particulier dans le cas de décisions portant sur l’annulation d’actes juridiques.

2. C’est précisément la question centrale, et inédite, que pose la présente affaire. En effet, cette question offre au Tribunal l’opportunité de se pencher sur les effets dans le temps d’une décision adoptée par une autorité judiciaire nationale, conformément à l’article 44 du règlement (UE) nº 952/2013 du Parlement européen et du Conseil, du 9 octobre 2013, établissant le code des douanes de l’Union (3) (ci-après le « code des douanes de l’Union »), à l’égard d’une décision en matière de renseignement tarifaire contraignant (ci-après une « décision RTC »).

3. Une décision RTC est un document par lequel les autorités douanières des États membres de l’Union européenne informent les opérateurs économiques, à leur demande, de la position tarifaire (prévue par la nomenclature douanière) dans laquelle devrait être classée une marchandise lorsque ces derniers envisagent son importation ou son exportation. Cette information, qui suppose l’interprétation de la nomenclature combinée des marchandises, permet aux opérateurs économiques de prévoir les droits de douane (dont ils sont susceptibles d’être redevables) ainsi que de calculer le montant des restitutions à l’exportation (dont ils sont susceptibles de bénéficier dans le cadre de la politique agricole commune) (4).

4. L’instauration de cette pratique avait pour objectif d’assurer une certaine sécurité juridique aux opérateurs économiques dans l’exercice de leur activité, mais aussi de faciliter le travail des services douaniers eux-mêmes et d’obtenir une plus grande uniformité dans l’application du droit douanier de l’Union (5).

5. Le litige au principal oppose un opérateur économique au Zollamt Österreich (bureau des douanes, Autriche, ci-après le « bureau des douanes ») au sujet d’une décision RTC. En effet, les deux parties au principal sont en désaccord sur le classement tarifaire d’une marchandise commercialisée par l’opérateur économique.

6. Le Bundesfinanzgericht (tribunal fédéral des finances, Autriche), faisant droit à la demande de l’opérateur économique, a modifié la décision RTC.

7. Saisie par un pourvoi en Revision, la juridiction de renvoi s’interroge sur le point de savoir si la décision du Bundesfinanzgericht (tribunal fédéral des finances) a un effet ex tunc.

II. Cadre juridique

A. Droit de l’Union

8. Le considérant 26 du code des douanes de l’Union énonce que « [p]our garantir un équilibre entre l’obligation des autorités douanières d’assurer la bonne application de la législation douanière, d’une part, et le droit des opérateurs économiques d’être traités de façon équitable, d’autre part, il y aurait lieu de prévoir des possibilités étendues de contrôle pour ces administrations et un droit de recours pour ces opérateurs ».

9. L’article 33 du code des douanes de l’Union, intitulé « Décisions en matière de [RTC] », prévoit, à son paragraphe 1, que « [l]es autorités douanières prennent, sur demande, des décisions en matière de [RTC] ».

10. L’article 34 dudit code, intitulé « Gestion des décisions en matière de [RTC] », dispose :

« 1. Une décision RTC cesse d’être valable avant le terme de la période visée à l’article 33, paragraphe 3, lorsqu’elle n’est plus conforme au droit, pour l’une des raisons suivantes :

a) l’adoption d’une modification des nomenclatures visées à l’article 56, paragraphe 2, [sous] a) et b) ;

b) l’adoption de mesures visées à l’article 57, paragraphe 4,

avec prise d’effet à la date d’application de la modification ou des mesures susvisées.

[…]

3. La cessation de validité des décisions RTC […] n’a pas d’effet rétroactif.

4. Par dérogation à l’article 23, paragraphe 3, et à l’article 27, les décisions RTC […] sont annulées lorsqu’elles sont fondées sur des informations inexactes ou incomplètes fournies par les demandeurs.

5. Les décisions RTC […] sont révoquées conformément à l’article 23, paragraphe 3, et à l’article 28. Ces décisions ne sont toutefois pas révoquées à la demande du titulaire des décisions.

6. Les décisions RTC […] ne peuvent pas être modifiées.

[…] »

11. L’article 43 de ce même code prévoit que « [l]es articles 44 et 45 ne s’appliquent pas aux recours introduits en vue de l’annulation, de la révocation ou de la modification d’une décision relative à l’application de la législation douanière prise par une autorité judiciaire, ou par les autorités douanières agissant en qualité d’autorité judiciaire ».

12. Aux termes de l’article 44 du code des douanes de l’Union, intitulé « Droit de recours » :

« 1. Toute personne a le droit d’exercer un recours contre les décisions relatives à l’application de la législation douanière prises par les autorités douanières et qui la concernent directement et individuellement.

[…]

2. Le droit de recours peut être exercé au minimum en deux temps :

a) dans un premier temps, devant les autorités douanières ou une autorité judiciaire ou un autre organisme désigné à cet effet […] ;

b) dans un second temps, devant une instance supérieure indépendante qui peut être une autorité judiciaire ou un organisme spécialisé équivalent […]

[…]

4. Les États membres veillent à ce que la procédure de recours permette de confirmer ou de rectifier rapidement les décisions prises par les autorités douanières. »

13. En vertu de l’article 45 dudit code, intitulé « Suspension d’exécution » :

« 1. L’introduction d’un recours n’est pas suspensive de l’exécution de la décision contestée.

2. Toutefois, les autorités douanières sursoient en tout ou en partie à l’exécution de ladite décision lorsqu’elles ont des raisons fondées de douter de la conformité de la décision contestée à la législation douanière ou de penser qu’un dommage irréparable est à craindre pour l’intéressé.

[…] »

B. Droit autrichien

14. L’article 279 de la Bundesabgabenordnung (code fédéral des impôts, ci-après la « BAO ») est libellé comme suit :

« 1. Sauf dans les cas visés à l’article 278, le Verwaltungsgericht (tribunal administratif) doit toujours statuer lui-même sur le fond de l’affaire. Il est habilité, tant dans le dispositif que dans les motifs, à substituer son point de vue à celui de l’administration fiscale et, par conséquent, à modifier la décision attaquée, à l’annuler ou rejeter la réclamation comme non fondée.

2. L’annulation de la décision attaquée a pour effet de replacer la procédure dans l’état dans lequel elle se trouvait avant l’adoption de cette décision.

[…] »

III. Faits à l’origine du litige et demande de décision préjudicielle

15. Le 27 octobre 2022, le bureau des douanes a, à la demande de la société G GmbH, délivré une décision RTC pour un produit dénommé « garrot à usage unique » qu’il a classé sous le code de marchandise 4008 2190 00, ayant une durée de validité déclarée allant du 27 octobre 2022 au 26 octobre 2025.

16. Le 22 novembre 2022, G a introduit une réclamation contre cette décision en faisant valoir que le classement tarifaire était matériellement incorrect. Le bureau des douanes a rejeté cette réclamation.

17. Par décision du 12 mars 2024, le Bundesfinanzgericht (tribunal fédéral des finances) a accueilli le recours formé par G et a modifié la décision RTC attaquée en ce sens que la marchandise en cause a été classée sous le code de marchandise 4014 9000 00.

18. Le bureau des douanes a introduit un pourvoi en Revision contre la décision du Bundesfinanzgericht (tribunal fédéral des finances) devant le Verwaltungsgerichtshof (Cour administrative, Autriche). Il considère que, par sa décision, le Bundesfinanzgericht (tribunal fédéral des finances), se fondant sur l’article 279 de la BAO, aurait entendu modifier rétroactivement la décision RTC, ce qui ne serait pas permis par le code des douanes de l’Union, en particulier son article 34, paragraphes 3 et 6. De plus, les conditions d’un retrait rétroactif d’un RTC, telles que prévues par l’article 27, paragraphe 1, dudit code, ne seraient pas réunies en l’espèce.

19. La juridiction de renvoi relève que, conformément à l’article 279, paragraphe 1, de la BAO, le Bundesfinanzgericht (tribunal fédéral des finances) est habilité à substituer son point de vue à celui de l’administration fiscale, tant dans le dispositif que dans les motifs, et donc à modifier la décision administrative attaquée, à l’annuler ou bien à rejeter comme non fondée la réclamation contre cette décision. En outre, conformément à l’article 279 de la BAO, la décision du Bundesfinanzgericht (tribunal fédéral des finances) en cause dans l’affaire au principal rétroagirait à la date à laquelle le RTC a été délivré par le bureau des douanes, ce qui serait conforme au principe de protection juridictionnelle effective requis par le droit de l’Union.

20. Toutefois, la juridiction de renvoi indique, en substance, que le code des douanes de l’Union a expressément prévu, dans son article 34, les cas dans lesquels les RTC cessent d’être valables, sont révoqués ou sont annulés, et les effets dans le temps de tels événements. À cette occasion, elle souligne que, conformément à l’article 34, paragraphe 5, du code des douanes de l’Union, les décisions RTC ne sont pas révoquées à la demande du titulaire des décisions, que, en vertu du paragraphe 3 de cet article, la cessation de validité des décisions RTC n’a pas d’effet rétroactif, et que le paragraphe 6 dudit article indique que les décisions RTC ne peuvent pas être modifiées.

21. Dans ces circonstances, la juridiction de renvoi émet des doutes quant à la question de savoir si les dispositions du code des douanes de l’Union susmentionnées ont une portée pour les recours formés au titre de l’article 44 dudit code et si oui, laquelle.

22. C’est dans ces conditions que le Verwaltungsgerichtshof (Cour administrative) a décidé de surseoir à statuer et de poser, au titre de l’article 267 TFUE, les questions préjudicielles suivantes :

« 1) Compte tenu du fait que, conformément à l’article 44, paragraphe 4, [du code des douanes de l’Union], les États membres veillent à ce que la procédure de recours permette de confirmer ou de rectifier sans délai la décision prise par les autorités douanières, les articles 33, 34, 44 et 45 [dudit code] doivent-ils être interprétés en ce sens que la décision sur un recours formé conformément à l’article 44, paragraphe 2, [du code des douanes de l’Union] contre un [RTC] délivré en vertu de l’article 33 dudit [code] rétroagit à la date de la délivrance de ce [RTC] par le bureau des douanes ?

2) En cas de réponse négative à la première question, les articles 33, 34, 44 et 45 [du code des douanes de l’Union] doivent-ils être interprétés en ce sens que les États membres peuvent prévoir, dans leurs règles de procédure nationales, que la décision sur un recours formé conformément à l’article 44, paragraphe 2, de ce [code] contre un [RTC] délivré en vertu de l’article 33 dudit [code] rétroagit à la date de la délivrance de ce [RTC] par le bureau des douanes ? »

IV. Procédure devant la Cour et le Tribunal

23. La présente demande de décision préjudicielle a été déposée au greffe de la Cour le 21 février 2025. En application de l’article 50 ter du statut de la Cour de justice de l’Union européenne, cette demande a été transmise au Tribunal.

24. G, le gouvernement italien et la Commission européenne ont déposé des observations écrites. La Commission a participé à l’audience de plaidoiries qui s’est tenue le 10 décembre 2025.

V. Appréciation juridique

25. Par ses deux questions préjudicielles que je propose d’examiner ensemble, la juridiction de renvoi s’interroge, en substance, sur la compatibilité avec le droit de l’Union d’une disposition nationale en vertu de laquelle la décision sur un recours formé, conformément à l’article 44, paragraphe 2, du code des douanes de l’Union, contre une décision RTC délivrée en vertu de l’article 33 dudit code, rétroagit à la date de la délivrance de cette décision RTC par les autorités douanières.

26. À titre liminaire, il me semble utile de souligner que, si la juridiction de renvoi précise que, en vertu de l’article 279, paragraphe 1, de la BAO, le Bundesfinanzgericht (tribunal fédéral des finances) a la possibilité de modifier la décision RTC délivrée par les autorités douanières, elle ne nous interroge pas sur la compatibilité de ce pouvoir de réformation avec l’article 44 du code des douanes de l’Union (6). Elle cherche seulement à déterminer les effets dans le temps d’une décision adoptée par une juridiction nationale en matière de RTC.

27. C’est ainsi que la juridiction de renvoi sollicite l’interprétation de l’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union. En particulier, elle se demande si la rectification, imposée par cette disposition en cas d’accueil du recours, doit avoir un effet rétroactif et si les règles posées plus particulièrement à l’article 33 et à l’article 34, paragraphes 3 à 6, dudit code sont susceptibles d’influencer la réponse qu’il convient de donner à sa question.

28. À cet égard, conformément à une jurisprudence constante, lors de l’interprétation d’une disposition du droit de l’Union, il y a lieu de tenir compte non seulement des termes de celle-ci, mais également de son contexte et des objectifs poursuivis par la réglementation dont elle fait partie (7).

29. Dans ces circonstances, je propose de débuter mon analyse par une interprétation de l’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union (A), avant de vérifier la compatibilité de l’article 279 de la BAO avec cette disposition (B).

A. Interprétation de l’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union

30. Eu égard aux doutes soulevés par la juridiction de renvoi, en particulier en ce qui concerne l’influence que les articles 33 et 34 du code des douanes de l’Union seraient susceptibles d’exercer sur l’interprétation à donner de l’article 44, paragraphe 4, dudit code, il me paraît préférable de débuter par l’analyse du contexte et des objectifs poursuivis par ces différentes dispositions (1), avant de me pencher sur les termes mêmes de l’article 44, paragraphe 4, de ce code et, donc, sur sa portée (2).

1. Contexte et objectifs des articles 33, 34 et 44 du code des douanes de l’Union

31. En premier lieu et pour mieux appréhender l’objectif poursuivi par l’article 44 du code des douanes de l’Union et, en particulier, son paragraphe 4, il me paraît intéressant de retourner quelque peu en arrière et de rappeler le contexte dans lequel a émergé le droit de recours des opérateurs économiques en matière douanière au niveau de l’Union.

32. C’est au début des années 1980 que la Commission s’est préoccupée du droit de recours des opérateurs économiques en soumettant au Conseil, le 29 janvier 1981, une proposition de directive relative à l’harmonisation des dispositions législatives, réglementaires et administratives concernant l’exercice d’un droit de recours en matière douanière (8).

33. Il y était notamment souligné, en substance, que, au vu des disparités importantes entre États membres en ce qui concerne les conséquences d’un recours introduit contre une décision douanière, il apparaissait nécessaire de fixer au plan communautaire les conditions d’exercice d’un tel recours.

34. En conséquence, l’article 2, paragraphe 1, de ladite proposition prévoyait la possibilité d’exercer un recours en vue de l’annulation ou de la modification d’une décision relative à l’application de la réglementation douanière. Quant à son article 7, il disposait que l’introduction d’un recours n’était pas suspensive de l’exécution de la décision contestée, sauf si l’autorité douanière en décidait autrement.

35. Il faudra toutefois attendre le règlement (CEE) n^o 2913/92 du Conseil, du 12 octobre 1992, établissant le code des douanes communautaire (9) (ci-après l’« ancien code des douanes ») et l’adoption de ses articles 243 à 246 pour qu’un véritable droit de recours des opérateurs économiques soit établi.

36. Ensuite, lors de l’adoption du règlement (CE) n^o 450/2008 du Parlement européen et du Conseil, du 23 avril 2008, établissant le code des douanes communautaires (code des douanes modernisé) (10), une nouveauté, par rapport à l’article 243 de l’ancien code des douanes, a été apportée. En effet, l’article 23, paragraphe 4, de ce règlement introduisait l’obligation pour les États membres de veiller à ce que la procédure de recours permette de confirmer ou de rectifier rapidement les décisions prises par les autorités douanières.

37. Finalement, l’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union reproduit l’article 23, paragraphe 4, du règlement n^o 450/2008.

38. Cet ajout, qui est au cœur de la présente affaire, traduit, selon moi, la volonté du législateur de l’Union d’encadrer et d’harmoniser davantage les conséquences liées au rejet ou à l’accueil d’un recours en matière douanière, ainsi que, comme l’a indiqué la Commission lors de l’audience, de garantir davantage l’effectivité et l’efficacité de la protection juridictionnelle des opérateurs économiques.

39. En deuxième lieu, il me semble également utile de souligner que c’est dans l’objectif de garantir un équilibre entre l’obligation des autorités douanières d’assurer la bonne application de la législation douanière, d’une part, et le droit des opérateurs économiques d’être traités de façon équitable, d’autre part, qu’il a été prévu des possibilités étendues de contrôle pour ces administrations et un droit de recours pour ces opérateurs (11).

40. En ce sens, le droit de recours des opérateurs économiques a été conçu afin de les protéger d’éventuels abus de la part des autorités douanières ou des erreurs qu’elles pourraient commettre lors de l’application de la législation douanière.

41. En troisième lieu, afin d’appréhender l’articulation des articles 33, 34 et 44 du code des douanes de l’Union, il y a lieu de s’attacher à leur rôle respectif au sein du code des douanes de l’Union.

42. Tout d’abord, ces dispositions se trouvent dans des sections différentes de ce code. Ainsi, les articles 33 et 34 figurent dans la section 3 intitulée « Décisions relatives à l’application de la législation douanière », tandis que l’article 44 relève de la section 6 intitulée « Recours ».

43. De manière schématique, les décisions adoptées conformément aux articles 33 et 34 du code des douanes de l’Union le sont par les autorités douanières, qui agissent en tant qu’autorité administrative et appliquent les règles de fond, alors que les décisions adoptées conformément à l’article 44 dudit code le sont soit par une autorité judiciaire, soit par une autorité douanière agissant en qualité d’autorité judiciaire, dans le cadre du régime du contentieux administratif.

44. Autrement dit, les articles 33 et 34 du code des douanes de l’Union, d’une part, et l’article 44 dudit code, d’autre part, visent à régir des procédures distinctes et à délimiter les pouvoirs d’autorités différentes (12).

45. Ainsi, les articles 33 et 34 du code des douanes de l’Union cherchent à encadrer les pouvoirs dévolus aux autorités douanières, en tant qu’autorité administrative. Plus précisément, l’article 33 règle la procédure devant conduire à la délivrance d’une décision RTC, tandis que l’article 34 s’intéresse à la gestion de telles décisions par ces autorités.

46. L’article 34, paragraphe 3, du code des douanes de l’Union vise, dans ce contexte, à réglementer les effets dans le temps d’une cessation de validité d’une décision RTC, dans l’hypothèse où, en raison de la survenance de circonstances énumérées à son paragraphe 1, une telle décision RTC cesserait d’être valide avant le terme de la période visée à l’article 33, paragraphe 3, dudit code.

47. Quant à l’article 34, paragraphe 4, de ce code, il porte sur le cas particulier de l’annulation d’une décision RTC, par les autorités douanières, dans l’hypothèse où le demandeur aurait fourni des informations inexactes ou incomplètes, tandis que son paragraphe 5 concerne le cas des révocations des décisions RTC et que son paragraphe 6 prévoit que les décisions RTC ne peuvent pas être modifiées.

48. S’agissant maintenant de l’article 44 du même code, celui-ci traite du contentieux relatif aux décisions adoptées par les autorités douanières. Il prévoit ainsi, à son paragraphe 1, le droit de toute personne d’exercer un recours contre les décisions adoptées par les autorités douanières qui la concernent directement et individuellement (13) et, à ses paragraphes 2 à 4, les principes généraux devant guider les États membres dans l’élaboration de leurs règles procédurales en la matière.

49. En quatrième lieu, il n’aura pas échappé au lecteur que la terminologie utilisée dans les articles 33 et 34 du code des douanes de l’Union et dans l’article 44, paragraphe 4, dudit code, diffère. En effet, alors que les décisions adoptées par les autorités douanières peuvent aboutir à la cessation de validité, l’annulation ou la révocation des décisions RTC, les décisions adoptées par les autorités judiciaires auront pour conséquence soit la confirmation (en cas de rejet du recours) soit la rectification (en cas d’accueil du recours) des décisions RTC attaquées devant elles. Ce dernier aspect me paraît particulièrement important, puisque la rectification d’une décision implique nécessairement sa modification et que, s’agissant des décisions RTC, l’exercice de ce pouvoir est réservé aux autorités judiciaires.

50. À mon avis, il résulte de l’ensemble de ces éléments que les articles 33 et 34, d’un côté, et l’article 44 du code des douanes de l’Union, de l’autre, doivent être examinés séparément lors de l’appréciation de leur portée. Ainsi, les effets dans le temps des décisions des autorités douanières ne sauraient conditionner ni exercer aucune influence sur ceux des décisions des autorités judiciaires. Plus généralement, le législateur de l’Union ne me paraît pas avoir entendu aligner le traitement des décisions des autorités judiciaires à celui des décisions des autorités douanières. En ce sens, la circonstance qu’il ressorte de l’article 34 de ce code que seules les annulations des décisions RTC par les autorités douanières, dans les conditions prévues par son paragraphe 4, ont un effet rétroactif, et non les cessations de validité ni les révocations des décisions RTC, n’est pas pertinente pour l’interprétation de la portée de l’article 44 dudit code. En particulier, elle ne saurait, à mon avis, justifier, par principe, de considérer que la rectification des décisions RTC à la suite d’une décision d’une juridiction nationale, conformément à l’article 44, paragraphe 4, dudit code, ne peut pas être rétroactive.

51. Dans ces conditions, il me semble qu’il n’y a pas lieu de s’attarder sur les effets dans le temps des décisions d’annulation, de révocation ou de cessation de validité adoptées par les autorités douanières en vertu de l’article 34 du code des douanes de l’Union pour déterminer les effets dans le temps des décisions des autorités judiciaires, entendues au sens large, adoptées sur le fondement de l’article 44 dudit code.

2. Portée de l’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union

52. L’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union indique que les États membres veillent à ce que la procédure de recours permette de confirmer ou de rectifier rapidement les décisions prises par les autorités douanières.

53. À cet égard, je rappelle que, selon une jurisprudence constante, la détermination de la signification et de la portée des termes pour lesquels le droit de l’Union ne fournit aucune définition et n’effectue pas de renvoi au droit des États membres doit être établie conformément au sens habituel de ceux-ci dans le langage courant, tout en tenant compte du contexte dans lequel ils sont utilisés et des objectifs poursuivis par la réglementation dont ils font partie (14).

54. Le terme « rectification » ne fait pas l’objet d’une définition au sein du code des douanes de l’Union. Toutefois, dans son acception large, une rectification vise à corriger une erreur, l’objectif de la rectification étant que cet acte apparaisse comme il aurait dû apparaître dès son adoption (15). Ainsi, le terme de « rectification » porte en lui l’idée même de rétroactivité.

55. Il est certes vrai que, en principe, on parle de « rectification » lorsqu’il s’agit de corriger des erreurs matérielles, à savoir des erreurs orthographiques, grammaticales, des inexactitudes évidentes ou encore des erreurs de calcul, et que, à l’inverse, on ne saurait parler d’une simple « rectification » lorsque la modification a pour conséquence de changer le contenu de l’acte concerné, autrement dit d’en modifier la substance (16).

56. Toutefois, dans le cadre de l’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union, la rectification envisagée est la conséquence de la décision de l’autorité judiciaire d’accueillir le recours formé par l’opérateur économique. Dans ce contexte et notamment compte tenu du droit à un recours effectif, le terme « rectification » ne saurait être interprété comme signifiant « corriger une erreur matérielle », mais comme visant plutôt à « corriger un tort », si l’on veut bien me permettre l’expression. Cela étant, au final, l’idée reste la même : il s’agit de faire apparaître la décision RTC comme elle aurait dû apparaître, dès son adoption initiale.

57. C’est pourquoi, selon moi, il y a lieu d’interpréter l’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union comme signifiant que la rectification apportée à une décision RTC a, en principe, un effet ex tunc.

58. Cette interprétation me paraît, en outre, conforme à l’équilibre devant exister entre le principe de sécurité juridique, d’une part, et le droit à une protection juridictionnelle effective garanti par l’article 47, premier alinéa, de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne, d’autre part.

59. En effet, selon la jurisprudence constante de la Cour, la reconnaissance d’un caractère définitif à une décision administrative, acquis à l’expiration des délais de recours raisonnables ou par l’épuisement des voies de recours, contribue à la sécurité juridique, sans rendre pratiquement impossible ou excessivement difficile l’exercice des droits conférés par l’ordre juridique (17).

60. Ainsi, le principe de sécurité juridique exige seulement que les effets d’une décision RTC faisant l’objet d’un recours ne deviennent définitifs, c’est-à-dire « gravés dans le marbre », qu’une fois le recours rejeté ou, à défaut de recours, à l’expiration des délais prévus à cet effet.

61. Je considère, dès lors, que le principe de sécurité juridique ne saurait être invoqué afin de justifier le maintien des effets d’une décision RTC dans la période entre son entrée en vigueur et l’accueil du recours juridictionnel introduit contre celle-ci. En effet, la solution contraire conduirait à rendre définitifs de tels effets, alors que l’illégalité de la décision RTC aurait été établie par l’autorité judiciaire nationale et que cette décision elle-même n’aurait donc pas acquis un tel caractère.

62. De même, laisser subsister les effets d’une décision RTC jugée illégale pourrait être contraire au droit à une protection juridictionnelle effective, puisque l’on maintiendrait de tels effets à l’égard d’un opérateur économique qui aurait pourtant introduit, dans les délais prévus, un recours contre la décision RTC. En ce sens, considérer que la rectification n’ait pas lieu rétroactivement emporterait une conséquence sévère pour l’opérateur économique, qui se trouverait privé du bénéfice du classement tarifaire qu’il avait, pourtant, dès le départ réclamé, et ce alors que l’erreur proviendrait d’une mauvaise appréciation de la part des autorités douanières et ne résulterait aucunement d’une action de sa part.

63. Enfin, considérer que la rectification prévue par l’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union n’aurait qu’un effet ex nunc ne semble pas compatible avec l’objectif poursuivi par l’article 45, paragraphe 2, dudit code, qui est de garantir l’effectivité des recours.

64. En effet, cette dernière disposition prévoit que les autorités douanières sursoient en tout ou en partie à l’exécution de la décision contestée notamment lorsqu’elles ont des raisons fondées de penser qu’un dommage irréparable est à craindre pour l’intéressé.

65. Or, la Cour a déjà eu l’occasion d’indiquer, en substance, que la condition de « dommage irréparable » exige d’examiner si l’annulation éventuelle de la décision litigieuse permettrait le renversement de la situation qui aurait été provoquée par son exécution immédiate (18).

66. Ainsi, le sursis à exécution va de pair avec la possibilité de modifier de manière rétroactive la situation juridique de la personne qui a introduit le recours.

67. À titre surabondant, il me semble utile d’aborder l’observation avancée par le gouvernement italien selon laquelle il serait difficile d’assurer la connaissance, effective, par tous les autres États membres, d’une décision juridictionnelle nationale d’annulation ou de rectification dotée d’un effet rétroactif.

68. Cet argument ne me convainc pas en raison du système d’échange d’informations mis en place au niveau de l’Union. À cet égard, il convient de relever que, selon l’article 21, paragraphe 1, du règlement d’exécution (UE) 2015/2447 de la Commission, du 24 novembre 2015, établissant les modalités d’application de certaines dispositions du règlement (UE) n^o 952/2013 du Parlement européen et du Conseil établissant le code des douanes de l’Union (19), un système informatique mis en place conformément à l’article 16, paragraphe 1, du code des douanes de l’Union, est utilisé aux fins de l’échange et du stockage d’informations relatives aux demandes et décisions en matière de RTC ou à tout événement ultérieur susceptible d’avoir une incidence sur la demande ou décision initiale. À ce titre, l’autorité douanière compétente met à disposition les informations au moyen de ce système, sans délai et au plus tard dans les sept jours suivant la date à laquelle l’autorité en prend connaissance.

69. Par conséquent, et ainsi que l’a indiqué la Commission lors de l’audience, lorsqu’une décision RTC est annulée ou modifiée à la suite d’une décision d’une juridiction nationale, l’information est introduite sans tarder par l’autorité douanière concernée dans ce système informatique et est ainsi visible de toutes les autres autorités douanières.

B. Compatibilité de l’article 279 de la BAO avec l’article 44 du code des douanes de l’Union

70. Selon la juridiction de renvoi, conformément à l’article 279 de la BAO, la décision adoptée par le Bundesfinanzgericht (tribunal fédéral des finances) rétroagit à la date à laquelle la décision RTC a été délivrée par le bureau des douanes.

71. À cet égard, je rappelle qu’il n’appartient pas à la Cour ni au Tribunal de se prononcer, dans le cadre d’un renvoi préjudiciel, sur l’interprétation du droit interne, cette mission incombant exclusivement à la juridiction de renvoi. En effet, il incombe à la Cour ou au Tribunal de prendre en compte, dans le cadre de la répartition des compétences entre les juridictions de l’Union européenne et nationales, le contexte factuel et réglementaire dans lequel s’insèrent les questions préjudicielles, tel que défini par la décision de renvoi (20).

72. Partant, il convient de considérer que, selon l’article 279 de la BAO, les décisions de réformation des décisions RTC adoptées par le Bundesfinanzgericht (tribunal fédéral des finances) ont un effet rétroactif. Cette appréciation correspond, selon la juridiction de renvoi, à la position de la doctrine majoritaire en Autriche (21).

73. Cela étant établi, il convient de noter que la Cour a déjà eu l’occasion d’indiquer, dans son ordonnance du 19 janvier 2005, SmithKline Beecham (C-206/03, EU:C:2005:31, point 52), qu’il appartient aux autorités compétentes et aux juridictions d’un État membre de prendre, dans le cadre de leurs compétences, toutes les mesures nécessaires, générales ou particulières, afin qu’il soit remédié à la non-conformité d’un RTC incorrect. Constituent notamment de telles mesures particulières l’annulation du RTC incorrect et l’adoption d’un nouveau renseignement conforme au droit de l’Union.

74. Cette ordonnance a été rendue sous l’empire de l’ancien code des douanes.

75. Ainsi, la Cour a précisé que les modalités procédurales applicables relevaient des articles 243 à 246 de l’ancien code des douanes et, à titre subsidiaire, en vertu de l’article 245 de cet ancien code et du principe de l’autonomie procédurale des États membres, de l’ordre juridique interne de chaque État membre, à condition toutefois qu’elles ne fussent pas moins favorables que celles régissant des situations similaires de nature interne (principe d’équivalence) et qu’elles ne rendissent pas impossible en pratique ou excessivement difficile l’exercice des droits conférés par l’ordre juridique de l’Union (principe d’effectivité) (22).

76. Enfin, il est important de souligner que, selon la Cour, les modalités et les effets des décisions adoptées par la juridiction nationale sur recours relèvent, dans les limites des principes d’équivalence et d’effectivité, également du droit national (23).

77. À mon sens, cette jurisprudence, rendue sous l’empire de l’ancien code des douanes, demeure pertinente en ce qui concerne les modalités des décisions adoptées par les juridictions nationales, dès lors que, sur ce point, les articles 43 à 45 du code des douanes de l’Union sont, pour ainsi dire, identiques aux articles 243 à 246 de l’ancien code des douanes. Ils se limitent donc à prévoir le droit de recours des personnes concernées, la nécessité d’un double degré de contrôle, l’État membre compétent pour en connaître et les cas de suspension d’exécution des décisions des autorités douanières contre lesquelles un recours a été introduit. Autrement dit et conformément à l’article 43 dudit code (24), ces dispositions ne disent rien quant aux modalités des décisions adoptées par les juridictions nationales.

78. En revanche, en ce qui concerne les effets des décisions adoptées par les juridictions nationales, la solution retenue par la Cour me paraît devoir être nuancée. En particulier, selon l’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union, les États membres veillent à ce que la procédure de recours permette de confirmer ou de rectifier rapidement les décisions prises par les autorités douanières. Cette disposition ne trouvait pas d’équivalent dans l’ancien code des douanes (25).

79. Certes, l’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union ne précise pas quand ni de quelle manière la rectification des décisions RTC doit avoir lieu (26), exigeant toutefois une réaction rapide à la suite d’une procédure de recours. Il me semble, néanmoins, que cette disposition impose, d’une part, aux États membres d’adopter des mesures permettant qu’un opérateur économique puisse disposer d’une décision RTC conforme au droit et, d’autre part, la rétroactivité de la rectification ainsi apportée. C’est précisément l’objectif que poursuit l’article 279 de la BAO.

80. Dans ces conditions, je suis d’avis que l’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union doit être interprété en ce sens qu’il ne s’oppose pas à une disposition nationale, telle que celle en cause au principal, en vertu de laquelle la décision sur un recours, formé conformément à l’article 44, paragraphe 2, dudit code, contre une décision RTC délivrée en vertu de l’article 33 de ce même code, rétroagit à la date de la délivrance de cette décision RTC par les autorités douanières.

VI. Conclusion

81. Eu égard à ce qui précède, je propose de répondre au Verwaltungsgerichtshof (Cour administrative, Autriche) de la manière suivante :

L’article 44, paragraphe 4, du règlement (UE) n^o 952/2013 du Parlement européen et du Conseil, du 9 octobre 2013, établissant le code des douanes de l’Union

doit être interprété en ce sens que,

il ne s’oppose pas à une disposition nationale, telle que celle en cause au principal, en vertu de laquelle la décision sur un recours, formé conformément à l’article 44, paragraphe 2, dudit règlement, contre une décision en matière de renseignement tarifaire contraignant délivrée en vertu de l’article 33 de ce même règlement, rétroagit à la date de la délivrance de cette décision par les autorités douanières.

M. Martín y Pérez de Nanclares

Ainsi présentées en audience publique à Luxembourg, le 21 janvier 2026.

Le greffier Le président

V. Di Bucci XXX

1 Langue originale : le français.

2 En effet, ce principe figure en frontispice du Code de Justinien : « Leges et constitutionesfuturiscertum est dareformamnegotiis, non ad factapraeteritarevocari, nisinominatim et de praeteritotempore et adhucpendentibusnegotiis, cautumsit » (Livre premier, titre 14, loi 7).

3 JO 2013, L 269, p. 1.

4 Conclusions de l’avocat général Léger dans les affaires jointes Timmermans Transport et Hoogenboom Production (C-133/02 et C-134/02, EU:C:2003:460, point 4).

5 Voir, en ce sens, arrêt du 29 janvier 1998, Lopex Export (C-315/96, EU:C:1998:31, point 19). L’objectif sous-jacent était aussi d’éviter de trop nombreux litiges avec les opérateurs économiques : Albert, J.-L., « Droit douanier européen », JurisClasseur Europe Traité – Synthèse, LexisNexis, 2021, point 35.

6 À toutes fins utiles, je noterai que la jurisprudence de la Cour me paraît plutôt devoir être interprétée comme ne s’opposant pas à l’exercice d’un pouvoir de réformation de la part des juridictions nationales à ce sujet (voir, en ce sens, ordonnance du 19 janvier 2005, SmithKline Beecham, C-206/03, EU:C:2005:31, point 55, et arrêt du 14 avril 2011, British Sky Broadcasting Group et Pace, C-288/09 et C-289/09, EU:C:2011:248, point 94).

7 Voir arrêt du 21 décembre 2023, G. K. e.a. (Parquet européen) (C-281/22, EU:C:2023:1018, point 46 et jurisprudence citée).

8 JO 1981, C 33, p. 2 ; pour un aperçu du développement du droit de recours en matière douanière, voir Walsh, T., European Union Customs Code, Kluwer Law International in Alphen aan den Rijn, The Netherlands: Wolters Kluwer, 2015, p. 985 à 1021 (p. 986).

9 JO 1992, L 302, p. 1.

10 JO 2008, L 145, p. 1.

11 Considérant 26 du code des douanes de l’Union.

12 S’agissant de la répartition des compétences entre autorités douanières et autorités judiciaires en matière de contrôles douaniers, voir arrêt du 21 septembre 2023, OGL-Food Trade Lebensmittelvertrieb (C-770/21, EU:C:2023:690, points 69 et 72).

13 À titre de rappel, le droit de recours ainsi établi ne concerne pas spécifiquement les décisions RTC, mais vise bien toutes les décisions adoptées par les autorités douanières.

14 Voir arrêt du 20 novembre 2025, Servoprax (Garrots médicaux) (C-631/23, EU:C:2025:906, point 45 et jurisprudence citée).

15 Cette idée me paraît confirmée lorsqu’on compare, conformément aux règles d’interprétation fixées par la Cour (voir, en ce sens, arrêt du 5 décembre 2024, Network One Distribution, C-506/23, EU:C:2024:1003, point 27 et jurisprudence citée), les versions linguistiques de l’article 44, paragraphe 4, du code des douanes de l’Union : « corrección », en espagnol, « correction », en anglais, « Berichtigung », en allemand et « correzione » en italien.

16 Pour ce qui est des rectifications apportées à un règlement, voir les limites posées par la Cour dans ses arrêts du 2 juin 1994, AC-ATEL Electronics Vertriebs (C-30/93, EU:C:1994:224, points 20 à 24), et du 22 décembre 2010, Premis Medical (C-273/09, EU:C:2010:809, points 29, 30, 36 et 59) ; s’agissant des limites à la rectification des décisions adoptées par l’Office de l’Union européenne pour la propriété intellectuelle et l’Office communautaire des variétés végétales, voir les arrêts respectifs du 9 septembre 2011, dm-drogerie markt/OHMI – Distribuciones Mylar (dm) (T-36/09, EU:T:2011:449, points 74 et 75), et du 25 juin 2020, Siberia Oriental/OCVV (Siberia) (T-737/18, EU:T:2020:289, point 53) ; concernant les limites à la rectification des décisions adoptées par la Cour et le Tribunal, voir, respectivement, ordonnances du 24 novembre 2022, European Food e.a. (C-333/19, non publiée, EU:C:2022:936, point 6 et jurisprudence citée), et du 27 mai 2024, EVH/Commission (T-53/21 REC, non publiée, EU:T:2024:338, points 9 et 11 et jurisprudence citée).

17 Voir, en ce sens, arrêts du 13 janvier 2004, Kühne & Heitz (C-453/00, EU:C:2004:17, point 24) ; du 12 février 2008, Kempter (C-2/06, EU:C:2008:78, points 57 et 58) ; du 27 juin 2013, Agrokonsulting-04 (C-93/12, EU:C:2013:432, point 48), et du 9 septembre 2021, Adler Real Estate e.a. (C-546/18, EU:C:2021:711, point 38).

18 Il y a également lieu de vérifier, inversement, si le sursis à l’exécution de cette décision serait de nature à faire obstacle à son plein effet au cas où le recours au principal serait rejeté (voir, en ce sens et par analogie, arrêt du 17 juillet 1997, Giloy, C-130/95, EU:C:1997:372, points 35 et 36).

19 JO 2015, L 343, p. 558.

20 Voir, en ce sens, ordonnances du 24 avril 2009, Koukou (C-519/08, EU:C:2009:269, point 43 et jurisprudence citée), ainsi que du 30 juin 2011, Wamo (C-288/10, EU:C:2011:443, point 27).

21 Selon la doctrine autrichienne, l’effet ex tunc des décisions adoptées en application de l’article 279 de la BAO découle du libellé du paragraphe 2 de cette disposition, ainsi que du droit à un recours effectif. Voir, à cet égard, Fischerlehner, J., Das neue Abgabenverfahren, Manz, Vienne, 2013, p. 325, ainsi que Gunacker-Slawitsch, B., « III. Das Verfahren vor dem Bundesfinanzgericht », dans Ehrke-Rabel, T. (éd.), Rechtsmittelverfahren in Abgabensachen, Manz, Vienne, 2013, p. 37 à 101 (p. 77 et 78). Confirmant explicitement l’effet ex tunc des décisions de réformation : Ritz, C., « § 279 BAO », dans Ritz/Koran (éd.), BAO – Bundesabgabenordnung, éd. n^o 8, Linde, Vienne, 2025, points 2 et 18.

22 Ordonnance du 19 janvier 2005, SmithKline Beecham (C-206/03, EU:C:2005:31, point 53).

23 Ordonnance du 19 janvier 2005, SmithKline Beecham (C-206/03, EU:C:2005:31, point 55).

24 Voir, en ce sens, arrêt du 11 avril 2024, OSTP Italy (C-770/22, EU:C:2024:299, point 47).

25 Voir point 36 des présentes conclusions. On notera, cependant, qu’une modification, avec effet rétroactif, d’une décision RTC à la suite d’un recours introduit devant des juridictions nationales était déjà pratiquée sous l’empire de l’ancien code des douanes, au moins dans certains États membres [voir, en ce sens, arrêt du 7 avril 2011, Sony Supply Chain Solutions (Europe), C-153/10, EU:C:2011:224, points 16 et 17].

26 Ainsi, par exemple, les articles 44 et 45 du code des douanes de l’Union ne s’opposent pas à une législation nationale prévoyant le caractère immédiatement exécutoire des jugements de première instance non encore devenus définitifs, pas plus qu’ils n’exigent que la législation nationale prévoit que de tels jugements aient ce caractère (voir, en ce sens, arrêt du 11 avril 2024, OSTP Italy, C-770/22, EU:C:2024:299, point 42).