Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 8 août 2024 et le 8 mars 2026, M^me B… A…, représentée par M^e Gabizon, demande au tribunal :

1°) d’annuler, pour excès de pouvoir, la décision du 11 juin 2024, par laquelle le directeur départemental des finances publiques de la Marne a pris position en ce sens que les biens ou droits mis en trusts ainsi que les produits capitalisés jusqu’au décès du constituant, et non depuis son décès, n’entrent pas dans le champ des produits distribués imposables à l’impôt sur le revenu sur le fondement du 9° de l’article 120 du code général des impôts, mais relèvent des droits de mutation à titre gratuit non applicables en l’espèce en vertu des stipulations de la convention fiscale franco-américaine, et a contrario que les produits acquis postérieurement au décès ne peuvent être intégrés à l’assiette des droits de mutation à titre gratuit et relèveront, lors de leur distribution par le trust, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers imposables à l’impôt sur le revenu ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 5 000 euros, sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- sa requête est recevable ;

- la décision attaquée est entachée d’erreur de droit dès lors que le surplus d’actifs et de produits dégagés au sein des trusts à compter du décès du constituant et revenant au bénéficiaire de ces trusts lors de leur dissolution, ne constitue pas, contrairement à ce qu’a retenu l’administration, des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du 9° de l’article 120 du code général des impôts, mais relève des droits de mutation à titre gratuit conformément à l’article 792-0 bis du code général des impôts ;

- l’application des énonciations des paragraphes n° 150 et suivants des commentaires administratifs publiés au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-ENR-DMTG-30 doit être écartée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 30 janvier 2025, le directeur départemental des finances publiques de la Marne conclut au rejet de la requête de M^me A….

Il soutient que :

- la requête est irrecevable, la prise de position de l’administration n’entraînant ici pas d’effets notables autres que fiscaux ;

- aucun des moyens soulevés n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Briquet, président,

- et les conclusions de M. Rifflard, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M^me A… est bénéficiaire de deux trusts de droit américain, le « LA Perkins revocable trust » et le « Corinne Cretin irrevocable trust », constitués tous deux en Californie par feue Lucienne Perkins. L’existence de ces trusts a été révélée à l’administration fiscale française par leur trustee en 2021. M^me A… a adressé le 2 août 2022 à la direction départementale des finances publiques de la Marne une demande de rescrit sur le fondement de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales pour obtenir la confirmation de son interprétation de la loi fiscale française selon laquelle, notamment, la dissolution de ces trusts et l’attribution de leurs actifs à son profit seraient neutres du point de vue fiscal en France. Par une décision du 12 juin 2023, le directeur départemental des finances publiques de la Marne a pris position sur cette demande de rescrit. Le 7 août 2023, estimant que demeurait une imprécision, M^me A… a demandé que cette décision soit complétée. Par une décision du 13 septembre 2023, l’administration a accepté de compléter sa précédente décision, en retenant notamment que le surplus d’actifs et de produits dégagés au sein des trusts à compter du décès de la constituante est inclus dans l’assiette d’actifs soumis aux droits de mutation à titre gratuit. Toutefois, par une nouvelle décision du 18 octobre 2023, le directeur départemental des finances publiques de la Marne a, cette fois, pris position en ce sens que ce surplus d’actif et de produits est imposable à l’impôt sur le revenu selon le régime des revenus de capitaux mobiliers en vertu du 9° de l’article 120 du code général des impôts. Par un courrier du 3 novembre 2023, M^me A… a sollicité un second examen de sa demande de rescrit. A la suite de la réunion du collège de second examen des rescrits de l’interrégion Est le 3 juin 2024, le directeur départemental des finances publiques de la Marne a, par une décision du 11 juin 2024, confirmé sa position exprimée dans sa décision du 18 octobre 2023. Il a ainsi retenu que les biens ou droits mis en trusts ainsi que les produits capitalisés jusqu’au décès du constituant, et non depuis son décès, n’entrent pas dans le champ des produits distribués imposables à l’impôt sur le revenu sur le fondement du 9° de l’article 120 du code général des impôts, mais relèvent des droits de mutation à titre gratuit non applicables en l’espèce en vertu des stipulations de la convention fiscale franco-américaine, et qu’a contrario les produits acquis postérieurement au décès ne peuvent être intégrés à l’assiette des droits de mutation à titre gratuit et relèveront, lors de leur distribution par le trust, de la catégorie des revenus de capitaux mobiliers imposables à l’impôt sur le revenu. M^me A… demande au tribunal d’annuler cette décision du 11 juin 2024.

2. Aux termes du premier alinéa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. ». Aux termes de l’article L. 80 B du même livre : « La garantie prévue au premier alinéa de l’article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal ; (…) ».

3. Une prise de position formelle de l’administration sur une situation de fait au regard d’un texte fiscal en réponse à une demande présentée par un contribuable dans les conditions prévues par l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales a, eu égard aux effets qu’elle est susceptible d’avoir pour le contribuable et, le cas échéant, pour les tiers intéressés, le caractère d’une décision. En principe, une telle décision ne peut, compte tenu de la possibilité d’un recours de plein contentieux devant le juge de l’impôt, pas être contestée par le contribuable par la voie du recours pour excès de pouvoir. Toutefois, cette voie de droit est ouverte lorsque la prise de position de l’administration, à supposer que le contribuable s’y conforme, entraînerait des effets notables autres que fiscaux et qu’ainsi, la voie du recours de plein contentieux devant le juge de l’impôt ne lui permettrait pas d’obtenir un résultat équivalent. Il en va ainsi, notamment, lorsque le fait de se conformer à la prise de position de l’administration aurait pour effet, en pratique, de faire peser sur le contribuable de lourdes sujétions, de le pénaliser significativement sur le plan économique ou encore de le faire renoncer à un projet important pour lui ou de l’amener à modifier substantiellement un tel projet.

4. Pour justifier de la recevabilité de son recours pour excès de pouvoir, M^me A… fait valoir que la prise de position de l’administration entraînera des effets notables autres que fiscaux, dès lors qu’elle fait peser une incertitude sur les responsabilités financières du trustee, et interdira de ce fait la dissolution des deux trusts concernés ainsi que, par voie de conséquence, l’accès par M^me A… aux actifs de ces trusts. Toutefois, il ne ressort d’aucune des pièces du dossier, et notamment pas de la lettre du 17 novembre 2025 qui est produite par la requérante, dans laquelle l’avocat de Californie qui écrit indique seulement que les incertitudes en cause vont retarder la répartition des actifs des trusts, que la prise de position en litige, à supposer que le contribuable s’y conforme, va empêcher le trustee de procéder à la dissolution des trusts et interdire l’accès par M^me A… aux actifs de ces trusts. Dans ces conditions, et en l’absence en l’espèce d’effets notables autres que fiscaux, la voie du recours pour excès de pouvoir ne saurait ici être regardée comme ouverte à l’encontre de la décision en litige. Par suite, il y a lieu de faire droit à la fin de non-recevoir opposée en défense, et de rejeter pour irrecevabilité les conclusions à fin d’annulation présentées par M^me A…. Doivent être rejetées, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M^me A… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M^me B… A… et au directeur départemental des finances publiques de la Marne.

Délibéré après l’audience du 12 mars 2026, à laquelle siégeaient :

M. Briquet, président,

M. Amelot, premier conseiller,

M^me Dos Reis, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 avril 2026.

Le président-rapporteur,

Signé

B. BRIQUET

L’assesseur le plus ancien,

Signé

F. AMELOT

La greffière,

Signé

F. DAROUSSI DJANFAR

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.