Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 16 août 2021, le 29 avril 2022 et le 4 décembre 2023, la société MJD Luxury Holidays LTD, représentée par la SELARL Jurisophia, demande au tribunal dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge et la restitution des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er mai 2013 au 30 avril 2017 à hauteur de 220 128 € ;

2°) de condamner l’Etat à lui verser une somme de 3 000 euros au titre des frais non compris dans les dépens.

Elle soutient que :

— la base des rappels de taxe sur la valeur ajoutée n’est pas motivée ;

— les recettes de son activité de location meublée ne sont pas imposables à la taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement du b. du 4° de l’article 261 D du code général des impôts ;

— les recettes non comptabilisées correspondent aux prestations de siège rendues au Royaume-Uni qui ne sont pas assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée ;

— les dispositions du b. du 4° de l’article 261 D du code général des impôts sont incompatibles avec la directive du 28 novembre 2006.

Par des mémoires en défense enregistrés le 17 février et le 10 mai 2022, le directeur départemental des finances publiques de l’Isère conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Lefebvre, rapporteur,

— les conclusions de M^me Bourion, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société de droit britannique MJD Luxury Holidays Limited, qui gère une activité de location meublée, a fait l’objet en 2017 d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er mai 2013 au 30 avril 2016, étendue au 30 avril 2017 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l’issue des opérations de contrôle, l’administration lui a notifié, par une proposition de rectification du 21 décembre 2017, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée à raison de discordances entre la taxe comptabilisée et celle portée sur les déclarations mensuelles de la société, de recettes exonérées à tort et de recettes non déclarées. Les rappels sur les recettes exonérées à tort et les recettes non déclarées ont été assortis de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a. de l’article 1729 du code général des impôts. Les droits supplémentaires et la majoration pour manquement délibéré ont été mis en recouvrement le 31 janvier 2019 pour un montant total de 220 128 euros. La société MJD Luxury Holidays Limited en sollicite la décharge après le rejet, le 15 juin 2021, de sa réclamation préalable du 4 mai 2021.

2. En premier lieu, aux termes de l’article 259 du code général des impôts : " Le lieu des prestations de services est situé en France : / 1° Lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel et qu’il a en France : / a) Le siège de son activité économique, sauf lorsqu’il dispose d’un établissement stable non situé en France auquel les services sont fournis ; / b) Ou un établissement stable auquel les services sont fournis ; / c) Ou, à défaut du a ou du b, son domicile ou sa résidence habituelle () « . Aux termes du 2. de l’article 269 du même code, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : » La taxe est exigible : / () / b bis) Pour les prestations de services pour lesquelles la taxe est due par le preneur en application du 2 de l’article 283, lors du fait générateur, ou lors de l’encaissement des acomptes ; / c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l’encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d’après les débits () « . Aux termes du 2 de l’article 283 dudit code, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : » Lorsque les prestations mentionnées au 1° de l’article 259 sont fournies par un assujetti qui n’est pas établi en France, la taxe doit être acquittée par le preneur () ".

3. Il résulte de l’instruction que pour réclamer les rappels de taxes sur la valeur ajoutée en litige, l’administration fiscale s’est fondée sur les dispositions précitées du code général des impôts et notamment sur le c) du 2 de l’article 269 qui prévoient l’exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée à l’encaissement des acomptes ou du prix de la prestation fournie. Ainsi que l’indique l’administration fiscale dans la décision du 15 juin 2021 de rejet de la réclamation préalable de la société requérante, ces dispositions ne lui interdisent pas de déterminer l’assiette de la taxe sur la valeur ajoutée pour un exercice en se fondant sur le chiffre d’affaires de la société ayant fourni ces prestations sur l’exercice où elle était exigible. Dans ces conditions, la société n’est pas fondée à soutenir que l’administration fiscale ne justifierait pas du choix de la base d’imposition retenue.

4. En deuxième lieu, l’article 135 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, reprenant les dispositions du b) du B de l’article 13 de la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, prévoit au point l) de son paragraphe 1 que les Etats membres exonèrent « la location de biens immeubles ». Toutefois, en application de son 2, « 2. Sont exclues de l’exonération prévue au paragraphe 1, point l), les opérations suivantes : / a) les opérations d’hébergement telles qu’elles sont définies dans la législation des Etats membres qui sont effectuées dans le cadre du secteur hôtelier ou de secteurs ayant une fonction similaire () ». Il résulte de ces dispositions, telles qu’interprétées par la Cour de Justice de l’Union européenne, d’une part, qu’introduisant une exception à l’exonération prévue pour l’affermage et la location de biens immeubles, elles ne doivent pas recevoir une interprétation stricte, d’autre part, que ne peuvent faire l’objet d’une exonération, dans la législation des Etats membres, les locations de logements meublés qui correspondent à des opérations d’hébergement, soit hôtelières, soit assimilables à ces dernières. S’il appartient à chaque Etat membre de fixer, lors de la transposition de ces dispositions, les critères utiles à la distinction entre la location d’un logement meublé susceptible d’être exonérée et la mise à disposition d’un tel logement dans des conditions l’apparentant à un hébergement hôtelier et, de ce fait, obligatoirement soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, ces critères doivent être propres à garantir que ne soient exonérés du paiement de cette taxe que des assujettis dont l’activité ne remplit pas la ou les fonctions essentielles des entreprises hôtelières, avec lesquelles ils ne se trouvent donc pas en situation de concurrence potentielle.

5. Aux termes de l’article 261 D du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : « Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : / () / 4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d’habitation. / Toutefois, l’exonération ne s’applique pas : / () / b. Aux prestations de mise à disposition d’un local meublé ou garni effectuées à titre onéreux et de manière habituelle, comportant en sus de l’hébergement au moins trois des prestations suivantes, rendues dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d’hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle : le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle. () ».

6. Ces dispositions ont pour effet d’inclure dans le champ de l’exonération toute mise à disposition d’un local meublé qui n’est pas assortie de l’offre, par l’exploitant, d’au moins trois des quatre services que constituent la fourniture du petit-déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture du linge de maison et la réception de la clientèle. Elles sont ainsi susceptibles d’entraîner l’exonération de locations de logements meublés au seul motif que deux de ces prestations accessoires ne sont pas offertes à la clientèle dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers, alors que le cumul de trois de ces quatre prestations n’apparaît pas systématiquement indispensable pour que de telles locations puissent, selon le contexte dans lequel elles sont proposées, être regardées comme se trouvant en concurrence avec le secteur hôtelier.

7. Toutefois, ces dispositions ne sont incompatibles avec les objectifs de l’article 135 de la directive du 28 novembre 2006 qu’en tant qu’elles subordonnent la soumission à la taxe sur la valeur ajoutée des activités de mise à disposition d’un local meublé ou garni à la condition que soient proposées au moins trois des quatre prestations accessoires qu’elles énumèrent, dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers. Ainsi, contrairement à ce qu’affirme la société requérante, elles demeurent compatibles avec les objectifs de la directive en tant qu’elles excluent de l’exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu’elles prévoient les activités se trouvant dans une situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières.

8. En troisième lieu, pour l’application de ces dispositions, il appartient à l’administration, sous le contrôle du juge de l’impôt, d’apprécier au cas par cas si un établissement proposant une location de logements meublés, eu égard aux conditions dans lesquelles cette prestation est offerte, notamment la durée minimale du séjour et les prestations fournies en sus de l’hébergement, se trouve en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières. A cet égard, la circonstance que le loueur d’un logement meublé délègue à un tiers la fourniture des prestations mentionnées au b du 4° de l’article 261 D du code général des impôts ne fait pas obstacle à ce qu’il soit soumis à la taxe sur la valeur ajoutée en application de ces dispositions lorsque la prestation est proposée dans des conditions similaires à celles proposées dans le secteur hôtelier et que l’exploitant demeure seul responsable de cette prestation vis-à-vis de ses clients.

9. Au cas d’espèce, il résulte de l’instruction que si certains biens offerts à la location meublée par la société MJD Luxury Holidays Limited faisaient l’objet obligatoirement d’une formule dite « VIP », les autres biens faisaient l’objet, selon le choix du client, soit de cette formule « VIP » ou d’une formule dite « FTC ». Cette dernière formule qui comprend la fourniture du logement loué, l’accueil pour la remise des clés du bien et une permanence téléphonique pour résoudre les difficultés courantes, repose sur un système d’option qui peuvent être choisies par le client. Parmi ces options figurent la possibilité d’augmenter la fréquence du service de ménage durant la période de location, comprenant par défaut le ménage à l’entrée et à la sortie, et de bénéficier de la préparation et de la fourniture de repas. Il résulte également de l’instruction que la société MJD Luxury Holidays Limited fournissait systématiquement à ses clients le linge de maison. Enfin, si les biens offerts à la location par la société requérante ont principalement été loués pour des séjours d’une semaine, plusieurs locations ont eu lieu pour des périodes plus courtes ou plus longues.

10. Il résulte ainsi de l’instruction que la société MJD Luxury Holidays Limited offrait, sur la période en litige, de manière systématique des prestations d’accueil et de fourniture du linge de maison et, à la demande des clients, des prestations supplémentaires de ménage en cours de séjour ainsi que la fourniture des repas. En outre, elle ne limitait pas la durée minimale ou maximale des locations. Son activité de location présentait donc des conditions similaires à celles proposées par les établissements d’hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle. Dès lors, elle n’est pas fondée à soutenir qu’elle devait être exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions précitées du b du 4° de l’article 261 D du code général des impôts au titre de la période du 1er mai 2013 au 30 avril 2017.

11. En quatrième et dernier lieu, aux termes de l’article 266 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : « 1. La base d’imposition est constituée : / a. Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l’acheteur, du preneur ou d’un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations () ».

12. Pour contester l’insuffisance des recettes comptabilisées relevée par l’administration, la société requérante soutient qu’elle a déduit, à hauteur de 15 %, sur l’ensemble de ses opérations réalisées en France des frais de siège correspondant à des prestations rendues en Grande-Bretagne. Toutefois si les frais de gestion constituent des charges déductibles pour la détermination du résultat net, ils ne peuvent être retranchés de la base imposable à la taxe sur la valeur ajoutée telle que définie par les dispositions précitées de l’article 266 du code général des impôts, sans que la société requérante ne puisse utilement se prévaloir de l’instruction BOI-INT-DG-20-20-10 du 5 août 2015 qui concerne les règles de détermination des bénéfices des entreprises au regard du droit conventionnel. Ainsi, la société MJD Luxury Holidays Limited n’est pas fondée à contester les rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant de la réintégration de recettes non déclarées dans son chiffre d’affaires pour la période en litige.

13. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de la société MJD Luxury Holidays Limited doit être rejetée, ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société MJD Luxury Holidays Limited est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société MJD Luxury Holidays Limited et au directeur départemental des finances publiques de l’Isère.

Délibéré après l’audience du 8 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. L’Hôte, président,

M. Lefebvre, premier conseiller,

M. Ruocco-Nardo, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 décembre 2024.

Le rapporteur,

G. LEFEBVRE

Le président,

V. L’HÔTE

La greffière,

E. BEROT-GAY

La République mande et ordonne au ministre chargé du budget et des comptes publics en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.