Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 16 juillet 2019 et 5 juillet 2020, M. et M^me E et A B, représentés par M^e Ramond, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires, en droits et pénalités, d’impôts sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux mis à leur charge au titre des années 2013, 2014 et 2015 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 10 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

— l’administration aurait dû adresser à la SCCV Sea View et à l’EURL Réunion Prestige une proposition de rectification motivée ;

— les loyers de l’appartement qu’ils encaissent ne constituent pas des revenus issus d’une activité de sous-location imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux mais des revenus fonciers imposables chez le propriétaire de l’immeuble ayant donné lieu à une donation indirecte de la part des parents de M^me B à son bénéfice ;

— ils n’ont reçu que onze versements mensuels de 2 700 euros au titre de la location d’une villa située à La Possession en 2015 et non douze comme l’a considéré l’administration fiscale ;

— l’EURL Réunion Prestige est soumise, de plein droit, à l’impôt sur les sociétés en application de l’article 206-1 du code général des impôts, la société ayant été constituée sous forme de SARL détenue par deux associés, avant que M. B ne devienne l’associé unique de la société par acte devant notaire le 23 décembre 2011 ;

— l’administration n’apporte pas la preuve de ce que les charges des travaux assumées par la SARL ALG Consulting au profit de la SCCV Sea View ont été appréhendées par M. B, alors que l’examen des factures permet de constater que ces charges constituent des dépenses de chantier qui n’ont pas été réalisées dans leur intérêt personnel ;

— les sommes qui leur ont été versées à titre d’avances par la SARL ALG Consulting ne peuvent être qualifiées de revenus distribués dès lors que ces sommes ont été utilisées pour les besoins de l’activité professionnelle de la SCCV Le Guetali ;

— l’administration fiscale ne pouvait appliquer à la fois la majoration prévue à l’article 1728 du code général des impôts et celle prévue à l’article 1758 A du même code dès lors que les impositions initiales ne peuvent être assorties de la majoration de 10 % prévue par les dispositions de l’article 1758 A du même code ;

— le service ne pouvait pas appliquer les pénalités de 40 % pour manquement délibéré, prévues par les dispositions de l’article 1729 du code général des impôts, aux revenus fonciers de l’année 2015 ainsi qu’aux revenus de capitaux mobiliers de l’année 2013 ;

— sur le terrain de la doctrine fiscale, ils sont fondés à se prévaloir des paragraphes 130 de la doctrine publiée le 4 juillet 2018 sous la référence BOI-BIC-CHAMP-50, 80 de la doctrine publiée le 5 avril 2017 sous la référence BOI-RFPI-CHAMP, 440 de la doctrine publiée le 27 mars 2019 sous la référence BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40, 280 de la doctrine publiée le 12 septembre 2012 sous la référence BOI-RPPM-RCM-10-20-10 et 160 de la doctrine publiée le 17 février 2017 sous la référence BOI-BIC-DECLA-30-10-10-20.

Par deux mémoires en défense, enregistrés les 22 janvier et 17 août 2020, le directeur régional des finances publiques de La Réunion conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

— le code civil ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative ;

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Le Merlus,

— les conclusions de M. Felsenheld, rapporteur public,

— les parties n’étant ni présentes ni représentées.

Considérant ce qui suit :

1. M. et M^me A et E B ont fait l’objet d’un examen de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 2013, 2014 et 2015 à l’issue duquel le service leur a notifié, par une proposition de rectification du 28 novembre 2016, des cotisations supplémentaires, en droits et pénalités, d’impôts sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux au titre des années 2013, 2014 et 2015. Le 14 novembre 2018, M. et M^me B ont formé une réclamation préalable qui a fait l’objet d’une acceptation partielle par l’administration fiscale le 10 mai 2019, en raison de l’abandon des rectifications à hauteur de la somme de 77 259 euros au titre des revenus distribués. Ils demandent au tribunal de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires restant à leur charge, en droits et pénalités, d’impôts sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux mis à leur charge au titre des années 2013, 2014 et 2015.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

2. En application du principe d’indépendance des procédures, le moyen tiré de la régularité de la procédure d’imposition qui aurait dû être suivie à l’encontre de la SCCV Sea View et de l’EURL Réunion Prestige, qui n’a aucune incidence sur la régularité de procédure d’imposition de M. et M^me B, doit être écarté comme inopérant.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions supplémentaires :

S’agissant de l’application de la loi fiscale :

Quant aux loyers encaissés correspondant à la location d’un appartement :

3. Aux termes de l’article 29 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : « () le revenu brut des immeubles ou parties d’immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires. » Aux termes du 1 de l’article 92 du même code : « Sont considérés comme provenant de l’exercice d’une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n’ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ».

4. Il résulte de l’instruction que M. et M^me B ont perçu mensuellement des sommes correspondantes à la perception de loyers résultant de la location à un tiers d’un appartement appartenant aux parents de M^me B. Les contribuables n’ayant déclaré aucun revenu à ce titre, le service a considéré ces sommes comme des revenus imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. Si les requérants font valoir que les revenus issus de la location de cet appartement sont des revenus fonciers imposables entre les mains des propriétaires de l’immeuble, il résulte toutefois de l’instruction que la mise à disposition de l’appartement par les parents de M^me B à leur fille a été réalisée à titre gratuit et n’a généré aucune recette au bénéfice des propriétaires, lesquels ne déclarent aucun revenu foncier issu de cet appartement. En outre, le contrat de location n’a pas été conclu avec les propriétaires de l’immeuble mais avec M^me B, laquelle a encaissé directement les loyers. Ainsi, les propriétaires de l’immeuble ne peuvent avoir consenti une donation sur le fondement de l’article 894 du code civil portant sur des produits qui ne leur ont jamais été destinés, au titre d’une convention à laquelle ils sont étrangers. Dans ces conditions, contrairement à ce que soutiennent M. et M^me B, ces revenus ne peuvent être considérés comme une donation mais constituent des revenus issus de la sous-location d’un appartement par les requérants à un tiers dont les propriétaires laissent à M^me B la disposition, sans qu’ait d’incidence la circonstance qu’il n’existe pas de contrat de bail écrit conclu entre cette dernière et ses parents.

Quant aux loyers encaissés correspondant à la location d’une villa :

5. Il résulte de l’instruction que M. et M^me B ont reçus onze versements mensuels de 2 700 euros au titre de la location d’une villa située à La Possession en 2015 et non douze comme l’avait considéré l’administration fiscale dans sa proposition de rectification. Compte tenu des preuves produites, M. et M^me B sont donc fondés à bénéficier d’une réduction des cotisations supplémentaires mises à leur charge au titre de l’année 2015 à hauteur de la somme de 2 700 euros en base.

Quant aux charges des travaux assumées par la SARL ALG Consulting :

6. En premier lieu, aux termes de l’article 8 du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions de l’article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n’ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l’impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. Il en est de même, sous les mêmes conditions : / () / 4° De l’associé unique d’une société à responsabilité limitée lorsque cet associé est une personne physique () ». Aux termes de l’article 239 du même code, dans sa version applicable au litige : « 1. Les sociétés et groupements mentionnés au 3 de l’article 206 peuvent opter, dans des conditions qui sont fixées par arrêté ministériel, pour le régime applicable aux sociétés de capitaux. Dans ce cas, l’impôt sur le revenu dû par les associés en nom, commandités, coparticipants, l’associé unique de société à responsabilité limitée et les associés d’exploitations agricoles est établi suivant les règles prévues aux articles 62 et 162. / L’option doit être notifiée avant la fin du troisième mois de l’exercice au titre duquel l’entreprise souhaite être soumise pour la première fois à l’impôt sur les sociétés. Toutefois, en cas de transformation d’une société de capitaux en une des formes de société mentionnées au 3 de l’article 206 ou en cas de réunion de toutes les parts d’une société à responsabilité limitée entre les mains d’une personne physique, l’option peut être notifiée avant la fin du troisième mois qui suit cette transformation ou cette réunion pour prendre effet à la même date que celle-ci () ». Et aux termes de l’article 22 de l’annexe IV à ce code, alors applicable : « La notification de l’option prévue à l’article 239 du code général des impôts est adressée au service des impôts du lieu du principal établissement de la société ou du groupement qui souhaite exercer cette option. / La notification indique la désignation de la société ou du groupement et l’adresse du siège social, les nom, prénoms et adresse de chacun des associés, membres ou participants, ainsi que la répartition du capital social ou des droits entre ces derniers. Elle est signée dans les conditions prévues par les statuts ou, à défaut, par tous les associés, membres ou participants. Il en est délivré récépissé () ».

7. Il résulte de ces dispositions, d’une part, que lorsque l’ensemble des parts constituant le capital d’une société à responsabilité limitée se trouve réuni entre les mains d’un seul associé, personne physique, ce dernier est, à défaut d’option expresse pour l’impôt sur les sociétés, imposé personnellement à l’impôt sur le revenu à raison des bénéfices sociaux. D’autre part, pour être valable, au titre de l’année concernée, l’option pour le régime d’imposition à l’impôt sur les sociétés doit être effectuée avant la fin du premier trimestre de l’année de la demande.

8. S’il résulte de l’instruction que l’EURL Réunion Prestige a pris en 2011 la suite de la SARL du même nom, les requérants ne justifient d’aucune option tendant au maintien du régime d’imposition propre aux sociétés de capitaux qui aurait été exercée en 2011 ou postérieurement. Ultérieurement, l’EURL Réunion Prestige n’a fait connaître aucune demande d’option. La circonstance que l’administration fiscale ait invité puis mis en demeure l’EURL Réunion Prestige à déposer ses déclarations n°2065 de résultats imposables à l’impôt sur les sociétés pour les exercices clos en 2013, 2014 et 2015 est sans incidence sur le régime d’imposition de ses bénéfices, en l’absence de souscription de l’option. Ainsi, c’est à bon droit que l’administration a rattaché, sur le fondement de l’article 8 du code général des impôts, aux revenus imposables des années 2013, 2014 et 2015 de M. et M^me B, les bénéfices industriels et commerciaux provenant de l’EURL Réunion prestige.

9. En second lieu, aux termes de l’article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices () « . Aux termes de l’article 110 du même code : » Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109 les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés. / () ".

10. Pour soumettre à l’impôt sur le revenu des revenus sur le fondement du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts, il incombe à l’administration d’établir qu’ils ont été mis à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts. Les sommes mises à disposition des associés non prélevées sur les bénéfices ont, sauf preuve contraire apportée par les associés, le caractère de revenus distribués, imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

11. Il résulte de l’instruction que des sommes ont été versées par la SARL ALG Consulting au bénéfice de la SCCV Sea View afin de régler ses dettes liées à la construction d’un programme immobilier. Ces sommes ont été considérées par la SARL ALG Consulting, qui est détenue par M. et M^me B, comme des charges déductibles. Le service a toutefois considéré que les charges des travaux assumées par la SARL ALG Consulting au profit de la SCCV Sea View n’ont pas été engagées dans l’intérêt de son exploitation et les a qualifiées de revenus distribués imposables entre les mains de M. et M^me B.

12. D’une part, les sommes versées par la SARL ALG Consulting au bénéfice de la SCCV Sea View ne peuvent être qualifiées de revenus distribués imposables entre les mains de M. et M^me B sur le fondement du 1° de l’article 109 du code général des impôts dès lors que la société distributrice n’a fait l’objet d’aucun rehaussement de son résultat.

13. D’autre part, les requérants soutiennent que les sommes en litige constituent des dépenses de chantier qui n’ont pas été réalisées dans l’intérêt personnel de M. B et qui ne peuvent donc pas être regardées comme ayant été mises à sa disposition. Ils font valoir que la SCCV Sea View n’étant détenue qu’à 66 % par l’EURL Réunion Prestige, M. B ne peut avoir eu à disposition la totalité de ces sommes, alors que M. D détient 33 % des parts de la SCCV Sea View dont il est également co-gérant. En se bornant à considérer que les contribuables ne produisent aucun élément probant permettant de constater que la SCCV Sea View aurait inscrit 33 % des sommes réglées par la SARL ALG Consulting au crédit du compte courant d’associé de M. D, l’administration n’apporte pas la preuve qui lui incombe que les sommes en litige, réglées par la SARL ALG Consulting, qui est détenue à 100 % par M. et M^me B, au bénéfice de la SCCV Sea View, laquelle est détenue à 66 % par l’EURL Réunion Prestige, société elle-même détenue à 100 % par M. B, ont été mises à la disposition de M. B. Dans ces conditions, M. B ne peut être regardé comme ayant eu la disposition des revenus distribués correspondant aux sommes versées par la SARLG ALG Consulting au bénéfice de la SCCV Sea View au cours des exercices clos en 2013, 2014 et 2015, sur le fondement du 2° de l’article 109 du code général des impôts. Il s’ensuit que la base de l’impôt sur le revenu de M. et M^me B au titre des années 2013, 2014 et 2015, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, doit être réduite à concurrence des sommes versées par la SARL ALG Consulting au bénéfice de la SCCV Sea View, à hauteur de 28 827 euros.

Quant aux avances consenties par la SARL ALG Consulting :

14. Aux termes de l’article 111 du code général des impôts : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d’avances, de prêts ou d’acomptes () ».

15. Il résulte de l’instruction que des versements ont été effectués par la SARL ALG Consulting au profit de M. et M^me B sur leur compte bancaire personnel Bank One pour des montants de 200 000 euros le 18 janvier 2013 et de 119 726,01 euros le 7 octobre 2013. Le service a estimé que ces sommes qui auraient dû être inscrites au débit des comptes courants d’associés de M. et M^me B ont en réalité été comptabilisées au débit d’un compte ouvert au nom de la SCCV Le Guetali et qu’elles avaient été effectivement appréhendées par M. et M^me B comme des avances consenties à leur profit qui ne correspondent pas au remboursement d’un apport ou au règlement d’une dette professionnelle.

16. Les requérants font toutefois valoir que ces versements correspondent au remboursement du capital, des intérêts et des frais de deux emprunts accordés par la banque mauricienne Bank One à la société Aix Limited LTD le 17 décembre 2009 d’un montant de 1 160 000 euros d’une part, et à M. B le 27 septembre 2010 d’un montant de 200 000 euros d’autre part, afin de financer son apport en capital à la société Aix Limited LTD. Selon eux, les sommes empruntées ont été affectées au financement de l’opération de construction vente menée par la SCCV Le Guetali, détenue à 52 % par la société ALG Consulting et n’ont fait que transiter sur leur compte bancaire personnel avant d’être versées sur le compte de la SCCV et de servir à rembourser des dettes professionnelles. Ils soutiennent également que l’emprunt de 200 000 euros a indirectement financé la caution personnelle de M. C sur le prêt accordé par la banque Bank One, facturée à la SCCV Le Guetali par la société South West LTD pour un montant total de 500 000 euros. Ainsi, ils estiment que les deux versements effectués par la société ALG Consulting sur leur compte personnel doivent être considérés comme des remboursements de prêts professionnels utilisés pour le financement du capital de la SCCV Le Guetali.

17. En l’occurrence, la SCCV Le Guetali a procédé à une opération de construction-vente financée en partie par les apports de ses associés, la SARL ALG Consulting et M. A B. La société Aix Limited LTD, qui a bénéficié d’un apport en capital de M. B d’un montant de 200 000 euros, a versé à la SCCV Le Guetali la somme de 1 226 900 euros, comprenant, d’une part, la somme de 1 028 900 euros au titre du remboursement de l’emprunt de 1 160 000 euros consenti par la banque Bank One le 23 décembre 2009 et, d’autre part, la somme de 198 000 euros au titre de l’apport en capital effectué par M. B le 2 novembre 2010, représentant un montant total de 1 226 900 euros. Le service a constaté que l’écart de 119 500 euros entre le montant emprunté, après déduction des frais de dossier, soit 1 346 400 euros, et le montant reversé à la SCCV Le Guetali par la société Aix Limited LTD et par M. B, soit 1 226 900 euros, n’était pas expliqué et qu’aucun extrait de la comptabilité de la société Aix Limited LTD n’a été produit permettant d’établir que cette somme a été conservée et affectée à la réalisation des opérations de la SCCV Le Guetali. Les requérants ne produisent, dans la présente instance, aucun élément à ce titre.

18. Il résulte, d’une part, de l’examen du compte courant de la société Aix Limited, ouvert dans la comptabilité de la SCCV Le Guetali en sa qualité d’associé, qu’entre le 13 janvier 2010 et le 10 mai 2012, la SCCV a remboursé la somme de 1 255 589 euros à la société Aix Limited et, d’autre part, des écritures comptables de la SARL ALG Consulting qu’elle a effectué un règlement bancaire de 8 000 euros le 4 mai 2012 au titre du remboursement du prêt de la banque BANK ONE. Si M. et M^me B font valoir que les factures émises par la société South West à destination de la SCCV Le Guetali au titre de la caution personnelle de M. C ont été réglées par la SCCV à hauteur de 200 000 euros, ils ne l’établissent pas.

19. Le service a considéré que les versements effectués les 18 janvier et 7 octobre 2013 sur le compte personnel de M. et M^me B peuvent être considérés comme le remboursement des apports faits à la SCCV Le Guetali par la société Aix Limited LTD à hauteur d’un montant de 77 259 euros. Cette somme ayant été utilisée au bénéfice de l’activité professionnelle de la SCCV Le Guetali, l’administration a, par sa décision d’acceptation partielle de la réclamation de M. et M^me B du 10 mai 2019, partiellement abandonné les rectifications à hauteur de cette somme.

20. En revanche, le service a considéré que les 242 467 euros restants versés en 2013 à M. et M^me B par la SARL ALG Consulting, qu’ils détiennent à 100 %, ont eu pour objet de solder l’emprunt personnel souscrit par M. B afin de financer son apport en capital à la société Aix Limited LTD, dont il est le seul associé personne physique identifié et le dirigeant apparent, qu’elle a utilisé pour ses besoins de fonctionnement et qu’elle ne lui a pas restitué, à l’inverse des sommes qu’elle a mis à la disposition de la SCCV Le Guetali en 2010 qui lui ont été remboursées en 2012. Or, il ne résulte pas de l’instruction que la société ALG Consulting entretiendrait des relations d’intérêts avec la société Aix Limited. Ainsi, les 242 467 euros restants versés en 2013 à M. et M^me B par la SARL ALG Consulting ne peuvent avoir servi à l’activité de la société Aix Limited. Dès lors, le versement de cette somme n’a pas été effectué dans l’intérêt de la SARL ALG Consulting mais dans l’intérêt personnel de M. B.

21. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a imposé M. et M^me B à raison de ces sommes dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du a de l’article 111 du code général des impôts.

S’agissant de l’interprétation administrative de la loi fiscale :

22. D’une part, M. et M^me B ne peuvent utilement se prévaloir des paragraphes 130 de la doctrine publiée le 4 juillet 2018 sous la référence BOI-BIC-CHAMP-50, 80 de la doctrine publiée le 5 avril 2017 sous la référence BOI-RFPI-CHAMP, 440 de la doctrine publiée le 27 mars 2019 sous la référence BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40, 280 de la doctrine publiée le 12 septembre 2012 sous la référence BOI-RPPM-RCM-10-20-10, qualifiant les profits réalisés au titre d’une activité sous-location de bénéfices non commerciaux, qui ne font pas une interprétation différente de la loi dont il est fait application dans le présent litige.

23. D’autre part, ils ne peuvent pas non plus se prévaloir utilement du paragraphe 280 de la doctrine publiée le 12 septembre 2012 sous la référence BOI-RPPM-RCM-10-20-10 selon lequel lorsque l’administration fiscale utilise le 1 de l’article 109 du code général des impôts, elle doit « apporter la preuve que des sommes ou valeurs ont été mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts ou ont été appréhendées par eux » dès lors qu’il ne fait pas une interprétation différente de la loi dont il est fait application dans le présent litige.

En ce qui concerne les majorations fiscales :

S’agissant de l’application de la loi fiscale :

24. En premier lieu, aux termes de l’article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de : / a. 10 % en l’absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l’acte dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai ; () « .Et aux termes de l’article 1758 A du même code, en vigueur jusqu’au 1er janvier 2017 : » I. – Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l’impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d’une majoration égale à 10 % des droits supplémentaires ou de la créance indue. / II. – Cette majoration n’est pas applicable : / a) En cas de régularisation spontanée ou lorsque le contribuable a corrigé sa déclaration dans un délai de trente jours à la suite d’une demande de l’administration ; / b) Ou lorsqu’il est fait application des majorations prévues par les b et c du 1 de l’article 1728, par l’article 1729 ou par le a de l’article 1732. "

25. M. et Mmez B font valoir qu’en cas de carence déclarative, les impositions initiales ne peuvent être assorties de la majoration de 10 % prévue par les dispositions précitées de l’article 1758 A du code général des impôts. Toutefois, il résulte de l’instruction que si M. et M^me B n’ont pas déposé spontanément leur déclaration de leurs revenus fonciers, ils avaient néanmoins déposé des déclarations relatives à l’impôt sur le revenu sans mentionner leurs revenus fonciers. Dans ces conditions, les cotisations d’impôt sur le revenu mises à leur charge au titre de leurs revenus fonciers ne peuvent être qualifiées d’imposition initiale. Dès lors, c’est à bon droit que l’administration fiscale leur a appliqué les majorations prévues aux articles 1728 et 1758 A du code général des impôts.

26. En second lieu, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration ». La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a de l’article 1729 du code général des impôts sanctionne la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le manquement délibéré, l’administration fiscale doit apporter la preuve de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations du contribuable, et de son intention délibérée d’éluder l’impôt.

27. D’une part, pour appliquer la majoration de 40 % pour manquement délibéré en ce qui concerne les impositions supplémentaires découlant de l’intégration des revenus fonciers non déclarés par M. et M^me B au titre de l’année 2013, l’administration fiscale s’est fondée sur la minoration systématique de ces recettes, sur la circonstance que les requérants, qui disposent depuis plusieurs années de revenus fonciers, connaissent les règles de détermination de ces résultats et sur la circonstance qu’ils ne peuvent ignorer avoir perçu des recettes locatives dès lors qu’ils ont signé les baux correspondants et qu’ils encaissent les loyers directement sur leurs comptes personnels. Ainsi, si M. et M^me B font valoir que la minoration de leurs revenus résulterait seulement d’un désaccord sur la qualification juridique des loyers qui leur ont été versés et que l’absence de dépôt d’une déclaration de revenus fonciers au titre de l’année 2015 résulterait d’une incompréhension pendant les opérations de contrôle, compte tenu de l’insuffisance de déclaration, du caractère fréquent des minorations de recettes et de ce que les contribuables ne pouvaient normalement ignorer les omissions qui leur sont reprochées, l’intention délibérée de M. et M^me B de se soustraire à l’impôt est établie s’agissant des impositions supplémentaires découlant de l’intégration des revenus fonciers au titre de l’année 2015.

28. D’autre part, pour appliquer la majoration de 40 % pour manquement délibéré en ce qui concerne les impositions supplémentaires découlant de l’intégration des revenus de capitaux mobiliers résultant des sommes versées par la société ALG Consulting sur les comptes personnels de M. et M^me B au titre de l’année 2015, l’administration fiscale s’est fondée sur l’importance des montants éludés, sur la nature du procédé consistant à encaisser sur leurs comptes personnels des fonds puis à les inscrire au débit du compte ouvert au nom de la SCCV Le Guetali sans justificatif dans le but de dissimuler l’existence du solde débiteur de leurs comptes et sur la circonstance que M. et M^me B sont associés et dirigeants de nombreuses sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés depuis plusieurs années et qu’ils savent que les avances consenties par les sociétés qu’ils détiennent doivent être inscrites à leur compte courant et régularisées en fin d’année par des revenus distribués. Dans ces conditions, compte tenu de l’importance de l’insuffisance de déclaration, du caractère fréquent des minorations de recettes et de ce que les contribuables ne pouvaient normalement ignorer les omissions qui leur sont reprochées, l’intention délibérée de M. et M^me B de se soustraire à l’impôt est également établie s’agissant des impositions supplémentaires découlant de l’intégration des revenus de capitaux mobiliers au titre de l’année 2015.

S’agissant de l’interprétation administrative de la loi fiscale :

29. M. et M^me B ne peuvent utilement se prévaloir du paragraphe 160 de la doctrine publiée le 17 février 2017 sous la référence BOI-BIC-DECLA-30-10-10-20 relatif à la prise en compte de la bonne foi du contribuable en cas de régularisation spontanée des irrégularités, qui ne fait pas une interprétation différente de la loi dont il est fait application dans le présent litige.

30. Il résulte de ce qui précède que M. et M^me B sont seulement fondés à demander la décharge partielle, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux mises à leur charge au titre de l’année 2015, correspondant à la réduction de la base d’imposition, dans la catégorie des revenus fonciers, à concurrence d’une somme de 2 700 euros, et au titre des années 2013, 2014 et 2015, correspondant à la réduction de la base d’imposition, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, à concurrence des sommes versées par la SARL ALG Consulting au bénéfice de la SCCV Sea View à hauteur de 28 837 euros.

Sur les conclusions relatives aux frais d’instance :

31. Dans les circonstances de l’espèce, il n’y a pas lieu de faire application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La base de l’impôt sur le revenu de M. et M^me B au titre de l’année 2015, dans la catégorie des revenus fonciers, est réduite à concurrence d’une somme de 2 700 euros.

Article 2 : M. et M^me B sont déchargés des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2015, correspondant à la réduction de la base d’imposition définie à l’article 1er.

Article 3 : La base de l’impôt sur le revenu de M. et M^me B au titre des années 2013, 2014 et 2015, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, est réduite à concurrence des sommes versées par la SARL ALG Consulting au bénéfice de la SCCV Sea View à hauteur de 28 837 euros.

Article 4 : M. et M^me B sont déchargés des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013, 2014 et 2015, correspondant à la réduction de la base d’imposition définie à l’article 3.

Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 6 : Le présent jugement sera notifié à M. et M^me A et E B et au directeur régional des finances publiques de La Réunion.

Délibéré après l’audience du 29 avril 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Khater, présidente,

M. Le Merlus, conseiller.

M^me Lebon, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe du tribunal le 26 mai 2025.

Le rapporteur,

T. LE MERLUS

La présidente,

A. KHATER

La greffière,

C. JUSSY

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.