Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 28 novembre 2022, M. B A, représenté par M^e Affejee, demande au tribunal :

1°) de prononcer la réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus mises à sa charge au titre des années 2018 et 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— il n’a jamais eu la disposition des sommes portées au crédit du compte commun qu’il détenait avec M. C, son oncle, dans le cadre de leur activité libérale d’infirmier, versées à titre d’honoraires, et ayant donné lieu à réintégration dans ses recettes par l’administration fiscale ;

— ces sommes n’ayant pas été mises à sa disposition, elles ne se trouvent plus dans l’assiette de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus ;

— le service ne pouvait pas appliquer les pénalités de 40 % prévues par les dispositions de l’article L. 1729 du code général des impôts en cas de manquement délibéré dès lors que la réintégration de ces recettes dans ses revenus résulte uniquement du comportement de son oncle et de la personne chargée de sa comptabilité qui ont, tous deux, abusé de sa confiance et de son manque de connaissance en matière juridique et comptable ;

— l’application de la majoration de 10 % prévue par les dispositions de l’article 1758 A du code général des impôts est injustifiée ;

— l’application de l’intérêt de retard prévu par les dispositions de l’article 1727 du code général des impôts est injustifiée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 30 mai 2023, le directeur régional des finances publiques de La Réunion conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Le Merlus,

— les conclusions de M. Felsenheld, rapporteur public,

— les observations de M^e Pretet, représentant M. A,

— le directeur régional des finances publiques de La Réunion n’étant ni présent ni représenté.

Considérant ce qui suit :

1. L’activité d’infirmier libéral de M. B A a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur les années 2018 et 2019, à l’issue de laquelle l’administration fiscale a notifié à M. A, par une proposition de rectification du 13 septembre 2021, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus ainsi que des pénalités afférentes. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 6 janvier 2022. Le 29 septembre 2022, le service a rejeté la réclamation fiscale présentée le 19 juillet 2022 par M. A. Il demande au tribunal la réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus mises à sa charge au titre des années 2018 et 2019.

Sur le bien-fondé de l’impôt :

En ce qui concerne l’impôt sur le revenu :

2. Aux termes de l’article 12 du code général des impôts : « L’impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. » Aux termes de l’article 92 du même code : « 1. Sont considérés comme provenant de l’exercice d’une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n’ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus () ». Et aux termes de l’article 93 de ce code : « 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l’impôt sur le revenu est constitué par l’excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l’exercice de la profession () ».

3. Il résulte des dispositions combinées des articles 12, 13, 92 et 93 du code général des impôts que les recettes professionnelles à retenir pour l’assiette de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre d’une année déterminée sont celles qui, au cours de ladite année, ont été mises à la disposition du contribuable par voie de paiement ou autrement.

4. Si M. A soutient qu’il n’a jamais eu la disposition des sommes portées au crédit du compte courant qu’il détenait avec son oncle, dans le cadre de leur activité libérale d’infirmier, et versées à titre d’honoraires, ces sommes sont présumées avoir été mises à sa disposition dès leur encaissement. Pour démontrer qu’il n’en avait pas la disposition, M. A fait valoir que ce compte, qui a été ouvert avant son arrivée au cabinet et sur lequel ne figure pas son nom, était détenu uniquement par son oncle qui entretenait une opacité sur sa gestion dont il a été écarté, que la personne chargée de sa comptabilité, qui lui avait été recommandée par son oncle, alors qu’elle ne disposait d’aucun diplôme d’expertise comptable, entretenait cette opacité et gérait ses comptes de façon désastreuse, que toutes ses demandes relatives aux écarts de montants entre les sommes effectivement perçues et le nombre d’actes réalisés ont entraîné des conflits avec son oncle qui l’aurait menacé et que de nombreux virements, retraits d’espèces et chèques ont été réalisés par son oncle pour ses besoins personnels, parfois pendant des périodes pendant lesquelles il était absent. Selon M. A, les seuls revenus provenant de ce compte courant et dont il a eu la disposition résultent des virements bancaires perçus sur son compte personnel et qui ont été déclarés à l’administration fiscale. Toutefois, il ne produit aucun élément permettant de démontrer qu’il a été fait obstacle à la mise à sa disposition des sommes encaissées sur ce compte, alors que, d’une part, la mention de son nom en tant que cotitulaire du compte commun figure sur les relevés de compte qu’il produit et, d’autre part, c’est M. A lui-même qui a fourni à la caisse générale de la sécurité sociale le numéro du compte commun afin d’y percevoir la totalité de ses recettes. La circonstance que cette mise en commun des honoraires résultait des termes du contrat d’association n’est pas de nature à faire obstacle à la mise à disposition de ces sommes par le contribuable, ce dernier ayant d’ailleurs eu la possibilité, s’il le souhaitait, de fournir un autre relevé d’identité bancaire à la caisse générale de sécurité sociale pour se faire rémunérer. Au demeurant, comme l’indique l’administration fiscale, M. A pouvait consulter les sommes encaissées par l’assurance maladie sur ce compte commun et vérifier qu’elles correspondaient aux prestations qu’il avait réalisées. Au surplus, il résulte des éléments obtenus par l’administration fiscale auprès de la caisse générale de la sécurité sociale, dans le cadre du droit de communication, que la caisse a versé, au titre de ses honoraires, la somme de 500 528 euros sur le compte courant du cabinet et 550 532 euros au titre de l’année 2019, alors qu’il avait déclaré 361 500 euros pour l’année 2018 et 345 000 euros pour l’année 2019. Enfin, les conflits personnels pouvant exister entre le contribuable, son oncle et la personne chargée de sa comptabilité, dont la réalité n’est pas démontrée, ne font pas non plus obstacle à la mise à disposition des sommes de M. A. Dans ces conditions, le requérant n’est pas fondé à solliciter la réduction des impositions supplémentaires mises à sa charge au motif qu’il n’aurait pas eu la disposition de l’ensemble des sommes en litige.

En ce qui concerne la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus :

5. Aux termes de l’article 233 sexies du CGI : " I. – 1. Il est institué à la charge des contribuables passibles de l’impôt sur le revenu une contribution sur le revenu fiscal de référence du foyer fiscal (). La contribution est calculée en appliquant un taux de : / – 3 % à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 250 000 € et inférieure ou égale à 500 000 € pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés et à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 500 000 € et inférieure ou égale à 1 000 000 € pour les contribuables soumis à imposition commune ; / – 4 % à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 500 000 € pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés et à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 1 000 000 € pour les contribuables soumis à imposition commune () ".

6. Les sommes portées au crédit du compte courant que M. A détenait avec son oncle et versées à titre d’honoraires ayant été mises à sa disposition, c’est à bon droit qu’elles ont été réintégrées dans ses recettes. Ainsi, son revenu fiscal de référence étant supérieur à 250 000 euros, il n’est pas fondé à soutenir qu’il ne se trouvait pas dans l’assiette de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus.

Sur les intérêts de retard :

7. Aux termes de l’article 1727 du code général des impôts : « I. – Toute créance de nature fiscale, dont l’établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n’a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d’un intérêt de retard. (). / III – Le taux de l’intérêt de retard est de 0,20 % par mois. (). ».

8. L’intérêt de retard institué par ces dispositions vise essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l’Etat à raison du non-respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l’impôt aux dates légales. Ainsi, les intérêts de retard en litige, établis conformément aux dispositions précitées à raison d’un taux de 0,20 % par mois, sont justifiés par le non-respect par M. A de ses obligations de payer ses impôts aux dates légales. Par suite, le moyen tiré de ce que l’intérêt de retard ne serait pas justifié doit être écarté.

Sur les pénalités fiscales :

9. D’une part, aux termes de l’article 1758 A du code général des impôts : « I. – Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l’impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d’une majoration égale à 10 % des droits supplémentaires ou de la créance indue () ».

10. L’omission de déclaration par M. A des sommes versées sur le compte courant à titre d’honoraires constitue une omission dans la déclaration de ses revenus qui a eu pour effet de minorer l’impôt. C’est, dès lors, à bon droit qu’une majoration de 10 % de la cotisation supplémentaire mise à la charge du contribuable a été appliquée par l’administration fiscale sur le fondement des dispositions de l’article 1758 A du code général des impôts.

11. D’autre part, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40% en cas de manquement délibéré () ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration ». La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a de l’article 1729 du code général des impôts sanctionne la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le manquement délibéré, l’administration fiscale doit apporter la preuve de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations du contribuable, et de son intention délibérée d’éluder l’impôt.

12. Pour appliquer la majoration de 40 % pour manquement délibéré en ce qui concerne les impositions supplémentaires découlant de la réintégration dans les revenus de M. A des recettes résultant de la mise à disposition de la moitié des sommes figurant sur le compte courant qu’il détenait avec son oncle, l’administration fiscale s’est fondée sur l’importance des montants éludés, représentant plus de 30 % des recettes totales en moyenne, sur la minoration systématique de ces recettes, sur la nature des revenus en litige. A cet égard, elle s’est fondée, d’une part, sur les circonstances que M. A pouvait consulter les sommes encaissées par l’assurance maladie et correspondant aux prestations qu’il avait réalisées par le biais de son compte AmeliPro et qu’il pouvait fournir un autre relevé d’identité bancaire à la caisse générale de la sécurité sociale pour se faire rémunérer et, d’autre part, sur la circonstance que le requérant, qui exerce depuis 2009 une activité d’infirmier libéral, ne pouvait légitimement ignorer ces nombreuses omissions de recettes en dépit de son supposé manque de connaissance juridique et comptable. Dès lors, M. A n’est pas fondé à soutenir que cette omission résulterait uniquement du comportement de son oncle et de la personne chargée de sa comptabilité qui auraient abusé de sa confiance et de son manque de connaissance en matière juridique et comptable. Dans ces conditions, compte tenu de l’importance de l’insuffisance de déclaration, du caractère fréquent des minorations de recettes et de ce que le contribuable ne pouvait normalement ignorer les omissions qui lui sont reprochées, l’intention délibérée de M. A de se soustraire à l’impôt est établie.

13. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus mis à la charge de M. A au titre des années 2018 et 2019 doivent être rejetées. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être également rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur régional des finances publiques de la Réunion.

Délibéré après l’audience du 1er avril 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Khater, présidente,

M. Le Merlus, conseiller,

M^me Lebon, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe du tribunal le 30 avril 2025.

Le rapporteur,

T. LE MERLUS

La présidente,

A. KHATER

La greffière,

C. JUSSY

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.