TRIBUNAL ADMINISTRATIF

DE LYON

N° 1004916

___________

M. et M^me Y X

___________

M. Bourrachot

Président rapporteur

___________

M. Meillier

Rapporteur public

___________

Audience du 22 novembre 2011

Lecture du 6 décembre 2011

___________

RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

Le Tribunal administratif de Lyon

(6^e chambre)

19-04-02-005-02

C-SD

Vu la requête, enregistrée le 11 août 2010, présentée pour M. et M^me Y X, demeurant XXX, par M^e Nahon, avocat ; M. et M^me X demandent au tribunal de prononcer, à titre principal, la décharge de la cotisation supplémentaire à l’impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l’année 2003 du fait de la réalisation d’une plus value d’un montant de 267 691 euros et, à titre subsidiaire, la réduction en base de la même imposition en la limitant à 22 771 euros et de condamner l’Etat à leur verser une somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Il soutiennent que c’est à tort que l’administration fiscale a remis en cause la déduction du prix de revient des parts que M. X avait pratiqué ; que c’est à tort que l’administration lui a appliqué les règles de détermination d’un prix de revient fiscal résultant de la jurisprudence Quemener, alors que ces règles sont seulement applicables aux sociétés en nom collectif et non aux sociétés civiles professionnelles ; que même en appliquant la méthode Quemener le montant de la plus value n’est que de 45 576 euros compte tenu d’une moins value de retrait d’actif d’un montant de 222 115 euros ; que, même en retenant la méthode appliquée par l’administration, il y a lieu de tenir compte d’une erreur de l’administration quant à la notion de capital initial pris en compte pour établir la valeur des parts et de la transformation de la SCM en SCP le 19 juin 1980 ; que le capital initial à prendre en considération était de 158 699 euros et non de 952 958 euros ;

Vu la décision par laquelle le directeur des services fiscaux du Rhône a statué sur la réclamation préalable ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 14 janvier 2011, présenté par le directeur régional des finances publiques de Rhône-Alpes et du département du Rhône ; il conclut au rejet de la requête ; il fait valoir la cessation d’activité d’une société visée à l’article 8 ou 8 ter du code général des impôts entraîne de facto la cessation d’activité de l’associé qui exerce son activité professionnelle en son sein et se traduit en conséquence par le transfert de ses droits ou parts de son patrimoine professionnel vers son patrimoine privé à la date de la cessation ; que ce transfert constitue le fait générateur d’une plus ou moins-value soumise au régime des plus ou moins-values professionnelles dont le montant est déterminé par différence entre la valeur des parts à la date de la cessation et le prix de revient fiscal conformément à la jurisprudence issue de l’arrêt Quemener du 16/02/2000 n° 133296 ; que, contrairement à ce qui est soutenu, le transfert des parts du patrimoine professionnel vers le patrimoine privé ne conduit nullement à l’annulation des parts détenues dans la SCP puisque celle-ci n’est pas dissoute à l’occasion de la cession de la clientèle ; qu’elle conserve donc sa personnalité morale et l’associé conserve toujours sa qualité d’associé de la société et les droits patrimoniaux inhérents à cette qualité ; que la valeur de sa participation dans la société est fonction de la situation nette à la date du transfert ; que le contribuable n’établit nullement que la situation nette de la SCP dont il était associé est négative à la date de l’opération et que, par conséquent, sa participation au capital de la SCP a perdu toute valeur ; que du point de vue comptable, la disparition des éléments corporels et incorporels de l’actif immobilisé de la SCP suite à leur cession a pour contrepartie l’acquisition d’une créance égale au montant de la transaction ou l’inscription au débit du compte de trésorerie, selon que le paiement intervient à terme ou immédiatement ; que, même en l’absence d’obligation de dresser un bilan comptable, la SCP dispose de droits patrimoniaux et d’un compte de trésorerie qui feront l’objet d’une répartition entre les associés si ces derniers décidaient la dissolution anticipée et la liquidation de la société ; que si le contribuable conteste la méthode de calcul de l’administration et proposent au tribunal, à titre subsidiaire, de déterminer le montant de la plus-value réelle à partir de deux méthodes, la proposition n’est pas cohérente avec l’argumentation principale tendant à démontrer que le requérant a subi une moins-value lors du transfert des parts vers le patrimoine privé, moins-value qu’il serait en droit d’imputer sur la quote-part de la plus-value lui revenant dans les résultats de la SCP ; que ces calculs aboutissant à des résultats dissemblables ne peuvent qu’être écartés compte tenu des développements précédents ; que le premier mode de calcul proposé par le contribuable ne peut être retenu pour deux raisons, dès lors qu’il part de l’affirmation, non démontrée, que le transfert des parts vers le patrimoine privé entraîne nécessairement l’annulation des parts et leur dépréciation totale et revient à déduire une deuxième fois une partie de la valeur de la participation du montant de la plus-value déterminé par la société ; que la deuxième méthode proposée par le contribuable part aussi du postulat que la sortie des parts du patrimoine professionnel entraîne obligatoirement la perte de toute valeur de ces droits et n’est donc pas plus pertinente que la première ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique du 22 novembre 2011 le rapport de M. Bourrachot, président, et les conclusions de M. Meillier, rapporteur public ;

Considérant qu’en 1980, la société civile de moyens (SCM) « Centre Radiologique », dans le cadre de laquelle plusieurs médecins radiologues exerçaient leur activité professionnelle a été transformée en société civile professionnelle ; qu’il a été ultérieurement procédé à plusieurs augmentations de capital ; qu’en 2003, la société civile professionnelle a cédé sa clientèle à une société d’exercice libérale (SEL) nouvellement créée, générant une plus-value globale de 1 873 834 euros relevant de l’imposition des plus-values à long terme ; que Mme et M. X, lequel est associé de la société civile professionnelle, demandent la décharge de la cotisation supplémentaire à l’impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis à raison de cette plus-value au titre de l’année 2003 ;

Considérant que, pour procéder à la réévaluation de la plus-value imposable, l’administration a estimé que la cession de sa clientèle par la société civile professionnelle avait produit les effets d’une cessation d’activité pour la société et pour les associés qui y exercent leur profession, entraînant de ce fait pour M. X le transfert immédiat de ses parts sociales de son patrimoine professionnel vers son patrimoine privé et la constatation, à ce titre, d’une plus ou moins-value de retrait d’actif relevant du régime des plus ou moins-values professionnelles ; que le prix de revient fiscal des droits ou parts retenu par l’administration pour établir le résultat de cette opération comprend le prix d’acquisition des parts majoré de la quote-part des bénéfices, y compris des plus-values, précédemment ajoutée aux résultats imposés de l’associé et des déficits comblés puis, minoré des déficits, y compris les moins-values, antérieurement déduits par l’associé et des bénéfices distribués ; que la plus ou moins-value résultant pour M. X du retrait d’actif des parts de la société civile professionnelle a été calculée par différence entre leur valeur au jour de la cessation et leur prix de revient fiscal ; que la valeur des parts de M. X a, dès lors, été établie à 403 827 euros correspondant à un septième de 2 826 792 euros, somme résultant de l’addition du montant du capital, soit 952 958 euros, et des bénéfices non distribués, soit 1 873 834 euros ; que le prix de revient fiscal des parts de M. X a été fixé à 503 579 euros résultant de l’addition du prix d’acquisition des parts, soit 235 888 euros, et de la quote-part de plus-value de cession de la clientèle, soit 267 691 euros ; qu’il en est résulté une moins-value à long terme d’un montant de 99 752 euros imputable sur la quote-part de plus-value réalisée par la société civile professionnelle lui revenant, ramenant ainsi le montant de la plus-value professionnelle à long terme nette imposable au nom de M. X à 167 939 euros ; qu’à cette plus-value s’est ajoutée la quote-part du contribuable suite à la cession des titres réalisée par la société civile professionnelle, soit 16 940 euros, la plus-value professionnelle imposable s’élevant alors à 184 879 euros ; que, par suite le service des impôts a notifié à M. X un rehaussement en base de 175 363 euros pour l’année 2003 au titre de la plus-value taxable ;

Considérant qu’aux termes de l’article 39 duodecies du code général des impôts rendu applicable aux bénéfices non commerciaux en vertu de l’article 93 quater du code général des impôts : « 1. Par dérogation aux dispositions de l’article 38, les plus-values provenant de la cession d’éléments de l’actif immobilisé sont soumises à des régimes distincts suivant qu’elles sont réalisées à court ou à long terme. 2. Le régime des plus-values à court terme est applicable : a) aux plus-values provenant de la cession d’éléments acquis ou créés depuis moins de deux ans (…) 3. Le régime des plus-values à long terme est applicable aux plus-values autres que celles définies au 2. 4. Le régime des moins-values à court terme s’applique : a) aux moins-values subies lors de la cession de biens non amortissables détenus depuis moins de deux ans (…) 5. Le régime des moins-values à long terme s’applique aux moins-values autres que celles définies au 4. 6. Pour l’application du présent article les cessions de titres compris dans le portefeuille sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis ou souscrits à la date la plus ancienne. » ;

Considérant que, pour l’application de ces dispositions, dans le cas où une société, une entreprise ou une personne soumise à l’impôt à raison des bénéfices qu’elle tire de son activité professionnelle cède les parts inscrites à l’actif de son bilan qu’elle détient dans une société ou dans un groupement relevant ou ayant relevé du régime prévu aux articles 8, 8 ter, 239 quater B ou 239 quater C du code général des impôts ou, lorsqu’elle ne dresse pas de bilan, les parts de même nature qu’elle a affectées à l’exercice de sa profession, le résultat de cette opération, imposable dans les conditions prévues à l’article 39 duodecies précité et aux articles suivants du même code, doit être calculé, pour assurer la neutralité de l’application de la loi fiscale compte tenu du régime spécifique des sociétés et groupements susmentionnés, en retenant comme prix de revient de ces parts leur valeur d’acquisition, majorée en premier lieu, d’une part de la quote-part des bénéfices de cette société ou de ce groupement revenant à l’associé qui a été ajoutée aux résultats imposés de celui-ci, antérieurement à la cession et pendant la période d’application du régime visé ci-dessus, et, d’autre part, des pertes afférentes à des entreprises exploitées par la société ou le groupement en France et ayant donné lieu de la part de l’associé à un versement en vue de les combler, puis minorée en second lieu, d’une part, des déficits que l’associé a déduits pendant cette même période, à l’exclusion de ceux qui trouvent leur origine dans une disposition par laquelle le législateur a entendu conférer aux contribuables un avantage fiscal définitif, et, d’autre part, des bénéfices afférents à des entreprises exploitées en France par la société ou le groupement et ayant donné lieu à répartition au profit de l’associé ; qu’en outre, lorsque les parts de la société de personnes faisant l’objet de la cession ont été acquises ou souscrites à des dates différentes, le prix de revient des parts acquises ou souscrites à la même date est calculé distinctement suivant les modalités susmentionnées ; que les mêmes règles s’appliquent en cas de cessation d’activité de la société de personnes pour déterminer la plus ou moins-value résultant pour l’associé tant de la cession de l’actif de la société que du retour dans son patrimoine privé des parts détenues dans cette société ;

Considérant que, pour contester le calcul ainsi opéré par l’administration, M. et M^me X soutiennent, à titre principal, que les règles sur lesquelles il repose, dégagées par la jurisprudence à propos des sociétés en nom collectif, ne peuvent être appliquées à une société civile professionnelle ; que les dites règles destinées à déterminer le prix de revient fiscal de la valeur des parts cédées par un associé sont au contraire susceptibles de s’appliquer à l’ensemble des sociétés de personnes remplissant les conditions ci-dessus définies ; que, par suite, le moyen doit être écarté ;

Considérant que si, à titre subsidiaire, les contribuables soutiennent que l’application des règles ci-dessus énoncées aurait dû conduire l’administration à ajouter, au prix d’achat des parts, la quote-part des bénéfices de cette société qui a été attribuée à M. X et qui a été imposée à leur nom, ils n’apportent aucun élément démontrant l’existence de bénéfices que l’administration aurait omis de prendre en compte ;

Considérant, par ailleurs, que le capital à prendre en considération pour déterminer la valeur des parts est celui immédiatement inscrit avant la réalisation de l’opération et non le capital initialement inscrit à la date de constitution de la société ; qu’ainsi, les contribuables ne sauraient utilement se prévaloir ni de la transformation antérieure de la société civile de moyens en société civile professionnelle le 19 juin 1980, ni de ce que le capital initial de cette société civile de moyens était seulement de 158 699 euros ;

Considérant que M. et M^me X ne sont pas davantage fondés à soutenir que la sortie des parts du patrimoine professionnel aurait entraîné obligatoirement la perte de toute valeur de ces droits, dès lors que la disparition de la clientèle a eu pour contrepartie le prix payé pour cette clientèle et que la valeur des parts de la SCP ne peut être regardée comme étant devenue nulle du seul fait de cette cession ;

Considérant qu’il résulte de ce qui précède que M. et M^me X ne sont pas fondés à demander la décharge de l’imposition litigieuse ; que par voie de conséquence doivent être rejetées les conclusions relatives à l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

D E C I D E :

Article 1^er : La requête de M. et M^me X est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et M^me Y X et au directeur régional des finances publiques de Rhône-Alpes et du département du Rhône.

Délibéré après l’audience du 22 novembre 2011, à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président,

M. Puravet, premier conseiller,

M^me Psilakis, conseiller.

Lu en audience publique le six décembre deux mille onze.

Le président rapporteur, Le premier conseiller,

F. Bourrachot M. Puravet

Le greffier,

J-P. Duret

La République mande et ordonne au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l’Etat, porte-parole du Gouvernement, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition,

Un greffier,