2ème chambre Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 24 août 2023 et 28 octobre 2024, M. C… D… et M^me B… E…, représentés par la SCP André-André & Associés, demandent au tribunal :

1°) d’être déchargés, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 5 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- la proposition de rectification du 18 décembre 2019 n’est pas motivée ;

- la proposition de rectification du 24 septembre 2020 n’est pas motivée ;

- la communication des documents et pièces détenus par le service vérificateur a été demandée et refusée ;

- la procédure d’établissement des impositions résultant des chefs de redressement notifiés à la SARL Air Attack Technologies est irrégulière ;

- l’administration ne rapporte pas la preuve que M. D… a la qualité de maître de l’affaire ;

- il n’est pas établi que les sommes ont été appréhendées par le gérant ;

- la majoration de 40% pour manquement délibéré n’est pas motivée et n’est pas justifiée.

Par un mémoire en défense enregistré le 22 décembre 2023 et un mémoire enregistré le 15 novembre 2024, le directeur de la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-Mer conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun des moyens de la requête n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Bourjade, rapporteure,

- et les conclusions de M^me Sarraute, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. D… est gérant et associé de la SARL Air Attack Technologies. Il a fait l’objet avec son épouse, M^me E…, d’un contrôle sur pièces portant sur les années 2016 et 2017 à la suite d’une vérification de comptabilité de cette société portant sur les exercices 2016 et 2017. A l’issue de cette vérification, l’administration fiscale a remis en cause la déductibilité de charges et a considéré les sommes en cause comme des revenus distribués au profit de M. D…. Par trois propositions de rectification des 10 décembre 2019, 18 décembre 2019 et 24 septembre 2020, l’administration fiscale a informé M. D… et M^me E… de son intention de les assujettir à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, ainsi qu’à des majorations, au titre des années 2016 et 2017. Après rejet, le 4 janvier 2021, de leurs observations formées les 28 janvier 2020 et 28 octobre 2020, par un rôle du 30 septembre 2020 et deux rôles du 30 septembre 2022, l’administration fiscale a mis en recouvrement ces cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux et majorations. Leur réclamation préalable du 22 février 2023 a été rejetée par une décision du 7 juin 2023. Par la présente requête, M. D… et M^me E… demandent la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. En premier lieu, en vertu du principe d’indépendance des procédures, les moyens relatifs à la régularité de la procédure d’imposition suivie à l’encontre d’une société soumise au régime d’imposition des sociétés de capitaux sont sans influence sur les impositions personnelles mises à la charge des bénéficiaires des revenus de capitaux mobiliers distribués par cette société.

3. Il suit de là que M. D… et M^me E… ne peuvent utilement faire valoir, pour contester les impositions en litige, que la procédure de vérification de comptabilité de la SARL Air Attack Technologies était irrégulière.

4. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à permettre [au contribuable] de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ». Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base des redressements, ceux des motifs pour lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.

5. Le requérant ne conteste pas la motivation de la première proposition de rectification datée du 10 décembre 2019.

6. La proposition de rectification du 18 décembre 2019 précise les montants des revenus regardés comme distribués, leur fondement légal, la catégorie de revenus, ainsi que l’année et le calcul de la base d’imposition, et les motifs pour lesquels l’administration regardait M. D…, à raison de sa qualité de gérant et associé de la SARL Air Attack Technologies, comme le seul maître de l’affaire et comme étant à ce titre présumé avoir appréhendé les revenus regardés comme distribués par cette société en application des dispositions du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts.

7. La proposition de rectification du 24 septembre 2020 mentionne les impositions et l’année concernées, le montant des rectifications envisagées, ainsi que les circonstances de droit et de fait retenues par l’administration et notamment que des rectifications en matière d’impôts sur les sociétés ont été proposées à la SARL Air Attack Technologies en vertu desquelles elles constituent des revenus distribués imposables et les motifs pour lesquels M. D… est considéré comme maître de l’affaire et bénéficiaire de ces revenus. En outre, est jointe en annexes de cette proposition de rectification, la reproduction intégrale des paragraphes relatifs aux rectifications figurant dans la proposition de rectification adressée à la SARL Air Attack Technologies. Contrairement à ce qui est soutenu, la somme reçue de la société Shadow Aviation Solutions a été déclarée en tant que salaire par M. D… et les requérants ne peuvent ainsi soutenir que la proposition de rectification ne comportait pas de qualification de la nature du revenu perçu de la réalisation de la prestation de services par cette société ne leur permettant pas de présenter utilement des observations.

8. Dans ces conditions, les propositions de rectification adressées à M. D… et M^me E…, qui leur permettaient de présenter utilement leurs observations, ce qu’ils ont d’ailleurs fait les 28 janvier 2020 et 28 octobre 2020, étaient suffisamment motivées au regard des exigences posées par les dispositions de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales. Par suite, le moyen tiré de l’insuffisance de motivation des propositions de rectification doit être écarté.

9. En troisième lieu, aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ». Il résulte de ces dispositions qu’il incombe à l’administration, quelle que soit la procédure d’imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d’informer le contribuable dont elle envisage, soit de rehausser, soit d’arrêter d’office les bases d’imposition, de l’origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu’elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l’intéressé d’y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l’administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu’il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d’en vérifier l’authenticité ou d’en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s’agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles pour le contribuable dans les mêmes conditions que pour l’administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu’il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l’administration, celle-ci est tenue de les lui communiquer.

10. Il résulte de l’instruction qu’à la suite des propositions de rectification qui leur ont été adressées, M. D… et M^me E…, ont, par courriers des 28 janvier 2020 et 28 octobre 2020, demandé la communication de tous les documents en possession de l’administration fiscale lui ayant permis d’établir les impositions mises à leur charge. Les documents en cause sont ceux que M. D… a communiqué au vérificateur dans le cadre de la vérification de comptabilité de la SARL Air Attack Technologies. M. D…, en sa qualité de gérant de cette société, détenait ces documents ou, à tout le moins, avait accès directement et effectivement à ces documents dans les mêmes conditions que l’administration. Par suite, l’absence de communication de ces pièces par l’administration, à M. D… et M^me E… est sans influence sur la régularité de la procédure d’imposition. Le moyen doit dès lors être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

11. Aux termes de l’article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / (…) ». Aux termes de l’article 110 du même code : « Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109 les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés. (…) ». Aux termes de l’article 111 de ce code : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : (…) / c. Les rémunérations et avantages occultes ».

12. Les sommes réintégrées par l’administration dans le résultat imposable d’une société ayant fait l’objet d’un rehaussement ne peuvent être regardées comme des revenus distribués au sens de ces dispositions que dans la mesure où elles ont été effectivement appréhendées par leur bénéficiaire. Toutefois, si peuvent seuls être imposés, en application de ces dispositions, les revenus réputés distribués qui ont été effectivement appréhendés par le contribuable, le contribuable qui est maître d’une affaire est réputé avoir appréhendé les distributions réalisées par la société qu’il contrôle. Est qualifiée de maître de l’affaire une personne qui exerce la responsabilité effective de l’ensemble de la gestion administrative, commerciale et financière de la société et dispose sans contrôle de ses fonds. Si l’administration fiscale entend imposer des revenus réputés distribués sur le fondement du 1° du 1. de l’article 109 du code général des impôts au nom du maître de l’affaire, elle doit justifier de cette qualification, laquelle nécessite une analyse des circonstances propres à l’affaire et notamment du fonctionnement spécifique de l’entreprise. Le contribuable peut établir que les éléments apportés par l’administration sont insuffisants pour justifier de cette qualification.

13. Il résulte de l’instruction que pour qualifier M. D… de maître de l’affaire, le service relève qu’il était associé à hauteur de 22,5% de la SARL Air Attack Technologies dont il était en outre le gérant sur la période contrôlée. Si un autre associé, M. A…, a été nommé co-gérant pour la période du 1er juillet au 31 décembre 2017, M. D… a signé l’ensemble des contrats présentés au service, et notamment le marché conclu avec le ministère de la défense en 2015 à l’origine de l’essentiel du chiffre d’affaires des années 2016 et 2017 et le marché du 2 novembre 2017, ainsi que le contrat conclu avec la société Shadow Aviations Solutions, dont M. D… est l’administrateur, relatif à la mise à disposition d’un pilote pour les opérations d’acheminement de matériels et de personnels en zones de conflit, en l’occurrence lui-même. En outre, à la suite de l’exercice de son droit de communication auprès du Crédit Mutuel, le service vérificateur a relevé que seul M. D… détenait la signature de l’unique compte bancaire utilisé par la société et qu’il est également le seul à pouvoir utiliser la carte bancaire de la société. Enfin, M. D… se comportait vis-à-vis des tiers et de l’administration comme le mandataire exclusif de la SARL Air Attack Technologies, et plus particulièrement dans le cadre de la procédure de vérification de comptabilité de cette société. Il résulte de ce qui précède que M. D…, alors même qu’il ne serait pas l’associé majoritaire de la SARL Air Attack Technologies, doit être regardé comme le maître de l’affaire. Il s’en suit que l’administration a pu regarder M. D… comme ayant appréhendé les revenus distribués par cette dernière en 2016 et 2017, et imposer à l’impôt sur le revenu et aux contributions sociales ces revenus entre les mains de l’intéressé, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

Sur les pénalités :

14. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’État entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (…) ».

15. En premier lieu, les propositions de rectification adressées à M. D… et M^me E… visent les dispositions citées au point précédent et exposent les motifs pour lesquels l’administration a retenu la caractérisation de manquements délibérés. Il s’ensuit que le moyen tiré de ce que les pénalités n’auraient pas été motivées manque en fait et doit être écarté.

16. En deuxième lieu, l’administration fiscale indique qu’en sa qualité de maître de l’affaire de la SARL Air Attack Technologies, M. D… ne pouvait ignorer que les notes d’honoraires établies par M^e Boyer, avocat, pour son propre compte ne pouvaient être comptabilisées comme des charges déductibles de la société Air Attack Technologies. Par ailleurs, elle relève que les écritures comptables dénommées « Base aérienne » d’un montant de 52 336 euros et 60 561 euros ont été payées en liquide sans que l’identité du bénéficiaire ne soit justifiée et représentent un montant significatif par rapport aux autres revenus déclarés par M. D…, de 75% des traitements et salaires en 2016 et de 81% en 2017 et que M. D… ne pouvait ignorer que ces sommes constituaient des revenus imposables. Elle caractérise suffisamment l’existence de manquements délibérés justifiant l’application de la majoration visée au point 14, nonobstant la circonstance alléguée que les requérants ont adressé dans les délais légaux leurs déclarations de revenus pour les années 2016 et 2017 en mentionnant à la rubrique « traitements et salaires » les sommes de sources étrangères imposables en France.

17. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge, en droits et pénalités, présentées par M. D… et M^me E… doivent être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

18. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, une somme à verser à M. D… et M^me E…, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. D… et M^me E… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C… D… et M^me B… E… et au directeur de la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-Mer.

Délibéré après l’audience du 7 novembre 2025 où siégeaient :

- M. Gayrard, président,

- M^me Pater, première conseillère,

- M^me Bourjade, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 24 novembre 2025.

La rapporteure,

A. Bourjade

Le président,

J.P. GayrardLa greffière,

P. Albaret

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Montpellier, le 24 novembre 2025.

La greffière,

P. Albaret