Vu la procédure suivante :

Par une décision nos 435655 et 436821 du 15 janvier 2020, enregistrée le 17 février 2020 au greffe du tribunal, le président de la section du contentieux du Conseil d’Etat a attribué au tribunal de Nantes, en application des articles R. 342-2 et 342-3 du code de justice administrative, le jugement des requêtes présentées par la société SNA Europe France, initialement enregistrées le 20 septembre 2019, d’une part, au greffe du tribunal et, d’autre part, au greffe du tribunal de Montreuil.

Par ces requêtes, désormais enregistrées sous le numéro 2001921, et des mémoires enregistrés le 5 octobre 2020, le 17 avril 2024 et le 31 juillet 2024, la société SNA Europe France, représentée par M^e Bocquet, demande au tribunal dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l’exercice clos en 2012 à hauteur de 771 537 euros, de la contribution sociale sur cet impôt à hauteur de 282 euros, des intérêts de retard y afférents d’un montant de 98 793 euros et de maintenir ses déficits reportables au 1er janvier 2012 pour un montant de 5 226 605 euros ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à sa charge en sa qualité de société tête de groupe au titre de l’exercice clos en 2013 à hauteur de 408 312 euros, des intérêts de retard y afférents d’un montant de 31 018 euros et de maintenir ses déficits reportables au 1er janvier 2013 pour un montant de 5 566 111 euros ;

3°) de prononcer la décharge de la retenue à la source mise à sa charge au titre de l’exercice clos en 2012 pour un montant de 372 057 euros et des intérêts de retard y afférents d’un montant de 53 575 euros ;

4°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 10 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

En ce qui concerne le prix de transfert :

— l’administration ne pouvait sans commettre d’erreur de droit substituer à sa méthode d’évaluation du prix de transfert fondée sur le prix de revente celle basée sur la marge nette ; la société suédoise qui serait bénéficiaire des transferts indirects de bénéfices n’exerce que des activités de plateforme centrale de facturation intragroupe et n’est en aucun cas impliquée dans la conduite des activités des entités opérationnelles ;

— la méthode de détermination du prix de transfert, fondée sur la méthode du prix de revente, est conforme aux principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert, et est plus adaptée à sa situation que celle substituée par le service, fondée sur la marge nette ; cette méthode est plus pertinente dans les situations où le distributeur exerce ses activités avec un certain niveau d’autonomie et assume les risques correspondants ;

— elle a correctement mis en œuvre la méthode du prix de revente pour le calcul du prix de transfert ; elle dispose d’une documentation annuelle en matière de prix de transfert au titre des exercices soumis au contrôle fiscal dans laquelle elle justifie la méthode d’évaluation retenue et par laquelle elle justifie que ses résultats étaient compris dans l’intervalle de pleine concurrence déterminé selon une études de comparables ; son étude de comparables, qui n’a pas été remise en cause par l’administration, repose sur l’analyse de la situation de 22 sociétés françaises ; les conséquences que l’administration tire de l’analyse fonctionnelle de son activité sont erronées ; il ne peut lui être reproché d’avoir appliqué la méthode du prix de revente en se basant uniquement sur son activité de distribution, qui représente 92,8 % de son activité globale sans tenir compte de son activité de production de biens manufacturés et de services, au demeurant très faible, dès lors que l’administration a procédé de façon identique pour appliquer la méthode transactionnelle de la marge nette sur laquelle elle a fondé les rehaussements ; elle a bien pris en compte dans ses calculs des marges les remises forfaitaires annuelles ; à supposer que les remises de fin d’année doivent être incluses, elles n’ont pas d’incidence sur sa place dans l’intervalle de pleine concurrence ; l’administration n’explique pas en quoi la progression de sa marge à compter de l’exercice 2013 serait un indice de nature à démontrer que le prix de transfert ne pouvait être calculé selon la méthode du prix de revente ;

— l’administration fiscale ne pouvait remettre en cause le prix de transfert en se fondant sur les coefficients de marge nette des autres sociétés du groupe spécialisées dans la distribution ;

— il convient de procéder à des traitements des chiffres d’affaires sur lesquels l’administration s’est fondée pour établir les rehaussements ;

— elle entend se prévaloir de la doctrine BOI-BIC-BASE-80-10-10-20140218 sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

En ce qui concerne la provision pour charges :

— elle remplit les conditions de déduction prévues à l’article 39 du code général des impôts ;

— à titre subsidiaire, la déductibilité de la provision constituée à concurrence du provisionnement partiel progressif pourrait être admise comme pour les plans de souscription ou d’achat d’actions, conformément au règlement CRC n° 2008-15 du 4 décembre 2008 ; la transposition des principes comptables applicables en matière de stock-options sont transposables aux « stock appreciation rights » (SARs).

Par des mémoires en défense enregistrés le 23 juillet 2020, le 28 juin 2024 et le 14 août 2024, le directeur de la direction de contrôle fiscal Centre-Ouest conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la société SNA Europe France ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Allio-Rousseau, présidente,

— les conclusions de M. Huin, rapporteur public ;

— et les observations de M^e Chabannais, substituant M^e Bocquet, avocate de la société SNA Europe France.

Considérant ce qui suit :

1. La société SNA Europe France, filiale à 100 % de la société espagnole SNA Europe Industries Iberia SA elle-même détenue à 100 % par la société américaine SNAP-ON INC, a pour activités, d’une part, la fabrication industrielle d’outillage à destination du secteur automobile exercée dans un établissement situé sur la commune de La Chapelle St Ursin (Cher), d’autre part, le négoce d’outillages sur le marché français à destination de la grande distribution spécialisée dans le bricolage et le jardinage exercée à partir de bureaux situés sur la commune de Beaucouzé (Maine et Loire). Elle a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2012 et 2013 du 29 janvier 2015 au 16 décembre 2015, qui a été étendue en cours de contrôle aux résultats des exercices déficitaires constatés au titre des années 2008 à 2011. A l’issue de ce contrôle, l’administration fiscale a remis en cause, par une proposition de rectification en date du 18 décembre 2015, les prix de transfert pratiqués par la société SNA Europe France avec une autre société du groupe, la société SNA Service AB établie en Suède, sur le fondement de l’article 57 du code général des impôts et la déductibilité d’une provision pour charges sur « stock appreciation rights » (SARs) et a soumis l’avantage résultant de la remise en cause des prix de transfert consenti à la société suédoise, constitutif d’une distribution taxable sur le fondement du 1° du 1. de l’article 109 et du c. de l’article 111 du code général des impôts, à la retenue à la source prévue à l’article 119 bis de ce code, au taux de 15 % en application de l’article 10 de la convention fiscale franco suédoise du 27 novembre 1990 conclue en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune. Suite au rejet partiel de ses deux réclamations préalables le 22 juillet 2019, la société SNA Europe France demande au tribunal de prononcer la décharge, premièrement, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l’exercice clos en 2012 à hauteur de 771 537 euros, de la contribution sociale sur cet impôt à hauteur de 282 euros, des intérêts de retard y afférents d’un montant de 98 793 euros et le maintien de ses déficits reportables au 1er janvier 2012 pour un montant de 5 226 605 euros, deuxièmement, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à sa charge en sa qualité de société tête de groupe au titre de l’exercice clos en 2013 à hauteur de 408 312 euros, des intérêts de retard y afférents d’un montant de 31 018 euros et le maintien de ses déficits reportables au 1er janvier 2013 pour un montant de 5 566 111 euros, et troisièmement, de la retenue à la source mise à sa charge au titre de l’exercice clos en 2012 pour un montant de 372 057 euros et des intérêts de retard y afférents d’un montant de 53 575 euros.

Sur les conclusions à fin de décharge des impositions relatives à la remise en cause des prix de transfert :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

2. Aux termes de l’article 57 du code général des impôts, applicable en matière d’impôt sur les sociétés en vertu de l’article 209 du même code : « Pour l’établissement de l’impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d’entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l’égard des entreprises qui sont sous la dépendance d’une entreprise ou d’un groupe possédant également le contrôle d’entreprises situées hors de France. () En cas de défaut de réponse à la demande faite en application de l’article L. 13 B du livre des procédures fiscales ou en cas d’absence de production ou de production partielle de la documentation mentionnée au III de l’article L. 13 AA et à l’article L. 13 AB du même livre, les bases d’imposition concernées par la demande sont évaluées par l’administration à partir des éléments dont elle dispose et en suivant la procédure contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 du même livre. / A défaut d’éléments précis pour opérer les rectifications prévues aux premier, deuxième et troisième alinéas, les produits imposables sont déterminés par comparaison avec ceux des entreprises similaires exploitées normalement. ». Lorsque l’entreprise a fourni au vérificateur, le cas échéant après mise en œuvre des dispositions de l’article L. 13 B du livre des procédures fiscales, les éléments permettant de documenter de manière suffisante la méthode par laquelle ont été déterminés les prix des transactions effectuées avec les entreprises qui lui sont liées, il incombe à l’administration, qui supporte la charge de la preuve de l’existence d’un avantage consenti par l’entreprise vérifiée aux entreprises établies à l’étranger auxquelles elle est liée, d’établir, dans l’exercice de son pouvoir de contrôle, le cas échéant en retraitant les éléments produits par l’entreprise vérifiée dont elle peut remettre en cause l’exactitude, que les prix pratiqués entre celle-ci et les entreprises qui lui sont liées diffèrent des prix de pleine concurrence. Si l’administration apporte la preuve d’un tel avantage, il incombe alors au contribuable de justifier de contreparties retirées de la non-application de cette méthode. Dans le cas où l’existence d’un transfert de bénéfice est établie, celui-ci doit, en application des dispositions combinées du 1° du 1 de l’article 109 et de l’article 110 du code général des impôts, être regardé comme un revenu distribué. Dès lors que son bénéficiaire a son siège hors de France, cette distribution est soumise à la retenue à la source prévue par le 2° de l’article 119 bis du même code sous réserve de l’application des stipulations des conventions fiscales.

3. Par ailleurs, pour établir l’existence d’une majoration des prix d’achat ou d’une minoration des prix de vente facturés entre une entreprise établie en France et une entreprise étrangère qui lui est liée, ainsi d’ailleurs que le préconisent les principes de l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) applicables aux prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et des administrations publiques, l’administration peut se fonder sur la comparaison d’un ratio financier pertinent de l’une ou l’autre entreprise, tel que le taux de marge sur ces transactions, avec celui d’entreprises similaires exploitées normalement, c’est-à-dire dépourvues de lien de dépendance. Une différence ainsi constatée par l’administration entre les prix pratiqués par une entreprise française avec les entreprises qui lui sont liées et les prix pratiqués entre des entreprises similaires exploitées normalement peut être regardée comme ne constituant pas un avantage dépourvu de contrepartie susceptible d’être réintégré dans les résultats de cette entreprise si elle est justifiée par les risques que celle-ci a vocation à assumer et qui affectent sa rentabilité. Dans ce dernier cas, il lui incombe de justifier à la fois qu’elle avait, du fait des fonctions qu’elle exerçait au sein du groupe, vocation à assumer ces risques, et que l’écart entre les ratios financiers constatés et ceux d’entreprises similaires exploitées normalement s’explique par la réalisation de ces risques.

4. Il est constant que la société SNA Europe France exerce une activité d’achat et de revente à titre exclusif sur le marché français des articles de bricolage, outillage et jardinage du groupe SNA, dont elle est membre. Dans le cadre de cette activité, elle achète les produits auprès de la société suédoise, SNA Europe Services AB, membre du même groupe international, qui les achète elle-même auprès de fabricants du groupe basés principalement en Espagne, Suède et Royaume-Uni. Les produits sont fabriqués dans ces sites et transportés dans les lieux de stockage, situés en Espagne et aux Pays-Bas. La société SNA Europe France commercialise ses produits en France auprès de la grande distribution. L’établissement d’une commande client par la société requérante génère un flux de marchandises entre le site de stockage et son client et l’émission d’une facture d’achat de marchandises par la société suédoise à la société SNA Europe France. Parallèlement, une facture de vente est émise par cette dernière société et est adressée à son client. Le prix de vente étant établi en France avec le client en fonction des caractéristiques du marché français, la méthode utilisée pour déterminer le prix de transfert des biens acquis auprès de la société suédoise consiste, depuis le 1er mars 2010 selon les documents internes, à accorder à la société SNA Europe France un prix d’achat permettant de lui laisser une marge suffisante, de nature à couvrir ses dépenses et à dégager un bénéfice normal eu égard à son activité de simple distributeur et un résultat d’exploitation égal à 3% de son chiffres d’affaires annuel.

5. Il résulte de l’instruction que la société SNA Europe France a fourni au service, à l’occasion de la vérification de comptabilité dont elle a fait l’objet, divers documents ayant pour objet de justifier la politique de prix de transfert pratiquée au sein du groupe. La société a par ailleurs produit un panel constitué de 22 sociétés extérieures qui font apparaître selon elle que l’indicateur de marge brute à partir duquel le prix de transfert des biens qu’elle a acquis auprès de la société basée en Suède correspondait à une rémunération de pleine concurrence au titre de chaque exercice.

6. Pour remettre en cause la politique de prix de transfert de la société requérante, et estimer qu’elle était constitutive d’un transfert indirect de bénéfices à l’étranger, sous la forme d’une majoration des prix d’achat auxquels les produits sont achetés, l’administration a contesté la méthode fondée sur la marge brute, estimant que la société SNA Europe France assume des risques importants qui ne sont pas justement rémunérés, que la méthode du prix de revente n’était pas adaptée dès lors qu’elle ne permettait pas de couvrir ses frais de vente et ses autres charges d’exploitation, les résultats vérifiés étant tous déficitaires à l’exception de celui de 2013, que les documents permettant de justifier la politique de prix de transfert pratiquée, notamment fournis pour les années 2011, 2012 et 2013, ont additionné les chiffres d’affaires de ventes de marchandises de la société requérante avec ceux de sa production de vente et de services, alors que les activités étrangères à son activité de distribution s’élèvent à 16 % pour 2012 et 8 % en 2013, que cette méthode ne permettait pas de prendre en compte les remises forfaitaires annuelles importantes consenties par la société requérante à ses clients, lesquelles sont des charges externes exclues du calcul de la marge brute d’un montant de 2 454 000 euros et 2 488 000 euros sur les exercices respectivement clos en 2012 et 2013, soit respectivement 9 et 10 % du chiffre d’affaires. S’appuyant sur le panel de comparables externes fourni par la société et après avoir réalisé une analyse fonctionnelle de l’activité de la société, elle a déterminé l’intervalle de pleine concurrence et a constaté que le ratio de marge nette de la société était de -1,94 % en 2008, – 3,45 % en 2009, – 1,25 % en 2010, – 2,08 % en 2011, -0,93 % en 2012 et de 2,38 % en 2013, là où il s’élevait à 3,93 % en 2008, 1,22 % en 2009, 1,66 % en 2010, 3,53 % en 2011, 2,25 % en 2012 et de 2,35 % en 2013 pour la moyenne des sociétés comparées. Au vu de ces éléments, celle-ci a établi une présomption de transfert de bénéfices pour les transactions en cause, à hauteur de la différence entre le montant constaté des recettes et celui qui aurait résulté de l’application du taux de marge nette moyen du panel d’entreprises comparables, que l’administration a fixé à 3%, compris dans l’intervalle de pleine concurrence pour les exercices clos de 2010 à 2013, le taux permettant de déterminer le résultat d’exploitation de la société requérante à un niveau correspondant au prix de transfert de pleine concurrence à partir du chiffre d’affaires HT de l’activité de négoce. Ce faisant, elle a estimé que la société avait renoncé à des résultats d’exploitation par une majoration du prix d’acquisition de ses articles auprès de la société de négoce et que les rectifications opérées conduisaient, en ce qui concerne les années 2008 à 2011, à annuler les déficits reportables au 1er janvier 2012, à un rehaussement de ses bases d’impositions au titre des exercices clos en 2012 et 2013, les cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt ayant été cependant abandonnées en cours de procédure.

7. En premier lieu, la société SNA Europe France ne conteste pas l’existence de liens de dépendance avec la société SNA Europe Services AB, également membre du groupe SNA, auprès de laquelle elle s’approvisionnait au cours des exercices concernés.

8. En deuxième lieu, la société requérante fait valoir que la méthode du prix de revente est conforme aux principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert et plus adaptée à sa situation que la méthode substituée par l’administration. Toutefois, contrairement à ce que soutient la société requérante, l’administration n’était pas tenue de démontrer la non-applicabilité de la méthode du prix de revente pour recourir, dans le cadre de son analyse de comparabilité, à la méthode transactionnelle de la marge nette, dont il lui appartient seulement de justifier de l’adéquation aux circonstances de l’espèce. La méthode transactionnelle de la marge nette figure au nombre de celles préconisées par les principes de l’OCDE, lesquels recommandent uniquement, en présence de facteurs influençant de manière avérée la marge nette, de procéder à des ajustements. L’administration justifie, en outre, en s’appuyant sur les mêmes principes, que le recours à cette méthode était, en l’espèce, approprié, eu égard aux résultats déficitaires de la société à l’exception de celui de 2013, aux risques assumés et à la politique commerciale menée par la société SNA Europe France.

9. En troisième lieu, la société requérante fait valoir que la société suédoise n’exercerait qu’une activité de facturation au sein du groupe et ne serait en aucun cas impliquée dans la conduite des activités des entités opérationnelles, qu’elles soient productrices ou distributrices, et qu’en omettant de prendre en compte le profil fonctionnel de la société suédoise, l’administration a commis une erreur de droit en la désignant comme bénéficiaire d’un transfert de bénéfices. Il résulte toutefois de l’instruction, et notamment des documents produits lors de la vérification de comptabilité par la société requérante relatifs à la politique du groupe en matière de prix de transfert, que si le prix de vente est établi par la société SNA Europe France en tenant compte des caractéristiques du produit et du marché français, ce prix entre les sociétés de fabrication, qualifiées d’entrepreneurs, la société suédoise et la société requérante est le même, l’objectif étant de cibler une marge dans la société française, et que la société SNA Europe Services AB est l’entité intermédiaire commerciale exclusive destinée à acheter ce que les unités de production fabriquent et vendent aux sociétés du groupe, notamment à la société SNA Europe France. Ces éléments ne permettent pas de la qualifier de simple entité de facturation centralisée, la société requérante ne produisant au demeurant en outre aucun autre document pertinent sur les relations entre cette société et les sociétés de fabrication. Il résulte par ailleurs de l’instruction que la comparaison des marges réalisées par la société requérante avec celles des autres entités du groupe exerçant les mêmes fonctions de distribution, soumises à la même exclusivité d’acquisition auprès de la société suédoise, démontre le caractère anormal de la marge qui lui a été concédée, la société requérante étant la seule entité du groupe de négoce à dégager une marge nette négative au titre des exercices clos de 2010 à 2012.

10. En quatrième lieu, la société requérante fait valoir que le niveau de risques important auquel elle est exposée, qui se déduit de l’analyse fonctionnelle, exclurait l’application de la méthode transactionnelle de la marge nette. Dans le cadre de l’analyse fonctionnelle menée par l’administration, cette dernière a estimé que la société SNA Europe France exerçait des fonctions de distribution exclusive des outillages en France, prenait en charge les dépenses de publicité et de communication, qu’elle assumait des risques importants en matière de clientèle, en raison du niveau des provisions pour dépréciations des comptes clients et des pertes sur créances irrécouvrables, en matière de politique salariale, en raison de la prise en charge classique des rémunérations et par la politique particulière d’intéressement des salariés les mieux rémunérés imposée par le groupe, et de livraisons, en raison de la prise en charge totale de leurs coûts et de l’éloignement des plateformes d’approvisionnement du groupe. Il en résulte que la société requérante assumait des risques importants en France que la méthode de détermination du prix de transfert par le prix de revente ne permettait pas de couvrir et de dégager un résultat couvrant ses dépenses d’exploitation contrairement d’ailleurs à toutes les autres sociétés retenues dans son panel.

11. En cinquième lieu, le service pouvait, pour établir l’existence d’un transfert de bénéfices, relever le caractère déficitaire de l’activité de la société SNA Europe France, par comparaison aux résultats consolidés du groupe ou des autres sociétés de négoce du groupe situées en Europe, cet élément constituant un indice justifiant qu’elle remette en cause le caractère de pleine concurrence de la politique de prix de transfert mise en œuvre. En outre, le service, qui ne s’est pas borné à cette comparaison, a fait précéder la remise en cause de la méthode du prix de revente et la mise en œuvre de la méthode transactionnelle de la marge nette qui lui a été préférée, sur la base du panel déterminé par la société requérante et d’une analyse fonctionnelle.

12. En sixième lieu, en estimant que la circonstance que ses marges brutes au titre des exercices clos en 2011, 2012, et 2013 ont été incorrectement calculées sur la base de l’activité totale de la société, incluant en conséquence, l’activité de production, peut être qualifiée « d’immatérielle quant à son impact sur la marge brute », la société requérante ne critique pas utilement les rehaussements. Dans ces conditions, la société requérante ne conteste pas sérieusement le recours à la méthode transactionnelle de la marge nette. Il n’y a, dès lors, pas lieu d’examiner les résultats des comparaisons issues de l’application, par la société requérante, de la méthode du prix de revente.

13. En septième lieu, la société fait valoir que les pertes subies au cours des exercices vérifiés sont dues à des facteurs externes tels que la fracturation d’un marché français de l’outillage qui est fortement concurrentiel, la contraction des chiffres d’affaires des intervenants dans ce secteur, l’augmentation des coûts de production de l’outillage et à la crise économique depuis la crise financière de 2007, et à des facteurs internes tels que la perte de parts de marché, de l’ordre de 21 % entre 2011 et 2013, liée à des décisions de déréférencement de produits et des choix de ses clients, sa politique salariale et les redevances de location-gérance afférentes au contrat conclu avec la société SNA Europe. Toutefois, d’une part, alors que le panel des 22 entreprises retenu pour établir le ratio de marge nette et l’étude de comparaison des résultats des sociétés de négoce européennes du groupe SNA démontrent des ratios de marge nette médians similaires et tous positifs, la société n’apporte aucun élément de nature à identifier une spécificité du marché français de l’outillage par rapport au marché européen et à expliquer en quoi l’augmentation des coûts de production des outillages à main et la crise économique aurait une incidence singulière et particulière sur son chiffre d’affaires. D’autre part, s’il est constant que la société a connu une baisse importante de son chiffre d’affaires au titre de 2012 et de 2013, cette circonstance est sans incidence sur la détermination de son résultat d’exploitation. Par ailleurs, il n’est pas démontré que les redevances de location-gérance afférentes au contrat conclu avec la société SNA Europe, versées en 2009, 2010 et 2011, ou la politique salariale de la société ont eu pour effet de minorer le résultat d’exploitation de la société SNA Europe France au titre des exercices vérifiés. Enfin, si la société requérante affirme que des retraitements du chiffre d’affaires de référence sont effectués dès lors qu’elle a isolé le chiffre d’affaires afférent à l’activité de production, notamment en allouant une quote-part des frais de ventes, des dépenses administratives et des frais généraux, en ventilant le montant des provisions pour charges liées à la rémunération supplémentaire de certains salariés et en excluant des rehaussements les exercices pour lesquels le ratio de marge nette est situé dans l’intervalle de pleine concurrence, elle n’apporte aucun élément chiffré et justificatif de la nécessité de ces retraitements.

S’agissant de l’interprétation de la loi fiscale :

14. En dernier lieu, la société requérante n’est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine référencée BOI-BIC-BASE-80-10-10, qui ne donne pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il vient d’être fait application. Elle n’est pas plus fondée à se prévaloir des travaux de l’OCDE concernant les prix de transfert qui ne constituent pas une interprétation formelle d’un texte fiscal au sens des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

15. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions des requêtes de la société SNA Europe France tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l’exercice clos en 2012, de la contribution sociale sur cet impôt et des intérêts de retard y afférents, fondés sur les rectifications opérées en matière de prix de transfert, et par voie de conséquence, celles tendant à la décharge de la retenue à la source mise à sa charge au titre de l’exercice clos en 2012 et des intérêts de retard sont rejetées.

Sur les conclusions à fin de décharge des impositions relatives à la remise en cause des prix de transfert :

16. Aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu’elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l’exercice () ». Il résulte de ces dispositions qu’une entreprise peut valablement porter en provisions et déduire des bénéfices imposables d’un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu’ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d’être évaluées avec une approximation suffisante, qu’elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l’exercice et qu’elles se rattachent aux opérations de toute nature déjà effectuées, à cette date, par l’entreprise. Lorsque la nature des charges ou leurs caractéristiques interdisent de procéder autrement, elles peuvent faire l’objet d’une évaluation selon une méthode statistique à la condition que cette évaluation soit faite de manière précise et suffisamment détaillée et qu’elle prenne en compte notamment la probabilité de réalisation du risque liée à l’éloignement dans le temps.

17. Au titre des exercices clos en 2012 et 2013 ont été constatées des provisions pour charges dites « Stock Appréciation Rights » (SARs). Il résulte de l’instruction que ce mécanisme d’intéressement concernant certains salariés de la société requérante repose sur l’attribution de droits acquis sur des titres de la société américaine SNAP ON, sans leur en attribuer la propriété, et consiste en un versement d’un complément de rémunération en cas de levée de l’option, égale au montant de la plus-value entre la valeur des titres au moment de l’option et la valeur des titres lors de l’attribution des SARs et que la société américaine facture à la société requérante chaque année les sommes versées aux salariés qui ont levé leurs options, qui sont comptabilisées en charges salariales. La société SNA Europe France a constitué pour la première fois au titre de l’exercice 2012 une provision pour « SARs » d’un montant de 545 762 euros correspondant à l’ensemble des coûts potentiels de ces SARS offerts aux salariés depuis 2008, en estimant la charge qu’elle devrait acquitter si tous les attributaires levaient leur option et a comptabilisé une dotation complémentaire en 2013 d’un montant de 529 924 euros correspondant à l’augmentation de la valeur des actions SNAP ON entre le 31 décembre 2012 et le 31 décembre 2013. L’administration a remis en cause la déduction de ces provisions sur le fondement des dispositions précitées au motif que le mécanisme, le déclenchement et surtout le montant des suppléments de rémunération sont conditionnés à un évènement futur, incertain et reposent sur un cours d’action non connu.

18. Il résulte de ce qui a été énoncé ci-avant que si le montant des gratifications allouées par la société requérante à une partie de son personnel et leurs modalités de versement résultent d’un engagement ferme et irrévocable pris antérieurement à la clôture des exercices en litige, le versement de ces compléments de rémunération est subordonné à l’évolution à la hausse du cours des titres de la société SNAP ON à la date de l’exercice de l’option des salariés concernés, qui ne permet pas à elle seule de regarder les provisions comptabilisées pour l’ensemble des SARs détenus par les salariés de la société SNA Europe France, évalués uniquement sur la base du cours des mêmes titres à la date de clôture de chaque exercice, comme calculées avec une approximation suffisante.

19. A titre subsidiaire, si la société SNA Europe France estime qu’il conviendrait toutefois d’admettre la déductibilité des provisions constituées à concurrence du provisionnement partiel progressif admis en matière de plan de souscription ou d’achat d’actions, en application de l’article 624-14 du plan comptable général, il résulte de l’instruction que les SARs détenus par les salariés de la société SNA Europe France n’emportent aucun droit d’achat ou de souscription des titres de la société américaine, de sorte que ces dispositions du plan comptable général ne leur sont pas applicables.

20. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions des requêtes de la société SNA Europe France tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos en 2012 et 2013 en raison de la réintégration de ces provisions doivent être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

21. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société SNA Europe France est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société SNA Europe France et au directeur de la direction du contrôle fiscal Centre-Ouest.

Délibéré après l’audience du 28 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

M^me Allio-Rousseau, présidente,

M^me Frelaut, première conseillère,

M^me Benoist, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 décembre 2024.

La présidente-rapporteure,

M.-P. ALLIO-ROUSSEAUL’assesseure la plus ancienne

dans l’ordre du tableau,

L. FRELAUT

La greffière,

E. HAUBOIS

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de l’industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,