Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 14 juin 2021 et le 12 novembre 2024, M. B A et M^me C A, représentés par M^e Klein, demandent au tribunal dans le dernier état de leurs écritures de prononcer la décharge de la majoration de 40% pour manquement délibéré prévue par l’article 1729 du code général des impôts appliquée aux rappels d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à leur charge au titre des années 2013 à 2015 et de la remplacer par la pénalité de 10% prévue par l’article 1758 A du code général des impôts.

Ils soutiennent que :

— la majoration de 40 % pour manquement délibéré est insuffisamment motivée ;

— leur mauvaise foi n’est pas démontrée par l’administration fiscale, à qui incombe la charge de la preuve par application de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales ;

— ils entendent se prévaloir sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales du paragraphe n° 30 de la doctrine administrative référencée BOI-CF-INF-10-20-20.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 29 novembre 2021 et le 9 décembre 2024, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que :

— la requête, introduite tardivement, est irrecevable ;

— la portée financière du litige est limitée aux sommes de 17 050 euros en droit et 8 751 euros en pénalités ;

— les conclusions formées sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative sont irrecevables, à défaut d’être chiffrées ;

— les moyens invoqués par M. et M^me A ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Frelaut,

— les conclusions de M. Huin, rapporteur public,

— et les observations de M. A.

Une note en délibéré, présentée pour M. et M^me A, a été enregistrée le 29 mars 2025.

Considérant ce qui suit :

1. M. et M^me A ont fait l’objet d’un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle au titre des années 2013 à 2015, à l’issue duquel deux propositions de rectification datées du 23 décembre 2016 et du 28 juillet 2017 leur ont été notifiées. Les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre de ces trois années ainsi que les pénalités correspondantes ont été mises en recouvrement le 30 avril 2018. Les requérants en ont demandé la réduction par une réclamation du 30 décembre 2019, partiellement admise par l’administration fiscale par une décision du 29 mars 2021. Par leur requête, M. et M^me A demandent au tribunal de les décharger de la majoration de 40% pour manquement délibéré prévue par l’article 1729 du code général des impôts appliquée aux rappels d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à leur charge au titre des années 2013 à 2015 et de la remplacer par la pénalité de 10% prévue par l’article 1758 A du code général des impôts.

2. En premier lieu, en application de l’article L. 48 du livre des procédures fiscales, à l’issue d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l’impôt sur le revenu, lorsque des rectifications sont envisagées, l’administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 du même livre le montant des droits, les taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Aux termes de cet article L. 57, l’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation.

3. Il résulte de l’instruction que les propositions de rectification des 23 décembre 2016 et 28 juillet 2017 mentionnent les dispositions de l’article 1729 du code général des impôts sur lesquelles elles se fondent et indiquent les motifs caractérisant le manquement délibéré reproché, tirés de l’importance des sommes figurant au crédit des comptes bancaires des intéressés et comptes courants de sociétés dont le caractère non imposable n’a pas été justifié, soit 88 608 euros pour 2013, 177 668 euros pour 2014 et 226 861 euros pour 2015, par rapport aux revenus déclarés par les requérants au titre de ces mêmes années, soit respectivement 21 873 euros, 48 063 euros et 44 903 euros. Elles sont, par suite, suffisamment motivées en ce qui concerne l’application des pénalités.

4. En deuxième lieu, d’une part, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / b. 80 % en cas d’abus de droit au sens de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales ; elle est ramenée à 40 % lorsqu’il n’est pas établi que le contribuable a eu l’initiative principale du ou des actes constitutifs de l’abus de droit ou en a été le principal bénéficiaire ; / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation d’une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d’application de l’article 792 bis. ".

5. D’autre part, aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d’affaires, des droits d’enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration. ».

6. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré prévue par le a. de l’article 1729 du code général des impôts a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations, et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.

7. Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale s’est fondée, pour infliger les majorations de 40 % en litige, à la fois sur l’importance des sommes figurant au crédit des comptes bancaires de M. et M^me A et des comptes courants des intéressés dans les sociétés dont ils étaient associés et gérants, dont le caractère non imposable n’a pas été justifié, par rapport aux revenus déclarés par les requérants au titre des années contrôlées, sur l’absence de justificatifs produits par M. et M^me A, sur la qualité de ces derniers, estimant qu’en tant que gérants et associés de nombreuses sociétés, ils ne pouvaient ignorer que les sommes portées au crédit de leur compte courant d’associé n’étaient pas justifiées, et enfin sur la circonstance que les infractions présentaient un caractère répété sur les années 2013 à 2015. M. et M^me A ne contestent ni les redressements laissés à leur charge à l’issue de la procédure de rectification contradictoire, qui correspondent, ainsi qu’il résulte de l’instruction, à des crédits qui n’ont pas été justifiés, ni l’importance et le caractère répétitif de ces crédits. Dans ces circonstances, l’administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe du caractère délibéré du manquement des contribuables à leurs obligations déclaratives.

8. Toutefois, les requérants soutiennent qu’ils n’ont pas eu l’intention de soustraire les sommes à l’impôt mais que les écarts constatés par l’administration fiscale entre les montants figurant au crédit de leurs comptes bancaires et leurs revenus déclarés résultent des fautes commises par leur expert-comptable reconnues par ce dernier dans des courriers datant de 2021 et de 2024. Toutefois, ces deux courriers de leur expert-comptable postérieurs aux opérations de contrôle et le protocole transactionnel signé par ce dernier, son cabinet d’expertise comptable et M. et M^me A le 30 janvier 2025, qui mentionne que les redressements fiscaux résultent « pour partie d’erreurs de comptabilisation » de la part du cabinet d’expertise comptable sans apporter de précision sur la nature et l’importance des rehaussements et que « l’essentiel du contrôle était lié à des mouvements de trésorerie faits par M. A » en direction de « son compte en dissimulant les mouvements dans des écritures comptables » ne permettent pas d’établir, en l’absence également de pièces justificatives des opérations en litige, leur absence de volonté d’éluder l’impôt.

9. En dernier lieu, aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration ».

10. M. et M^me A ne sont pas fondés à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du code de justice administrative, du paragraphe n° 30 de la doctrine administrative référencée BOI-CF-INF-10-20-20, dont les énonciations ne comportent pas d’interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement.

11. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. et M^me A doit être rejetée, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les fins de non-recevoir opposées par l’administration fiscale en défense.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et M^me A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et M^me C A et au directeur régional des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique.

Délibéré après l’audience du 27 mars 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Allio-Rousseau, présidente,

M. Barès, premier conseiller,

M^me Frelaut, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 avril 2025.

La rapporteure,

L. FRELAUT

La présidente,

M-P. ALLIO-ROUSSEAULa greffière,

E. HAUBOIS

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce que requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière.