Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 20 avril 2023, M. et M^me B… A…, représentés par M^e Choisy et M^e Pelloux, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis à leur charge au titre des années 2015, 2016 et 2017 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 5.000 € en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée dès lors, d’une part, que la motivation par référence est irrégulière et, d’autre part, que la lecture de cet extrait était insuffisante pour leur permettre de comprendre les rectifications proposées et, par suite, de formuler utilement des observations ;

- en raison de cette insuffisante motivation, le service a méconnu le principe du contradictoire et les droits de la défense ;

- les dépenses litigieuses dont la déductibilité a été remise en cause par l’administration fiscale au niveau de la société RS Rénovation Père et Fils ne constituent ni un avantage, ni une rémunération occulte, de sorte que l’administration s’est à tort fondée sur les dispositions du c de l’article 111 du code général des impôts pour les imposer entre leurs mains ;

- en se fondant sur la notion de « maître de l’affaire » pour déterminer le bénéficiaire des revenus distribués sans recourir au dispositif prévu par les dispositions de l’article 117 du code général des impôts, l’administration fiscale a entaché la procédure d’imposition d’un détournement de pouvoir ;

- M. A… n’a pas bénéficié de l’ensemble des dépenses dont la déductibilité a été remise en cause ;

- l’administration fiscale n’apporte pas la preuve de l’existence d’une confusion de patrimoines entre la société RS Rénovation Père et Fils et M. A… ni de son enrichissement personnel ;

- dès lors que l’extrait annexé à la proposition de rectification qui leur a été notifiée ne comporte aucune mention ou référence, il n’est pas possible de s’assurer qu’elle correspond à un extrait de celle adressée à la société RD Rénovation Père et Fils ;

- l’administration fiscale ne justifie pas du bien-fondé des rehaussements apportés aux résultats sociaux de cette société et par suite des rehaussements mis à leur charge conformément aux prescriptions de la doctrine administrative référencée BOI-RPPM-RCM-10-20-10 ;

- les sommes en litige ne constituent pas des revenus distribués dès lors que les dépenses vestimentaires, de matériels de bureau, celles concernant les cadeaux aux apporteurs d’affaires ainsi que les frais de déplacement, de séminaire et de séjour ayant été exposées dans l’intérêt de l’entreprise sont déductibles de son résultat ;

- l’application de la majoration pour manquement délibéré n’est pas fondée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 18 août 2023, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique du 2 octobre 2025 :

- le rapport de M^me Chevalier, rapporteure,

- les conclusions de M. Ruocco-Nardo, rapporteur public,

- et les observations de M^e Pelloux, représentant M. et M^me A….

Considérant ce qui suit :

M. A… est le gérant de la société à responsabilité limitée (SARL) RS Rénovation Père et Fils dont il détient 90% du capital social. A la suite de la vérification de comptabilité dont cette société a fait l’objet, M. et M^me A… ont également fait l’objet d’un contrôle sur pièces au titre des années 2015 à 2017. A l’issue de cette procédure, l’administration fiscale a mis à la charge de M. et M^me A… des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2015 à 2017, à raison de la perception de revenus distribués par la SARL RS Rénovation Père et Fils, assorties de majorations pour manquement délibéré. M. et M^me A… sollicitent la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis à leur charge au titre des années 2015 à 2017.

En premier lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (…) ». Il résulte de ces dispositions, que pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base d’imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. En cas de motivation par référence, l’administration doit, en principe, annexer les documents auxquels elle se réfère dans la proposition de rectification ou en reprendre la teneur.

En ce qui concerne la proposition de rectification du 30 novembre 2018, il résulte de ses termes, qu’elle précise les dispositions du c de l’article 111 du code général des impôts retenues comme fondement des rappels des impositions en litige, l’impôt concerné, la période d’imposition, le montant des rectifications envisagées et les motifs sur lesquels le service s’est fondé pour procéder aux rectifications contestées. S’agissant de rehaussements subséquents à la vérification de comptabilité de la société RS Rénovation Père et Fils, l’administration fiscale a reproduit, en outre, les parties correspondantes de la proposition de rectification adressée à cette dernière. Contrairement à ce que font valoir les requérants, la mention figurant en page 2 selon laquelle la société Rénovation RS Père et Fils « a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période 2015-2016-2017 et la TVA du 01/04/2014 au 31/03/2018 dont vous trouverez l’extrait en annexe » et celle figurant en page 10 « extrait de la proposition de rectification adressée à la SARL Rénovation Père et Fils » permettent d’identifier la proposition de rectification ayant servi de fondement à la proposition de rectification qui leur a été notifiée et ce nonobstant la circonstance que la date de la proposition de rectification adressée à la société ne soit pas indiquée dès lors qu’il est constant que la société a été rendue destinataire d’une seule proposition de rectification au titre de cette période.

Par ailleurs, concernant les écarts existants entre les charges personnelles exposées par la société et dont le caractère déductible a été remis en cause et les revenus réputés distribués, il résulte de l’instruction qu’ils sont la conséquence de ce que le caractère déductible des charges s’apprécie au niveau de la société au titre de l’impôt sur les sociétés par exercices lesquels vont du 1er avril au 31 mars, alors que les revenus réputés comme distribués au profit de M. A… s’apprécient au titre de l’impôt sur le revenu, par année civile. Enfin, si les requérants soutiennent que certaines dépenses au titre de l’année 2017 « ont été, à tort, comptabilisées au titre des revenus distribués, alors qu’elles n’ont manifestement pas, à la lecture de l’extrait communiqué, été réintégrées dans les résultats de la société », la seule extraction de quatre ligne de compte sans plus de précision et qui, pour trois d’entre elles, ne correspondent à aucune des données chiffrées figurant dans la proposition de rectification ne permet pas d’apprécier le bien fondé de leurs allégations.

En tout état de cause, et alors que le caractère suffisant de sa motivation ne dépend pas du bien-fondé de ses motifs, il résulte de ce qui précède que la proposition de rectification est suffisamment précise et permettait ainsi à M. et M^me A… de présenter des observations de manière utile, ce qu’ils ont d’ailleurs fait par un courrier du 11 février 2019. Par suite, le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification du 30 novembre 2018, et, par voie de conséquence, celui tiré de la méconnaissance du principe du contradictoire et des droits de la défense, doivent être écartés.

En deuxième lieu, et d’une part, aux termes de l’article 111 du code général des impôts : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : (…) c. Les rémunérations et avantages occultes (…) ». Il appartient à l’administration fiscale, dès lors que les rectifications proposées à M. et M^me A… selon la procédure contradictoire ont été régulièrement contestées, d’établir l’existence des revenus distribués, ainsi que leur appréhension par le contribuable. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d’user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l’affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu’il contrôle. D’autre part, aux termes de l’article 39 de ce code : aux termes du 1 de l’article 39 du même code, rendu applicable à l’impôt sur les sociétés par l’article 209 de ce code : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (…) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (…) / 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : (…) / e. Les cadeaux de toute nature, à l’exception des objets de faible valeur conçus spécialement pour la publicité ; (…) / Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n’a pas été apportée qu’elles ont été engagées dans l’intérêt direct de l’entreprise. / (…) ».

Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a constaté, au cours de la vérification de comptabilité de la société RS Rénovation Père et Fils, que cette dernière avait déduit en charges au titre des exercices clos les 31 mars 2015, 31 mars 2016 et 31 mars 2017 des dépenses vestimentaires, de matériels de bureau, de cadeaux d’affaires ainsi que de déplacement, de séminaire et de séjour. Elle a estimé que ces charges, d’un montant total de 16 664 euros au titre de l’année 2015, 27 710 euros au titre de l’année 2016 et 6 824 euros au titre de l’année 2017 constituaient des dépenses personnelles du gérant qui n’avaient pas été exposées dans l’intérêt direct de l’exploitation de l’entreprise. Après avoir procédé à leur réintégration dans le résultat imposable de cette société, elle a regardé ces sommes comme des revenus distribués dont M. A… avait été le bénéficiaire et les a imposés entre ses mains dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

M. et M^me A… contestent la qualification de revenus distribués retenue par le service concernant ces dépenses. Ainsi, s’agissant des dépenses vestimentaires litigieuses, M. et M^me A… soutiennent qu’elles correspondent à des dépenses d’habillement des chargés d’affaires de la société RS Rénovation Père et Fils dont la valeur excède celles correspondant au niveau normal de leurs revenus, ils ne produisent toutefois aucun commencement de preuve de nature à corroborer leurs allégations et à établir le caractère professionnel de ces vêtements.

S’agissant de l’achat de matériels de bureau restant en litige d’un montant de 318,99 € M. et M^me A…, la seule production d’une facture « La Redoute » du 13 avril 2015 qui comporte un montant différent et qui n’atteste pas de l’achat d’un fauteuil spécifiquement de bureau n’est pas de nature à démontrer que cette somme correspond à l’achat d’un fauteuil de bureau et d’une console destinés à l’entreprise. Ils ne sont pas plus fondés à soutenir que la somme de 160 € correspondant, selon leurs allégations, à la réparation d’une montre endommagée lors d’une réunion de chantier, a été exposée dans l’intérêt direct de l’exploitation de l’entreprise, dès lors que cette somme, engagée le 30 avril 2014, n’a pas été prise en compte par l’administration fiscale pour déterminer les revenus distribués en litige qui concernent ceux perçus au titre des années 2015 à 2017.

Si, s’agissant des dépenses d’un montant total de 6.875.95 € au titre des années en litige, M. et M^me A… soutiennent qu’il s’agit de cadeaux offerts à des apporteurs d’affaires de la société RS Rénovation Père et Fils, les pièces produites ne permettent toutefois pas d’identifier les bénéficiaires des cadeaux, ni les liens entre les cadeaux offerts, les bénéficiaires de ceux-ci et les affaires apportées par ces derniers et, par suite, de retenir une telle qualification.

Enfin, s’agissant des frais de déplacement, de séminaire et de séjour, M. et M^me A… ne sauraient tout d’abord utilement soutenir que la somme de 700 € exposée par l’entreprise au cours de l’exercice 2015 correspond à un séminaire d’entreprise à la ferme de Risoul, dès lors que cette somme n’a pas été qualifiée de revenu distribué à son profit par l’administration fiscale. Ensuite, s’agissant de la somme de 4.193 € intitulée « Alpes Savoie Voyage », la production d’un document d’information de la société organisatrice du 1er décembre 2016 indiquant qu’un séminaire sur la construction bois et l’optimisation des coûts d’entreprise est organisé du 21 décembre au 31 décembre 2016 à la station de ski les Ménuires et requérant notamment la présence de M. A…, ne permet pas, à elle seule, d’établir que la société a effectivement assisté à ce séminaire, ni d’apprécier l’intérêt de celui-ci pour l’exploitation de la société.

Il résulte de ce qui précède que l’administration fiscale a apporté la preuve de l’existence et du montant des sommes regardées comme distribuées.

Par ailleurs, s’agissant de l’appréhension des sommes, il résulte de l’instruction que M. A… est le gérant de la société RS Rénovation Père et Fils, qu’il détient 90% de ses parts sociales, et qu’il dispose seul de la signature sur les comptes bancaires de la société. Il suit de là que M. A… disposait sans contrôle des fonds sociaux. Ainsi, l’administration établit qu’il se comportait en maître de l’affaire.

Par suite, l’administration fiscale ayant établi que M. A… était le seul maître de l’affaire, elle était fondée, contrairement à ce que soutiennent les requérants, à considérer qu’il avait appréhendé les sommes précitées, dès lors qu’elle s’est fondée exclusivement sur le c de l’article 111 du code général des impôts, de prouver l’existence d’une confusion de patrimoine entre l’intéressée et la société ou d’un enrichissement personnel de ce dernier.

Enfin, il ne résulte pas de l’instruction que les différents avantages précités aient été inscrits explicitement en comptabilité comme des avantages en nature alors qu’ils correspondaient à des dépenses sans rapport avec l’activité de la société conformément aux prescriptions de l’article 54 bis du code général des impôts. Par suite, et contrairement à ce que soutiennent les requérants, l’administration fiscale pouvait régulièrement considérer que ces sommes constituaient un avantage occulte et les taxer comme revenus distribués sur le fondement du c de l’article 111 du code général des impôts.

En troisième lieu, il résulte des dispositions de l’article 117 du code général des impôts, que si l’administration s’abstient d’inviter une personne morale à lui faire parvenir des indications sur les bénéficiaires d’un excédent de distribution qu’elle a constaté, cette abstention a seulement pour effet de la priver de la possibilité d’assujettir cette personne morale à l’impôt sur le revenu à raison des sommes correspondantes, mais est sans influence sur la régularité de la procédure d’imposition suivie à l’égard des personnes physiques qui ont bénéficié de la distribution et que l’administration, compte tenu des renseignements dont elle dispose, est en mesure d’identifier.

Dès lors que M. A… avait été, ainsi qu’il a été dit, identifié par l’administration fiscale comme étant le maître de l’affaire, l’administration fiscale n’était pas tenue d’interroger la société RS Rénovation Père et Fils, conformément aux dispositions de l’article 117 du code général des impôts, sur l’identité des bénéficiaires de l’excédent de distribution.

En quatrième lieu, aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales dispose : « (…) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (…) ».

M. et M^me A… ne peuvent utilement se prévaloir du paragraphe n°220 de la documentation administrative référencée BOI-RPPM-RCM-10-20-10, dès lors qu’il ne fait pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle qui a été mise en œuvre ci-dessus.

En cinquième et dernier lieu, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (…) ». Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir un tel manquement, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.

En se fondant sur l’importance des montants rectifiés par rapport au revenu imposable des requérants, la répétition des manquements commis et sur la circonstance que M. A… en sa qualité de gérant de la société RS Rénovation Père et fils ne pouvait ignorer le caractère imposable de ces revenus, ni que ces dépenses n’étaient pas engagées dans l’intérêt direct de son entreprise, l’administration fiscale établit l’intention délibérée de M. A… d’éluder l’impôt.

Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par M. et M^me A… doivent être rejetées, ensemble celles présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et M^me A… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et M^me B… A… et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l’audience du 2 octobre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Taormina, président,

M^me Zettor, première conseillère,

M^me Chevalier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 novembre 2025.

La rapporteure,

signé

C. Chevalier

Le président,

signé

G. TaorminaLa greffière,

signé

V. Suner

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances, de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

Ou par délégation la greffière.