Vu la procédure suivante :

Par une requête et deux mémoires en réplique, enregistrés les 11 mars et 20 et 22 octobre 2021, M. A C demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge de l’impôt sur le revenu, en droits et pénalités, dû pour l’année 2013 au titre de la perception d’une indemnité d’immobilisation perçue dans le cadre d’une promesse de vente pour un montant de 401 000 euros ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme à déterminer au terme de l’instruction au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— le service fiscal a manqué à ses obligations d’information et de respect de la parole donnée ;

— l’avis d’imposition est irrégulier dès lors qu’il ne mentionne pas la proposition de rectification afférente, ni la lettre récapitulant les conséquences financières du contrôle ;

— l’indemnité d’immobilisation n’était pas imposable ;

— elle présente un caractère indemnitaire ;

— son imposition méconnaît le principe constitutionnel d’égalité devant l’impôt et la loi fiscale ;

— la promesse de vente litigieuse ne revêt pas le caractère d’une promesse unilatérale de vente mais d’une promesse synallagmatique ;

— l’imposition méconnaît les dispositions des articles 93 et 93 A du code général des impôts dès lors qu’il n’a réalisé aucun profit taxable ;

— l’imposition litigieuse méconnaît le paragraphe 710 de l’interprétation administrative référencée doctrine BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40 ;

— l’administration n’a pas examiné sa demande d’application du quotient prévu par les dispositions de l’article 163-OA du code général des impôts.

Par deux mémoires en défense, enregistrés les 21 septembre 2021 et 3 février 2022, la direction régionale des finances publiques d’Île-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

— les conclusions relatives à l’application du quotient prévu par les dispositions de l’article 163-OA du code général des impôts sont tardives et, par suite, irrecevables ;

— les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 4 février 2022 la clôture d’instruction a été fixée au 7 mars 2022.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Huin-Morales,

— les conclusions de M. Lahary, rapporteur public,

— et les observations de M. C.

Considérant ce qui suit :

1. M. A C a signé le 11 décembre 2012, devant M^e Watin-Auguouard, notaire, une promesse de vente du bien immobilier situé au 3, rue Auguste Comte à Paris (6ème), au profit de la société civile immobilière « Les Montagnes d’Auvergne » pour un montant de 4 050 000 euros, assorti d’une indemnité forfaitaire d’immobilisation de 405 000 euros à sa charge, acquise au promettant en cas de non-réalisation de la vente. Le 15 mai 2013, la vente ne s’étant pas réalisée à l’échéance de la promesse de vente, M. C a perçu la somme de 405 000 euros, correspondant à l’indemnité forfaitaire d’immobilisation. Par une proposition de rectification en date du 24 mai 2016, l’administration fiscale l’a informé de son intention d’imposer cette indemnité à l’impôt sur le revenu et aux contributions sociales de l’année 2013, au titre des bénéfices non commerciaux non professionnels. Par un recours précontentieux en date du 30 août 2016, M. C a demandé la décharge de cette imposition. Par un courrier du 18 novembre 2016, l’administration a rejeté la demande de l’intéressé. Le 16 décembre 2016, M. C a saisi le médiateur des ministères économiques et financiers ainsi que le service du contrôle fiscal. Le 24 janvier 2017, M. C a adressé une réclamation contentieuse. Par un courrier du 7 janvier 2021, le service a maintenu le redressement contesté par M. C mais a abandonné la majoration par l’application du coefficient de 1,25 prévue par les dispositions de l’article 158, 7° du code général des impôts. Par la présente requête, M. C demande au tribunal de le décharger de l’imposition contestée.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

2. En premier lieu, M. C soutient que lors de la procédure d’imposition, le service a manqué à son obligation de loyauté envers le contribuable en refusant, par un courrier du 18 novembre 2016, l’accord amiable dont il était convenu oralement avec l’inspecteur lors de la réunion du 30 août 2016 et formalisée dans le courrier du même jour. Toutefois, en se bornant à produire un échange de courriels avec le service destinés à déterminer la date de cette réunion, M. C n’établit pas la réalité de cet accord verbal qui, en tout état de cause et au surplus, n’aurait pas lié l’administration dès lors qu’il ne s’agissait, ni d’un rescrit fiscal, ni d’une doctrine administrative.

3. En deuxième lieu, ainsi qu’il a été dit au point précédent, M. C n’établit pas l’existence d’un accord écrit qu’il aurait passé avec l’administration, ni d’une promesse de nature à engager le service. Dans ces conditions, il n’est pas fondé à soutenir que le service aurait dû l’informer, avant le courrier du 18 novembre 2016 ou au sein de celui-ci, de son refus de transiger.

4. En troisième lieu, M. C soutient que l’avis d’imposition qui lui a été adressé le 13 décembre 2016 est entaché d’irrégularité dès lors qu’il ne mentionne pas la proposition de rectification du 25 mai 2016. Toutefois, les irrégularités qui entachent l’avis d’imposition sont sans incidence sur la régularité et le bien-fondé de l’imposition. Le moyen doit donc être écarté comme inopérant. Le requérant ne saurait en tout état de cause se prévaloir des dispositions de l’article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, relatives aux avis de mise en recouvrement et par suite inapplicables aux avis d’imposition. Il ne saurait non plus utilement invoquer l’interprétation administrative de la loi fiscale référencée BOI-REC-PART-10-10 n° 30 et 95, relative aux modalités de recouvrement de l’impôt et non à celles de son établissement.

En ce qui concerne le bien-fondé de l’imposition :

5. En premier lieu, aux termes du 1 de l’article 92 du code général des impôts : « Sont considérés comme provenant de l’exercice d’une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n’ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus (). »

6. D’une part, il résulte de l’instruction que, par un acte signé devant un notaire le 11 décembre 2012, M. C et la société civile immobilière « Les Montagnes d’Auvergne » sont convenus non seulement que « le promettant prend l’engagement irrévocable de vendre au bénéficiaire, () s’interdit pendant toute la durée de validité de la présente promesse de rétracter son engagement de vendre () », mais également que le bénéficiaire se borne à « accepter cette promesse », aura « la faculté d’en demander ou non la réalisation, selon qu’il lui conviendra », et qu'« en cas de défaillance du promettant le bénéficiaire pourra faire constater sa décision d’acquérir, et par conséquent la perfection de la vente ». Dans ces conditions, et dès lors que plusieurs des stipulations de cet acte prévoyaient la possibilité d’une rétractation ad nutum de l’acquéreur, l’acte doit être regardé, non comme une promesse synallagmatique, ainsi que le soutient M. C, mais comme une promesse unilatérale de vente, sans qu’ait d’incidence à cet égard la circonstance selon laquelle à la date de la promesse, la sanction de la méconnaissance de l’obligation de vendre par le promettant résidait dans l’allocation de dommages et intérêts au bénéficiaire et non dans la vente forcée, dès lors que la nature de la sanction est sans incidence sur celle de l’obligation méconnue, en l’espèce la vente du bien, ni, partant, sur celle de l’indemnité d’immobilisation.

7. D’autre part, M. C soutient que l’indemnité forfaitaire d’immobilisation de 405 000 euros litigieuse ne pouvait faire l’objet d’une imposition sur le fondement des dispositions du 1 de l’article 92 du code général des impôts dès lors qu’elle constituait la compensation d’un préjudice né de l’impossibilité, pour lui, de disposer de la pleine jouissance du bien à compter de la promesse de vente et dès lors que la vente ne s’est in fine conclue qu’avec un autre acquéreur que le bénéficiaire de la promesse de vente et à un prix nettement inférieur. Toutefois, et ainsi qu’il a été dit au point précédent, l’acte de vente conclu le 11 décembre 2012 entre M. C et la société « Les Montagnes d’Auvergne » doit être regardé comme une promesse unilatérale de vente. En outre, il résulte de l’instruction, d’une part, que cette indemnité revêt, en étant prévue par les stipulations des deux promesses de vente successives signées par l’intéressé, un caractère réitératif et, d’autre part, qu’en cas de perfection de la vente, cette indemnité est imputée sur le prix de vente. Dans ces conditions, elle doit être regardée comme la rémunération d’un service rendu au contribuable bénéficiant d’une promesse unilatérale de vente, consistant pour le propriétaire du bien à réserver à la société contractante la possibilité d’acheter et à s’interdire de vendre à un tiers, assorti d’une contrepartie financière. L’indemnité forfaitaire d’immobilisation litigieuse pouvait donc être imposée dans la catégorie des bénéfices non commerciaux en application des dispositions précitées du 1 de l’article 92 du code général des impôts. La circonstance que la promesse unilatérale litigieuse ait été assortie de plusieurs mécanismes de nature à inciter le bénéficiaire à acquérir le bien, tels l’absence de conditions suspensives, le montant élevé de l’indemnité d’immobilisation, égale à 10% du prix de vente, ou encore les conditions spécifiques de restitution du séquestre ne sont pas, dans les circonstances de l’espèce, de nature à regarder la promesse litigieuse comme présentant un caractère synallagmatique et, partant, l’indemnisation d’immobilisation comme revêtant le caractère d’une indemnité réparant le préjudice né de la non-conclusion du contrat de vente. Le moyen soulevé par M. C doit donc être écarté.

8. Par ailleurs, M. C soutient que le traitement fiscal différencié de l’indemnité d’immobilisation selon que la vente est réalisée ou non constitue une méconnaissance du principe d’égalité devant l’impôt. Cependant, le principe d’égalité ne s’oppose ni à ce que le législateur règle de façon différente des situations différentes, ni à ce qu’il y soit dérogé pour des raisons d’intérêt général, pourvu que, dans l’un et l’autre cas, la différence de traitement qui en résulte soit en rapport direct avec l’objet de la loi qui l’établit. Ainsi qu’il a été dit, l’imposition ne frappe que les contribuables qui, comme c’est le cas en espèce, perçoivent une indemnité lorsque la vente ne se réalise pas. Dans le cas contraire, l’indemnité d’immobilisation est absorbée dans le prix de vente et ne donne par suite pas lieu à imposition, puisqu’aucun bénéfice particulier n’est alors réalisé. Dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance du principe d’égalité ne peut, en tout état de cause, qu’être écarté.

9. En deuxième lieu, aux termes de l’article 93 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : « 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l’impôt sur le revenu est constitué par l’excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l’exercice de la profession. Sous réserve des dispositions de l’article 151 sexies, il tient compte des gains ou des pertes provenant soit de la réalisation des éléments d’actif affectés à l’exercice de la profession, soit des cessions de charges ou d’offices, ainsi que de toutes indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l’exercice de la profession ou du transfert d’une clientèle. / Les dépenses déductibles comprennent notamment : / 1° Le loyer des locaux professionnels. Lorsque le contribuable est propriétaire de locaux affectés à l’exercice de sa profession, aucune déduction n’est apportée, de ce chef, au bénéfice imposable (). » Aux termes de l’article 93 A du même code : " I. A compter du 1er janvier 1996 et par dérogation aux dispositions de la première phrase du 1 de l’article 93, le bénéfice à retenir dans les bases de l’impôt peut, sur demande des contribuables soumis au régime de la déclaration contrôlée, être constitué de l’excédent des créances acquises sur les dépenses mentionnées au 1 de l’article 93 et engagées au cours de l’année d’imposition. L’option doit être exercée avant le 1er février de l’année au titre de laquelle l’impôt sur le revenu est établi ; elle s’applique tant qu’elle n’a pas été dénoncée dans les mêmes conditions. / En cas de commencement d’activité en cours d’année, les contribuables qui entendent se placer sous le régime défini au premier alinéa pour la détermination du bénéfice de leur première année d’activité exercent l’option précitée dans les délais prévus pour le dépôt de la déclaration visée à l’article 97. / Un décret fixe les modalités d’application du présent article, notamment les modalités d’option et de renonciation à ce dispositif ainsi que celles du changement de mode de comptabilisation. / II. Les options en ce sens qui auraient été exercées antérieurement au 1er janvier 1996 sont réputées régulières sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée. "

10. M. C soutient que le bien litigieux est un bien professionnel affecté par nature à son activité professionnelle, aux fins de laquelle il a été acquis et que, par conséquent, l’ensemble des charges y afférentes seraient déductibles. Il fait valoir, d’une part, qu’il a enregistrée une perte en 2013 dès lors que la nouvelle promesse de vente qu’il a signée avec la société François Perrino Holding le 23 octobre 2013 prévoyait un prix de vente de 350 000 euros, donc un prix moins élevé que celui de la promesse de vente signée avec le premier bénéficiaire et, d’autre part, qu’il a engagé une somme 21 453 euros pour recourir à des avocats chargés d’encaisser l’indemnité litigieuse, réaliser des diagnostics nécessaires à la vente immobilière, racheter le lot 107 et s’acquitter des charges de copropriété au titre de l’année 2013 ainsi que des dépenses liées à une expertise immobilière. Toutefois, si le bien litigieux était affecté à l’usage professionnel de M. B, il résulte de l’instruction que dès lors, notamment, que la moins-value réalisée entre la première promesse de vente et la seconde n’est pas imputable à l’immobilisation du bien pendant la durée de la première promesse de vente mais aux évolutions du marché de l’immobilier, ainsi que le requérant le soutient lui-même, ce dernier n’établit pas que les dépenses engagées mentionnées étaient requises pour l’exercice de son activité professionnelle. En outre, si les charges de copropriété dont il s’est acquitté pendant les cinq mois d’immobilisation ainsi que le recours à des avocats pour encaisser l’indemnité litigieuse présentent un lien direct avec l’acquisition du revenu, en se bornant à produire des justificatifs annuels ne permettant ni d’identifier le montant des charges pendant la période concernée, ni d’identifier le lot en cause, ainsi qu’une facture d’avocat ne permettant pas d’identifier l’acte d’encaissement de l’indemnité litigieuse, M. C n’établit pas de façon suffisamment précise les dépenses qui pourraient être déductibles en application des dispositions précitées de l’article 93 du code général des impôts.

11. En outre, M. C ne peut se prévaloir des dispositions précitées de l’article 93 A du code général des impôts pour déduire les dépenses mentionnées, dès lors qu’il n’a pas exercé l’option ouverte par ces dispositions avant le 1er février de l’année 2013.

12. En troisième lieu, M. C ne peut utilement se prévaloir de la méconnaissance, par l’administration fiscale, de la doctrine BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40 n° 710, dès lors qu’elle n’apporte pas d’interprétation différente de la loi précitée.

13. Enfin, M. C ne peut utilement se prévaloir du caractère confiscatoire de l’impôt dû qui est proportionnel aux revenus globaux du contribuable. Le moyen doit donc être écarté.

En ce qui concerne l’application quotient prévu par les dispositions de l’article 163-OA du code général des impôts :

14. Si M. C soutient que l’administration aurait dû prendre en compte sa demande d’application du quotient prévu par les dispositions de l’article 163-OA du code général des impôts, il résulte de l’instruction, d’une part, que sa réclamation préalable ne contenait pas une telle demande et, d’autre part, qu’il a introduit cette demande par un courrier du 8 mars 2021, qui est intervenu postérieurement aux délais prévus par les dispositions des articles R. 196-1 et 196-3 du livre des procédures fiscales. Dans ces conditions, ses conclusions sont, sur ce point, irrecevables.

15. Il résulte de tout ce qui précède que M. C n’est pas fondé à solliciter la décharge de l’impôt sur le revenu, en droits et pénalités, dû au titre de l’année 2013.

Sur les frais liés au litige :

16. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à la charge de l’État, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. C est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A C et à la direction régionale des finances publiques d’Île-de-France et de Paris.

Délibéré après l’audience du 12 décembre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Sorin, président,

M. Errera, premier conseiller,

M. Huin-Morales, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 janvier 2023.

Le rapporteur,

B. Huin-Morales

Le président,

J. SORINLa greffière,

B. CHAHINE

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

N°2105202/2-