Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires complémentaires, enregistrés le 24 décembre 2019, le 29 juin 2020 et le 30 octobre 2020, la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain, représentée par M^e Genieys de Giacomo, demande au tribunal :

1°) à titre principal, de prononcer la décharge totale des retenues à la source auxquelles elle a été assujettie au titre de la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, pour un montant total, en droits et pénalités, de 542 555 euros, assortie des intérêts moratoires ;

2°) à titre subsidiaire, d’admettre la déductibilité des retenues à la source de son résultat imposable ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— l’administration était tenue de mettre en œuvre la procédure de l’abus de droit prévue par les dispositions de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales ;

— les redevances versées à la société néerlandaise Clivia BV sont exonérées de retenue à la source sur le fondement de l’article 12 de la convention franco-néerlandaise du

16 mars 1973 qui prévoit l’imposition exclusive des redevances aux Pays-Bas dans la situation où un résident français verse des redevances à un résident néerlandais ;

— c’est à tort que l’administration a remis en cause le bénéfice de cette exonération au motif que la société Clivia BV ne serait pas le « bénéficiaire effectif » de ces sommes, dès lors qu’elle n’avait pas connaissance du contrat conclu entre la société Clivia BV et la société Daffodil Investments basée à Anguilla (territoire britannique d’outre-mer) et que la société Clivia BV exerce une activité en lien avec la facturation de redevances ;

— l’administration ne pouvait soumettre à la retenue à la source 100 % des redevances brutes versées au bénéficiaire effectif alors que la société Daffodil Investments ne perçoit que 93 % des redevances nettes, après reversement par la société Clivia BV ;

— les retenues à la source constituent une double imposition puisque la société Clivia BV est elle-même imposable sur une fraction des redevances perçues ;

— les retenues à la source doivent être admises en déduction de son résultat imposable à l’impôt sur les sociétés ;

— l’utilisation faite par l’administration fiscale du critère du bénéficiaire effectif est contraire à la libre circulation des capitaux protégée par l’article 63 du Traité sur le Fonctionnement de l’UE.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 22 avril 2020, le 23 septembre 2020 et le 24 novembre 2020, l’administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée du contrôle fiscal Ile-de-France (division juridique) conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun moyen de la requête n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Guiader,

— les conclusions de M. Pottier, rapporteur public.

— et les observations de M^e Grosleziat, représentant la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain.

Considérant ce qui suit :

1. La société Relais de l’entrecôte Saint-Germain, qui exerce une activité dans le secteur de la restauration, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité, portant sur la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, au terme de laquelle l’administration fiscale a, par des propositions de rectification du 23 mai 2017, remis en cause le bénéfice de l’exonération de retenue à la source dont elle a entendu bénéficier en application de l’article 12 de la convention fiscale franco-néerlandaise du 16 mars 1973, pour les redevances de marque qu’elle verse à la société néerlandaise Clivia BV. Sa réclamation contentieuse du 29 janvier 2019 ayant été rejetée le 24 octobre 2019, elle sollicite, par la requête susvisée, à titre principal, la décharge totale de ces impositions, pour un montant total, en droits et pénalités, de 542 555 euros, à titre subsidiaire, la déduction des retenues à la source de son revenu imposable.

Sur les conclusions à fin de décharge :

2. D’une part, aux termes du I de l’article 182 B du code général des impôts : " Donnent lieu à l’application d’une retenue à la source lorsqu’ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés, qui n’ont pas dans ce pays d’installation professionnelle permanente : / a. Les sommes versées en rémunération d’une activité déployée en France dans l’exercice de l’une des professions mentionnées à l’article 92 ; / b. Les produits définis à l’article 92 et perçus par les inventeurs ou au titre de droits d’auteur, ceux perçus par les obtenteurs de nouvelles variétés végétales au sens des articles L623-1 à L623-35 du code de la propriété intellectuelle ainsi que tous produits tirés de la propriété industrielle ou commerciale et de droits assimilés ; / c. Les sommes payées en rémunération des prestations de toute nature fournies ou utilisées en France. / d. Les sommes, y compris les salaires, correspondant à des prestations sportives fournies ou utilisées en France, nonobstant les dispositions de l’article 182 A ; () ".

3. D’autre part, aux termes de l’article 12 de la convention fiscale franco-néerlandaise du 16 mars 1973 : « - 1. Les redevances provenant de l’un des Etats et payées à un résident de l’autre Etat ne sont imposables que dans cet autre Etat. / 2. Le terme »redevances« employé dans le présent article désigne les rémunérations de toute nature payées pour l’usage ou la concession de l’usage d’un droit d’auteur sur une œuvre littéraire, artistique ou scientifique, y compris les films cinématographiques, et les films et bandes magnétiques de télévision ou de radiodiffusion, d’un brevet, d’une marque de fabrique ou de commerce, d’un dessin ou d’un modèle, d’un plan, d’une formule ou d’un procédé secrets, ainsi que pour l’usage ou la concession de l’usage d’un équipement industriel, commercial ou scientifique. ». Aux termes de l’article 4 de la même convention, l’expression « résident de l’un des Etats » désigne toute personne qui, en vertu de la législation dudit Etat, est assujettie à l’impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue.

4. En premier lieu, il résulte de l’instruction que la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain a, ainsi qu’il a été dit au point 1, versé à la société Clivia BV, au cours des exercices clos en 2013, 2014 et 2015, des redevances en contrepartie du droit d’usage et d’exploitation de la marque « Le relais de l’entrecôte ». En application d’un contrat de franchise conclu le 5 juillet 1999, le montant de ces redevances est un pourcentage de 6,5 %, appliqué au chiffre d’affaires que la société requérante a réalisé par l’exploitation d’établissements de restauration. Dès lors qu’il est constant que la société Clivia BV, dont le siège est situé aux Pays-Bas, ne disposait pas, au cours des années d’imposition en litige, d’installation professionnelle permanente en France, ces versements entraient dans le champ d’application des dispositions précitées de l’article 182 B du code général des impôts et devaient être soumis à la retenue à la source que celles-ci prévoient.

5. Il résulte également de l’instruction que l’administration fiscale n’a pas invoqué l’abus de droit pour écarter l’application de ce contrat de franchise conclu entre les sociétés Clivia BV et Relais de l’entrecôte Saint-Germain, qu’elle n’a pas considéré comme étant fictif, mais a remis en cause le bénéfice de l’exonération de retenue à la source dont la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain a entendu bénéficier en application de l’article 12 de la convention fiscale franco-néerlandaise du 16 mars 1973, pour les redevances de marque qu’elle verse annuellement en fonction du chiffre d’affaires réalisé à la société néerlandaise Clivia BV, au motif que cette société n’était pas la bénéficiaire effective des redevances versées.

6. En deuxième lieu, l’administration, se fondant sur des informations transmises par les autorités néerlandaises à la suite d’une demande d’assistance administrative internationale, a en effet constaté qu’en dépit du contrat de franchise conclu en 1999 entre les sociétés Clivia BV et Relais de l’entrecôte Saint-Germain, un autre contrat, conclu en 2007 et renouvelé pour deux années supplémentaires à compter du 17 novembre 2014, entre la société Clivia BV et la société Daffodil Investments Inc, a cédé à cette dernière les droits d’exploitation de la marque « Le relais de l’entrecôte ». Il résulte en outre de l’instruction que la société Clivia BV s’engage à verser à la société Daffodil Investments Inc, située à Anguilla, une redevance égale à 93 % des redevances reçues par elle, en échange du droit d’exploiter la marque « Le relais de l’entrecôte ». Au regard de l’ensemble de ces éléments de fait, l’administration a tiré les conclusions que la société Clivia BV agissait pour le compte de la société Daffodil Investments Inc, en reversant chaque année les redevances perçues de la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain. En conséquence, l’administration a estimé que la société Clivia BV ne pouvait être considérée comme le bénéficiaire effectif des produits correspondant aux redevances versées par la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain et que, dès lors, l’application du dispositif prévu à l’article 12 de la convention franco-néerlandaise, exonérant de retenue à la source les redevances versées par le résident d’un Etat contractant à un résident de l’autre Etat contractant, devait être écartée.

7. Si la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain soutient que l’administration n’établit pas que la société Clivia BV, à qui elle verse les redevances aux Pays-Bas, serait un simple mandataire financier, dès lors qu’elle conserve 7 % du montant des redevances perçues, il est cependant constant que le pouvoir de la société d’utilisation et d’affectation des fonds est en l’espèce particulièrement contraint puisque la société Clivia BV a l’obligation, en vertu de l’article 2 du contrat conclu avec la société Daffodil Investments Inc de reverser à cette société les redevances reçues de la société Le relais de l’entrecôte Saint-Germain, avec un taux fixe de reversement de 93 %. Par ailleurs, les circonstances que la société requérante n’aurait été informée ni du contrat de cession des droits d’exploitation de la marque « Le relais de l’entrecôte » ni de l’existence d’un contrat prévoyant le reversement des redevances qu’elle verse à la société Clivia BV, et que cette société lui fournirait des prestations de service dans le cadre de son activité de gestion et protection de la marque « Le relais de l’entrecôte » sont indifférentes dès lors qu’elles ne remettent pas en cause l’ampleur et la fréquence de la redistribution des revenus en cause par leur récipiendaire direct. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration a considéré que la société Clivia BV n’était pas le bénéficiaire effectif des redevances, a écarté l’application de la convention fiscale franco-néerlandaise du 16 mars 1973, et mis à la charge de la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain les retenues à la source au titre de la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015 en litige.

8. En troisième lieu, si la société requérante soutient que les retenues à la source litigieuses constituent une double imposition de son revenu imposable, un tel moyen est inopérant dès lors que lesdites retenues sont acquittées par elle pour le compte de la société Clivia BV. En outre, est également inopérant le moyen tiré de ce que ces mêmes impositions aboutiraient à une double imposition de la société Clivia BV, dès lors que l’impôt sur les sociétés dont celle-ci est passible n’est pas l’objet du litige.

9. En dernier lieu, aux termes de l’article 63 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne : « 1. Dans le cadre des dispositions du présent chapitre, toutes les restrictions aux mouvements de capitaux entre les États membres et entre les États membres et les pays tiers sont interdites () ». Lorsqu’un Etat membre exerce sa compétence fiscale à l’égard de contribuables résidents et non-résidents, pour que la réglementation fiscale nationale qu’il applique à ces contribuables puisse être regardée comme compatible avec les stipulations du traité relatives à la liberté de circulation des capitaux, une différence de traitement entre les contribuables selon leur Etat de résidence doit concerner des situations qui ne sont pas objectivement comparables ou être justifiée par une raison impérieuse d’intérêt général.

10. L’imposition contestée n’introduit aucune distinction entre les contribuables selon que le siège de la société se trouve en France, dans un autre Etat membre de l’Union européenne, en Suisse ou dans tout autre Etat. En effet, contrairement à ce que la société requérante soutient, en l’absence de versement de la retenue à la source par le débiteur, l’administration est en droit d’exiger de ce dernier un rappel de droits correspondant au montant de la retenue à la source non prélevée. Dans ce cas, l’assiette de la retenue à la source est constituée du montant de la rémunération versée au prestataire étranger augmenté de l’avantage résultant, pour ce dernier, de ce que la somme reçue n’a pas supporté la retenue. Par suite, la retenue à la source appliquée aux redevances versées par la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain à la société Clivia BV ne peut être regardée comme constitutive d’une restriction aux mouvements de capitaux interdite par les stipulations de l’article 63 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne.

11. Il résulte de tout ce qui précède, que la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain n’est pas fondée à demander la décharge des retenues à la source auxquelles elle a été assujettie au titre de la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, pour un montant total, en droits et pénalités, de 542 555 euros, ni, en tout état de cause, le versement des intérêts moratoires.

Sur la déductibilité des retenues à la source du revenu imposable :

12. Aux termes de l’article L. 203 du livre des procédures fiscales : « Lorsqu’un contribuable demande la décharge ou la réduction d’une imposition quelconque, l’administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l’expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l’imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l’assiette ou le calcul de l’imposition au cours de l’instruction de la demande ». Aux termes de l’article L. 204 du même livre : « La compensation peut aussi être effectuée ou demandée entre les impôts suivants, lorsque la réclamation porte sur l’un d’eux : / 1° A condition qu’ils soient établis au titre d’une même année, entre l’impôt sur le revenu, l’impôt sur les sociétés, la contribution prévue à l’article 234 nonies du code général des impôts, la taxe sur les salaires, la taxe d’apprentissage, la cotisation perçue au titre de la participation des employeurs à l’effort de construction. () ».

13. Si, à titre subsidiaire la société requérante demande que les retenues à la source auxquelles elle a été assujettie, soient admises en déduction de son revenu imposable par la voie de la compensation, l’impôt sur les sociétés et la retenue à la source sont des impositions distinctes entre lesquelles aucune possibilité de compensation n’est prévue en application des dispositions citées au point 12. Par suite, ces conclusions ne peuvent qu’être rejetées.

Sur les conclusions au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

14. L’Etat n’est pas la partie perdante à l’instance. Par suite, les conclusions de la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées.

D E C I D E

Article 1er : La requête de la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Relais de l’entrecôte Saint-Germain et à l’administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée du contrôle fiscal Ile de France.

Délibéré après l’audience du 1er juin 2023, à laquelle siégeaient :

M. Rohmer, président,

M. Guiader, premier conseiller,

M. Lenoir, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 juin 2023.

Le rapporteur,

V. GUIADER

Le président,

B. ROHMER

La greffière,

S. CAILLIEU-HELAIEM

La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargé des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

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