Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 23 avril 2025 et 20 mai 2026, la société par actions simplifiée unipersonnelle (SAS) Petit Fer 3, représentée par Me de Larminat, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période correspondant à l’année civile 2019, ainsi que les pénalités correspondantes ;

2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2020 à 2022, ainsi que des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l’État le versement d’une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les entiers dépens.

Elle soutient que :

- l’administration n’a pas respecté les droits du contribuable dans le cadre de la procédure qui a précédé l’envoi de la proposition de rectification du 13 décembre 2023 ; l’existence d’une opposition à contrôle fiscal n’est pas établie ; seuls deux mois se sont écoulés entre l’envoi de l’avis de vérification et la notification de l’opposition à contrôle fiscal ; elle n’a pas reçu l’avis de vérification de comptabilité et les éventuels courriers de mise en garde ; ces pièces auraient pu être adressées à l’adresse de son établissement secondaire ;

- s’agissant des autres procédures d’imposition, elle n’est pas en possession des pièces relatives à ces procédures et il n’est pas établi qu’elles lui ont été adressées ;

- les rectifications figurant dans la proposition de rectification du 13 décembre 2023 ne sont pas justifiées ; la somme de 251 265 euros comptabilisée en « autres charges externes », dont la déductibilité a été remise en cause, est constituée à hauteur de 238 750 euros par des achats relatifs à des opérations immobilières qui auraient dû être comptabilisés en achats de marchandises et non en charges externes, mais qui étaient déductibles ;

- les rectifications notifiées en matière d’impôt sur les sociétés au titre des années 2021 et 2022 ne sont pas fondées, les sommes dont la déduction a été remise en cause ayant été engagées dans son intérêt ;

- la rectification notifiée en matière de taxe sur la valeur ajoutée n’est pas justifiée, dès lors que le service postule sans le démontrer qu’elle serait assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ; il n’est pas démontré qu’elle serait un assujetti agissant en tant que tel.

Par un mémoire en défense, enregistré le 2 septembre 2025, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun des moyens soulevés par la SAS Petit Fer 3 n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts ;

- le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Albouy,

- et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Petit Fer 3, qui exerce une activité de marchands de biens immobiliers a fait l’objet d’un contrôle sur pièces à l’issue duquel l’administration lui a adressé, le 11 janvier 2022, une proposition de rectification l’informant, selon la procédure de rectification contradictoire, de rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période correspondant à l’année civile 2019. La société a présenté des observations le 5 février 2022, formulant une acceptation des rectifications tout en demandant à l’administration de prendre en compte des éléments supplémentaires. L’administration a répondu à ces observations le 8 mars 2022 et informé la SAS Petit Fer 3 des nouvelles conséquences financières. Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis en recouvrement le 29 avril 2022. En 2023, l’administration a décidé d’engager une vérification de comptabilité de la SAS Petit Fer 3. Estimant que la SAS Petit Fer 3 s’opposait à l’engagement et au déroulement de ce contrôle, le vérificateur a dressé le 11 décembre 2023 un procès-verbal d’opposition à contrôle fiscal qu’il a adressé à la société par courrier recommandé avec avis de réception et courrier simple à l’adresse de son siège social. Par une proposition de rectification du 13 décembre 2023, l’administration a informé la SAS Petit Fer 3 de rectifications au titre de l’impôt sur les sociétés de l’exercice clos en 2020 et des conséquences financières en découlant. La société a présenté des observations le 12 janvier 2024, faisant état de « difficultés personnelles » pour expliquer son attitude durant le contrôle et contestant l’intégralité des rectifications. L’administration a confirmé les rectifications dans une réponse du 28 mars 2024. Par une proposition de rectification du 28 juin 2024, l’administration a informé la SAS Petit Fer 3 de rectifications relatives à l’impôt sur les sociétés des années 2021 et 2022, la société n’a pas présenté d’observations. Les cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés procédant de la vérification de comptabilité ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2024. Par une décision du 6 octobre 2022, l’administration a prononcé la remise gracieuse de la moitié des majorations appliquées en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Le 20 janvier 2025 la société Petit Fer 3 a présenté une réclamation contentieuse contestant l’ensemble des impositions dont il vient d’être fait état ainsi que les pénalités correspondantes laissées à sa charge. Cette réclamation a été rejetée par une décision du 7 mars 2025.

Sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée procédant du contrôle sur pièces :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

2. La SAS Petit Fer 3 soutient qu’elle n’a pas eu connaissance d’une procédure d’imposition autre que celle qui a donné lieu à la proposition de rectification du 13 décembre 2023. Il résulte toutefois de l’instruction qu’une proposition de rectification lui a été adressée, ainsi que cela vient d’être dit au point précédent, le 11 janvier 2022, par courrier recommandé avec avis de réception. L’administration a produit cet avis mentionnant une distribution de ce courrier le 13 janvier 2022, ainsi que les observations présentées par la SAS Petit Fer 3, le 5 février 2022, et la réponse de l’administration du 8 mars 2022, expédié en courrier recommandé avec avis de réception, distribué, selon la mention figurant sur l’avis de réception produit, le 10 mars 2022. Par suite, la SAS Petit Fer 3 n’est pas fondée à soutenir qu’elle n’a pas eu connaissance des pièces de la procédure d’imposition à l’origine du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période correspondant à l’année 2019.

En ce qui concerne le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

3. Aux termes de l’article 256 A du code général des impôts en vigueur en 2020 : « Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. / (…) / Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l’exploitation d’un bien meuble corporel ou incorporel en vue d’en retirer des recettes ayant un caractère de permanence. ». Les personnes exerçant de manière indépendante l’activité de marchand de biens sont au nombre de celles qui sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée en vertu de ces dispositions.

4. Aux termes de l’article 257 du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige : « I. – Les opérations concourant à la production ou à la livraison d’immeubles sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dans les conditions qui suivent. / 1. Sont assimilés à des biens corporels et suivent le régime du bien immeuble auquel ils se rapportent : / 1° Les droits réels immobiliers, à l’exception des locations résultant de baux qui confèrent un droit de jouissance ; / (…) / 2. Sont considérés : 1° Comme terrains à bâtir, les terrains sur lesquels des constructions peuvent être autorisées en application d’un plan local d’urbanisme, d’un autre document d’urbanisme en tenant lieu, d’une carte communale ou de l’article L. 111-3 du code de l’urbanisme ; / (…) ».

5. Aux termes de l’article 261 du code général des impôts : « Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : / (…) 1° Les livraisons de terrains qui ne sont pas des terrains à bâtir au sens du 1° du 2 du I de l’article 257 ; 2° Les livraisons d’immeubles achevés depuis plus de cinq ans. / (…) ».

6. Aux termes de l’article 268 du code général des impôts : « S’agissant de la livraison d’un terrain à bâtir, ou d’une opération mentionnée au 2° du 5 de l’article 261 pour laquelle a été formulée l’option prévue au 5° bis de l’article 260, si l’acquisition par le cédant n’a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d’imposition est constituée par la différence entre : / 1° D’une part, le prix exprimé et les charges qui s’y ajoutent ; / 2° D’autre part, selon le cas : / a) soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l’acquisition du terrain ou de l’immeuble ; / b) soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu’il a effectués. / (…) ».

7. Il résulte de la combinaison de ces dispositions que la revente d’un terrain à bâtir par un marchand de biens, qui l’a acquis auprès d’un non assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, est soumise à la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge.

8. Il résulte de l’instruction que la SAS Petit Fer 3 a acquis le 31 octobre 2019, en sa qualité de marchand de biens, auprès d’un particulier, un terrain à bâtir pour un prix de 62 500 euros qu’elle a revendu, le 27 octobre 2020, pour un prix de 230 000 euros. L’administration a constaté que cette dernière transaction n’avait pas été soumise à la taxe sur la valeur ajoutée et a, par la proposition de rectification du 11 janvier 2022, informé la société requérante de son intention de rappeler la taxe sur la valeur ajoutée non collectée, selon la procédure de taxation d’office prévue au 3° de l’article L 66 du livre des procédures fiscales. Il est confirmé par l’acte d’acquisition du 31 octobre 2019, que la SAS Petit Fer 3 produit, qu’elle a acquis ce terrain en qualité d’assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée auprès d’un particulier non assujetti et que cette acquisition n’a donc pas ouvert de droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée. La société requérante qui soutient, par ailleurs, à l’appui de sa contestation des rappels d’impôt sur les sociétés, que cette acquisition correspond à l’acquisition d’une marchandise, ne conteste pas avoir revendu ce terrain à bâtir le 27 octobre 2020 dans l’exercice de son activité de marchand de biens et par suite nécessairement en tant qu’assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée. Par suite, elle ne conteste pas valablement l’application de la taxe sur la valeur ajoutée selon le régime de la marge à la cession du 27 octobre 2020.

9. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à la SAS Petit Fer 3 doivent être rejetées.

Sur les cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés procédant de la vérification de comptabilité :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

10. À l’appui de ses conclusions en décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2020, 2021 et 2022, la SAS Petit Fer 3 fait valoir que les circonstances qui ont prévalu durant le contrôle ne permettaient pas de constater l’existence d’une opposition à contrôle fiscal, que le délai entre le début du contrôle et l’établissement du procès-verbal constatant l’opposition à contrôle fiscal a été trop court, qu’elle n’a pas reçu l’avis de vérification de comptabilité et les éventuels courriers de mise en garde et que l’administration aurait pu tenter de la joindre à l’adresse de son établissement secondaire.

11. Aux termes de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales : « (…) une vérification de comptabilité (…) ne peut être engagé[e] sans que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise d’un avis de vérification (…) / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. / L’avis informe le contribuable que la charte des droits et obligations du contribuable vérifié peut être consultée sur le site internet de l’administration fiscale ou lui être remise sur simple demande. / L’avis envoyé ou remis au contribuable avant l’engagement d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle peut comporter une demande des relevés de compte. / (…) ».

12. Aux termes de l’article L. 74 du livre des procédures fiscales : « Les bases d’imposition sont évaluées d’office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. / (…) ».

13. Il résulte de l’instruction qu’un avis de vérification de comptabilité prévoyant une première intervention sur place du vérificateur le 6 novembre 2023, a été adressé le 11 octobre 2023 à la SAS Petit Fer 3 par lettre recommandée avec avis de réception. Cette lettre a été présentée le 14 octobre 2023 à l’adresse du siège social de la société qui constituait également l’adresse personnelle de son président. Ce courrier a été retourné à l’administration avec la mention « pli avisé et non réclamé ». Cet avis de vérification a également été adressé à la SAS Petit Fer 3 par courriel à l’adresse électronique communiquée au service par la société. La SAS Petit Fer 3 n’apporte aucun début d’explication à la circonstance qu’elle n’a pas retiré le pli en cause. Ne pouvant engager le contrôle à la date prévue, le vérificateur a adressé à la SAS Petit Fer 3, le 3 novembre 2023, un courrier de mise en garde, par courrier recommandé avec avis de réception et par lettre simple, à l’adresse de son siège social. Ce courrier qui avertissait le contribuable des conséquences d’une opposition à contrôle fiscal, contenait également l’avis de vérification de comptabilité et une proposition de rendez-vous le 24 novembre 2023 à 10 h au siège social de l’entreprise, dont celle-ci pouvait éventuellement demander le report en cas d’impossibilité d’y être présente. Le courrier recommandé a été présenté le 8 novembre 2023 et a été retourné avec la mention « pli avisé et non réclamé ». Seul le vérificateur était présent au rendez-vous du 24 novembre 2023. Une seconde mise en garde a été adressée au siège social de la société le 27 novembre 2023 par courrier recommandé avec avis de réception et courrier simple. Ce courrier proposait un nouveau rendez-vous le 8 décembre 2023 à 10 h à l’adresse du siège social. Le courrier recommandé a été retourné à l’administration avec la mention « pli avisé et non réclamé ». Cette seconde mise en garde a également été adressée à la société requérante par courriel expédié à son adresse électronique. Le vérificateur qui s’est rendu au siège de l’entreprise le 8 décembre 2023 n’y a pas rencontré de représentant de la société. Le 11 décembre 2023, le vérificateur a dressé un procès-verbal d’opposition à contrôle fiscal qu’il a adressé au siège social de la SAS Petit Fer 3 par lettre recommandée et par courrier simple. Une fois encore la lettre recommandée n’a pas été retirée. La société requérante a toutefois pris connaissance de la proposition de rectification du 13 décembre 2023, pourtant expédiée à l’adresse de son siège social, à laquelle elle a répondu par des observations du 12 janvier 2024 faisant, sans plus de précision, état de « difficultés personnelles » qui auraient été à l’origine des « difficultés au déroulé du contrôle ». Il ressort des circonstances qui viennent d’être relatées que le vérificateur a effectué des diligences suffisantes afin de prendre contact avec la SAS Petit Fer 3 et de l’informer qu’elle faisait l’objet d’une vérification de comptabilité. Il est, par ailleurs, constant que l’adresse du siège social de la société correspondait à l’adresse du domicile de son dirigeant, ayant qualité pour la représenter. La société requérante ne fait, pour sa part, état d’aucune circonstance justifiant l’absence de retrait des courriers envoyés en recommandé et de réaction aux pièces expédiées par courrier simple ou par courriel. Par suite, le vérificateur a pu, sans attendre, établir dès le 11 décembre 2023, soit deux mois après l’envoi de l’avis de vérification, un procès-verbal d’opposition à contrôle fiscal et ainsi faire ensuite application de la procédure d’évaluation d’office prévue à l’article L. 74 du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne le bien-fondé des cotisations d’impôt sur les sociétés :

14. Aux termes de l’article L. 74 du livre des procédures fiscales : « Les bases d’imposition sont évaluées d’office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. ».

15. Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition. ».

16. Aux termes de l’article R. 193-1 du livre des procédures fiscales : « Dans le cas prévu à l’article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. ».

S’agissant de l’année 2020 :

17. Aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d’œuvre, le loyer des immeubles dont l’entreprise est locataire. ».

18. La SAS Petit Fer 3 souligne que l’administration a remis en cause la déductibilité d’une somme de 251 266 euros comptabilisée en tant que « autres charges externes » à défaut de pièces justificatives permettant de les identifier et par suite d’en établir le caractère déductible. Elle soutient qu’à hauteur de 238 750 euros cette somme correspond cependant aux prix d’acquisition de trois biens immobiliers (62 500 euros, 46 750 euros et 129 500 euros) qui auraient dû être comptabilisés en achats de marchandise et que, par suite, ces trois sommes étaient déductibles. Toutefois l’acquisition de biens immobiliers par un marchand de biens qui envisage de les céder rapidement dans le cadre de son activité professionnelle donne lieu à leur comptabilisation en stock pour un montant équivalent, privant ainsi d’effet sur le résultat comptable et fiscal, la comptabilisation de leur achat à un compte de charges. Or la société requérante n’établit pas que les trois biens immobiliers en cause ont été effectivement intégrés à ses stocks. Le bilan de l’exercice clos en 2020 qu’elle produit comporte un montant de stock à la clôture de l’exercice de 136 670 euros qu’il n’est pas possible de rapprocher des achats revendiqués et ne comporte aucune donnée relative à la variation des stocks. Par ailleurs, la somme de 62 500 euros est justifiée par l’acte d’acquisition du 31 octobre 2019 et ne saurait constituer une charge déductible de l’exercice clos le 31 décembre 2020. À défaut d’établir l’intégration des biens immobiliers en cause à ses stocks, la SAS Petit Fer 3 ne démontre ni que leurs prix d’acquisition étaient compris dans la somme comptabilisée en tant que « autres charges externes », ni que la remise en cause de la déductibilité de cette somme a conféré à l’imposition mise à sa charge un caractère exagéré.

S’agissant des années 2021 et 2022 :

19. Alors que l’administration a remis en cause, au titre de l’exercice clos en 2021, la déductibilité d’une somme de 16 258 euros comptabilisée en « autres charges externes » et, au titre de l’exercice clos en 2022, la déductibilité d’une somme de 8 940 euros inscrite au même compte de la comptabilité de la SAS Petit Fer 3, en l’absence de justification de la nature des dépenses correspondantes, la société requérante à laquelle incombe la charge de la preuve, se borne à soutenir que ces dépenses ont été engagées dans son intérêt. Par suite, elle ne conteste pas valablement ces rectifications.

20. Il résulte de tout ce qui précède que l’ensemble des conclusions de la requête de la SAS Petit Fer 3, dont la demande présentée sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, doit être rejeté.

D é C I D E :

Article 1er : La requête de la SAS Petit Fer 3 est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Petit Fer 3 et à la directrice régionale des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine.

Délibéré après l’audience du 27 mai 2026, à laquelle siégeaient :

M. Jouno, président,

M. Albouy, premier conseiller,

M^me Thielen, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 juin 2026.

Le rapporteur,

signé

E. AlbouyLe président,

signé

T. Jouno

La greffière,

signé

S. Guillou

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.