Copies exécutoires RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

délivrées aux parties le : AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

COUR D’APPEL DE PARIS

Pôle 5 – Chambre 10

ARRÊT DU 26 MAI 2025

(n° , 6 pages)

Numéro d’inscription au répertoire général : N° RG 20/10529 – N° Portalis 35L7-V-B7E-CCD4W

Décision déférée à la Cour : Jugement du 27 Février 2020 -Tribunal de Grande Instance de PARIS – RG n° 18/08854

APPELANTS

Mme [P], [O], [T], [K] [E] épouse [F]

[Adresse 1]

[Localité 4]

M. [U] [F]

[Adresse 1]

[Localité 4]

Représentés par M^e Stéphane FERTIER de la SELARL JRF AVOCATS & ASSOCIÉS, avocat au barreau de PARIS, toque : L0075

INTIMÉ

Le Directeur Régional des Finances Publiques d’Ile de France et du département de Paris qui élit domicile en ses bureaux du Pôle Fiscal Parisien 1, Pôle Juridictionnel Judiciaire

[Adresse 2]

[Localité 3]

Représenté par M^e Guillaume MIGAUD, avocat au barreau de VAL-DE-MARNE, toque: PC129

COMPOSITION DE LA COUR :

En application des dispositions des articles 805 et 907 du code de procédure civile, l’affaire a été débattue le 13 Mars 2025, en audience publique, les avocats ne s’y étant pas opposés, devant Monsieur Edouard LOOS, Magistrat honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles.

Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la Cour, composée de :

Madame Christine SIMON-ROSSENTHAL, Présidente de chambre

Monsieur Xavier BLANC, Président

Monsieur Edouard LOOS, Magistrat honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles

Greffière, lors des débats : Madame Yulia TREFILOVA

ARRET :

— contradictoire

— par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile.

— signé par Madame Christine SIMON-ROSSENTHAL, Présidente de chambre et par Madame Sonia JHALLI,Greffière, présente lors de la mise à disposition.

EXPOSÉ DES FAITS ET DE LA PROCÉDURE

Le 8 juillet 2005, Madame [P] [E] épouse [F] et Monsieur [U] [F] ont constitué une société en participation (la SEP PN [F]) dont ils sont les seuls associés.

Les époux [F] ont chacun un compte courant d’associé au sein de la SEP NP [F]. Ils ont effectué des apports en trésorerie, notamment en 2008 et 2009, de sorte que leurs comptes courants associés s’en sont trouvés créditeurs ainsi qu’il suit :

— compte 4551 (M. [U] [F]) :

* 2 653 079 euros au 31 décembre 2008 ;

* 589 989 euros au 31 décembre 2009 ;

— compte 4552 (Mme [P] [F]) :

* 432 854 euros au 31 décembre 2008 ;

* 100 527 euros au 31 décembre 2009.

Considérant que ces éléments devaient être déclarés comme actif imposable des époux [F], l’administration fiscale a procédé à une rectification de l’assiette pour le calcul de l’impôt de solidarité sur la fortune (ISF) dû en 2009 et 2010 par les époux [F]. Elle a adressé, par lettre recommandée avec accusé de réception signé le 16 mars 2013, une proposition de rectification réintégrant, dans la base imposable de l’ISF, les soldes créditeurs des comptes courants d’associés à la clôture des exercices 2008 et 2009, soit respectivement les sommes de 3 085 933 euros et 690 516 euros.

Par courrier lettre du 11 avril 2013, les époux [F] ont contesté cette rectification.

Par lettre du 11 juin 2013, la rectification proposée a été maintenue en totalité.

Le 18 mai 2015, un avis de mise en recouvrement a été adressé à Monsieur et Madame [F] pour 49 814 euros concernant l’année 2009 et 18 395 euros concernant l’année 2010, en ce compris les intérêts de retard.

Le 04 octobre 2017, les époux [F] ont adressé une réclamation à l’administration fiscale en faisant valoir notamment que l’avis de mise en recouvrement ne leur avait pas été valablement notifié.

Un nouvel avis de mise en recouvrement, substituant l’avis du 18 mai 2015, a été adressé aux époux [F] le 26 avril 2018.

La réclamation élevée par les époux [F] le 04 octobre 2017 a été rejetée par décision de l’administration fiscale du 25 mai 2018, précisant que le recours était devenu sans objet compte tenu du renouvellement de l’avis de mise en recouvrement. Il était indiqué qu'" une nouvelle réclamation visant l’AMR du 26 avril 2018 peut être déposée, dans le respect des délais visés aux articles R*196-1 et R*193- 6 du livre des procédures fiscales ".

Par acte huissier du 23 juillet 2018, les époux [F] ont fait assigner l’administration fiscale devant le tribunal judiciaire de Paris.

Vu le jugement prononcé le 27 février 2020 par le tribunal judiciaire de Paris qui a statué comme suit :

— Déboute madame [P] [E] épouse [F] et monsieur [U] [F] de leur demande de décharge ;

— Déboute madame [P] [E] épouse [F] et monsieur [U] [F] de leur demande formée au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

— Condamne madame [P] [E] épouse [F] et monsieur [U] [F] aux dépens de l’instance.

Vu l’appel déclaré le 23 juillet 2020 par les époux [F],

Vu l’arrêt prononcé le 4 avril 2022 par la cour d’appel de Paris qui a rejeté la demande des époux [F] tendant à la transmission d’une question prioritaire de constitutionnalité à la cour de cassation,

Vu les dernières conclusions notifiées le 1er décembre 2021 par les époux [F],

Vu les dernières conclusions notifiées le 7 janvier 2022 par le directeur régional des finances publiques d’Ile de France et de Paris,

Les époux [F] demandent à la cour de statuer comme suit :

— Infirmer le jugement du Tribunal Judiciaire de Paris de Grande Instance de Paris 9ème Chambre 3ème section rendu 27 février 2020 en ce qu’il a :

— Débouté Madame [P] [E] épouse [F] et Monsieur [U] [F] de leur demande de décharge ;

— Débouté Madame [P] [E] épouse [F] et monsieur [U] [F] de leur demande formée au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

— Condamné Madame [P] [E] épouse [F] et Monsieur [U] [F] aux dépens de l’instance

Et, statuant à nouveau,

— Dire et juger recevable l’ensemble des demandes formulées par Monsieur et Madame [U] [F] ;

— Débouter l’intimée de l’ensemble de ses demandes, fins et conclusions à l’égard de Monsieur et Madame [U] [F] ;

— Constater l’irrégularité de l’AMR faute de préciser les textes du CGI fondant le redressement ;

— Constater l’irrégularité de l’AMR pour avoir été établi tardivement ;

— Décharger Monsieur et Madame [U] [F] intégralement des cotisations complémentaires d’ISF que ledit Service a mis en recouvrement à leur dépens suite à redressement au titre des années 2009 et 2010 pour un montant total s’élevant en définitive à 58 465 Euros en principal, majorations et intérêts de retard, soit pour 2009 et 2010 : 9 744 Euros (voir productions n° 2 et 3) ;

— Condamner l’intimée au paiement de la somme de 10 000 Euros sur le fondement de l’article 700 du Code de procédure civile ; ainsi qu’à tous les dépens de première instance et d’appel ;

— Condamner l’intimée aux dépens de première instance et d’appel dont le recouvrement sera effectué par la Selarl JRF & Associés représentée par Maître Stéphane Fertier, conformément aux dispositions de l’article 699 du CPC.

Le directeur régional des finances publiques d’Ile de France et de Paris demande à la cour de statuer comme suit :

— débouter M. et Mme [U] [F] de leurs demandes ;

— confirmer les rappels d’impôts et de pénalités effectués par l’administration ;

— les condamner, en outre, à tous les dépens de première instance et d’appel ;

— rejeter leur demande présentée sur le fondement de l’article 700 du CPC et accorder la somme de 2 000 ' à l’administration sur le fondement de cet article. "

L’ordonnance de clôture est intervenue le 27 janvier 2025.

Malgré les demandes de la cour les 13 mars 2025 et 22 avril 2025, les pièces listées par les époux [F] dans leur bordereau communiqué le 16 octobre 2010 ne lui ont pas été adressées.

SUR CE, LA COUR

a) Sur la régularité de l’AMR du 26 avril 2018

Les époux [F] soulèvent l’irrégularité de l’avis de mise en recouvrement (AMR) du 26 avril 2018 sur le fondement du BOFIP du 17 juillet 2015 applicable jusqu’au 1er août 2018 au motif qu’il ne comporterait pas le texte du code général des impôts ayant fondé le redressement.

L’administration fiscale fait valoir au visa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales et de la jurisprudence du Conseil d’Etat que le BOFIP ne lui est pas opposable en matière de procédure d’établissement de l’impôt ou de pénalités fiscales. Il est également soutenu que les requérants ne peuvent avoir été trompés sur la portée de l’AMR puisqu’il constitue l’acte par lequel l’administration établit sa créance et la rend exigible.

Ceci étant exposé, si l’AMR du 26 avril 2018 figure dans les pièces communiquées par les époux [F] qui n’ont pas été adressées à la cour malgré deux demandes ainsi que ci-dessus rappelé, la cour n’est ainsi pas en mesure d’apprécier la contestation portant sur le contenu d’un avis de mise en recouvrement sans avoir la possibilité de l’examiner.

Cette demande doit dès lors être rejetée.

b) Sur l’établissement tardif de l’AMR

Les époux [F] soutiennent que le second AMR daté du 26 avril 2018 a été établi tardivement puisque que la proposition de rectification du 14 mars 2013 a fait courir un délai de reprise de 3 années expirant le 31 décembre 2016 et qu’il n’était plus possible au-delà de cette date d’émettre un nouvel AMR.

L’administration fiscale s’oppose à cette contestation en rappelant que la prescription sexennale, prévue à l’article L. 186 du LPF, s’applique au présent cas dans la mesure où, en cas d’omission de déclaration d’un bien, l’exigibilité des droits supplémentaires ne peut être établie qu’avec la réalisation de recherches ultérieures. Il est soutenu que le second AMR daté du 26 avril 2018 a interrompu la prescription et a fait courir un nouveau délai de 6 années.

Ceci étant exposé, il résulte des dispositions de l’article L.180 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige que :

«  Pour les droits d’enregistrement, la taxe de publicité foncière, les droits de timbre, ainsi que les taxes, redevances et autres impositions assimilées, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à l’expiration de la troisième année suivant celle de l’enregistrement d’un acte ou d’une déclaration ou de l’accomplissement de la formalité fusionnée définie à l’article 647 du code général des impôts ou, pour l’impôt de solidarité sur la fortune des redevables ayant respecté l’obligation prévue au 2 du I de l’article 885 W du même code, jusqu’à l’expiration de la troisième année suivant celle au titre de laquelle l’imposition est due.

Toutefois, ce délai n’est opposable à l’administration que si l’exigibilité des droits et taxes a été suffisamment révélée par le document enregistré ou présenté à la formalité ou, pour l’impôt de solidarité sur la fortune des redevables mentionnés au même 2 du I de l’article 885W, par la réponse du redevable à la demande de l’administration prévue au a de l’article L.23A du présent livre, sans qu’il soit nécessaire de procéder à des recherches ultérieures.

Dans la présente espèce, la proposition de rectification du 14 mars 2013 relative à l’ISF afférente aux années 2009 et 2010 a procédé à un rehaussement des sommes dues au titre de l’ISF pour omission de déclaration des comptes courants d’associés détenus par chacun des époux dans la comptabilité de la SEP PN [F]. Il s’en déduit que la prescription de 6 années était applicable puisque, postérieurement à la déclaration d’ISF à laquelle les époux [F] ont procédé, les services fiscaux ont été contraints de vérifier la comptabilité de la SEP PN [F].

La proposition de rectification du 14 mars 2013 a ainsi fait courir un délai de prescription de 6 années expirant le 31 décembre 2019. Le 1er AMR du 18 mai 2015 a été suivi d’un second AMR le 26 avril 2018, chacun d’eux interrompant la prescription et faisant courir un nouveau délai de même nature et de même durée.

Par arrêt du 4 avril 2022, cette cour a refusé de transmettre à la cour de cassation une question prioritaire de constitutionnalité relative à la jurisprudence de la cour de cassation susceptible, selon les époux [F], de générer un délai de reprise « interminable », la cour ayant relevé que, dans l’hypothèse de l’émission d’un second AMR, ce dernier comportait les mêmes limitations dans le temps que le précédent.

Les époux [F] sont ainsi mal fondés à soutenir que l’AMR du 26 avril 2018 aurait été émis tardivement.

c) Sur le fond

Les époux [F] invoquent l’article 885 E du code général des impôts et font valoir que les comptes courants en litige ne constituaient pas des créances détenues par les époux [F] mais des créances indétachables des titres apportés en jouissance à la société en participation dont les actions de la SAS Gras Savoye et Cie qui étaient eux-mêmes représentatifs d’un bien professionnel. Ils prétendent également que ces comptes courants qui résultaient d’emprunts étaient nécessaires aux besoins de l’activité de la société en participation, dès lors qu’ils avaient servi à combler le déficit de trésorerie généré par le paiement des intérêts de la dette bancaire. Ils invoquent donc le caractère professionnel de ces comptes.

Ils ajoutent qu’une SEP ne pouvant pas avoir de passif pour fiscalité, il n’existe pas de créance taxable à l’ISF.

Selon l’administration fiscale, en soumettant la SEP au régime fiscal de l’impôt sur les sociétés, les associés l’ont dotée d’un patrimoine fiscal et ont été ainsi taxés à l’IR uniquement sur les bénéfices distribués par la SEP. En comptabilisant leurs comptes courants les époux [F] ont isolé la société de leur patrimoine et mis les fonds ainsi apportés à la disposition de la société.

Ceci étant exposé, en application de l’article 885 E du code général des impôts, l’assiette de l’impôt de solidarité sur la fortune est constituée par la valeur nette, au 1er janvier de l’année, de l’ensemble des biens, droits et valeurs imposables appartenant notamment aux personnes visées à l’article 885 A.

En l’espèce, les associés ont décidé de soumettre la SEP au régime fiscal de l’impôt sur les sociétés nonobstant le fait qu’elle ne dispose pas de personnalité morale. Ainsi que le soutient l’administration fiscale, elle dispose, au plan fiscal, d’une existence propre et d’une personnalité distincte de celle de ses membres et est assujettie aux mêmes obligations fiscales que d’autres sociétés. Les biens inscrits à l’actif de ses déclarations constituent son patrimoine du point de vue fiscal. L’existence d’un patrimoine fiscal de la SEP est d’ailleurs reconnue par l’article 238 bis M du code général des impôts qui impose aux SEP d’inscrire à leur actif les biens dont la propriété est mise en commun par les associés.

En matière d’ISF, les SEP sont traitées comme les autres sociétés ayant la personnalité morale.

Les comptes courants créditeurs d’associés ouverts dans une société ne constituent pas des biens professionnels pour le titulaire de ce compte même si celui-ci est dirigeant de la société et/ou même si ce compte est bloqué dans la société. Ils ne constituent pas une augmentation des fonds propres de la société mais des créances des associés titulaires de ces comptes sur la société qui doivent être incluses à l’actif imposable à l’ISF en vertu des dispositions de l’article 885 E du code général des impôts. A fortiori, ce principe est applicable s’agissant d’une société non immatriculée et qui n’a donc pas la personnalité morale, ce qui est le cas des sociétés en participation.

En conséquence, l’administration fiscale est bien fondée à soutenir que les comptes courants d’associés que les époux [F] détiennent dans la société en participation [F],

ont été justement imposés à l’ISF de chacune des années 2009 et 2010.

Le jugement entrepris sera donc confirmé en ce qu’il a débouté les époux [F] de leurs contestations

d) Sur les autres demandes

La solution du litige conduit à condamner les époux [F] et à verser à la direction générale des finances publiques la somme de 2 000 euros sur le fondement de l’article 700 du code de procédure civile.

Les époux [F] doivent être déboutés de leur demande présentée sur ce même fondement.

PAR CES MOTIFS

La Cour,

Confirme le jugement déféré ;

Condamne solidairement Monsieur [U] [F] et Madame [P] [O] [T] [P] [E] épouse [F] aux dépens ;

Condamne solidairement Monsieur [U] [F] et Madame [P] [O] [T] [P] [E] épouse [F] à verser au directeur régional des finances publiques d’Ile de France et de Paris la somme de 2 000 euros sur le fondement de l’article 700 du code de procédure civile ;

Rejette toutes autres demandes.

LA GREFFIÈRE LA PRÉSIDENTE