Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société à responsabilité limitée (SARL) Commerce et Développement des Bijouteries Atlantide a demandé au tribunal administratif de Toulon de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 juillet 2018, ainsi que des pénalités correspondantes et le remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 1 000 000 euros au titre du mois d’août 2017.

Par l’article 1er du jugement n° 2200895 du 4 juillet 2024, le tribunal administratif de Toulon a constaté qu’il n’y avait pas lieu de statuer sur les conclusions de la demande à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d’instance, d’un montant de 922 630 euros, par son article 2 a mis à la charge de l’État une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative et par son article 3 rejeté le surplus des conclusions de la demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 30 août 2024, la SARL Commerce et Développement des Bijouteries Atlantide, représentée par M^e Peltier-Féat, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement du tribunal administratif de Toulon du 4 juillet 2024 en tant qu’il a rejeté sa demande ;

2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités demeurant en litige, le remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 1 000 000 euros au titre du mois d’août 2017 ainsi que celui de crédits de taxe sur la valeur ajoutée de 84 005 euros et de 77 312 euros, assortis des intérêts moratoires ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l’administration a méconnu l’article L. 51 du livre des procédures fiscales en examinant à nouveau, dans le cadre d’une seconde vérification de comptabilité, la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 juillet 2016 et de la période du 1er octobre 2012 au 31 décembre 2015 ;

- l’administration n’était pas fondée à remettre en cause le report de crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 84 005 euros au titre du mois de janvier 2016 ;

- l’administration a formellement pris position sur l’imputation du crédit de 84 005 euros par sa décision du 24 juillet 2017 relative à la demande de remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 700 000 euros au titre du mois de décembre 2015 ;

- l’administration n’était pas fondée à remettre en cause le report de crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 1 100 226 euros au titre du mois d’août 2017 ;

- elle était en droit d’imputer une taxe sur la valeur ajoutée déductible de 77 312 euros sur la déclaration relative au mois de février 2018 ;

- l’administration n’était pas fondée à faire application de la majoration pour manquement délibéré ;

- les pénalités ont été appliquées à des droits qui n’ont pas été éludés.

Par un mémoire en défense enregistré le 11 décembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la SARL Commerce et Développement des Bijouteries Atlantide ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me A…,

- les conclusions de M. Ury, rapporteur public,

- et les observations de M^e Peltier-Féat, représentant la SARL Commerce et Développement des Bijouteries Atlantide.

Considérant ce qui suit :

1. A l’issue d’une vérification de comptabilité de la SARL Commerce et Développement des Bijouteries Atlantide (CDBA) portant sur la période allant du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, étendue jusqu’au 31 juillet 2018 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, l’administration fiscale a assujetti la société à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période vérifiée assortis de la majoration pour manquement délibéré. La SARL CDBA relève appel du jugement du 4 juillet 2024 par lequel le tribunal administratif de Toulon, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d’instance, a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que des pénalités correspondantes et au remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 1 000 000 euros au titre du mois d’août 2017, et demande à la cour de prononcer le remboursement de crédits de taxe sur la valeur ajoutée de 84 005 euros et de 77 312 euros.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. Aux termes de l’article L. 51 du livre des procédures fiscales : « Lorsque la vérification de comptabilité ou l’examen de comptabilité, pour une période déterminée, au regard d’un impôt ou d’une taxe ou d’un groupe d’impôts ou de taxes, est achevé, l’administration ne peut procéder à une vérification de comptabilité ou à un examen de comptabilité de ces mêmes écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période. Toutefois, il est fait exception à cette règle : / (…) 2° Dans les cas prévus à l’article L. 176 en matière de taxes sur le chiffre d’affaires ; (…) ». Aux termes de cet article L. 176 : « Pour les taxes sur le chiffre d’affaires, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l’article 269 du code général des impôts (…) ».

3. Il résulte de ces dispositions que par dérogation aux prescriptions de l’article L. 51 du livre des procédures fiscales, l’administration peut comprendre dans une nouvelle vérification une fraction de période d’imposition ayant déjà fait l’objet d’une vérification, dès lors que cette fraction se trouve incluse dans un exercice qui se situe à l’intérieur du délai de reprise prévu à l’article L. 176 du même livre. Il s’ensuit que le service vérificateur a pu, sans entacher d’irrégularité la procédure de contrôle, dès lors que le délai de reprise n’était pas expiré, inclure dans le contrôle la période du 1er janvier 2016 au 31 juin 2016 bien qu’elle ait fait l’objet d’un précédent contrôle en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Est sans incidence à cet égard la circonstance que le vérificateur a examiné les écritures relatives à des périodes antérieures à celle sur laquelle la vérification a porté et qui avaient déjà été examinées dans le cadre de précédents contrôles, dès lors que le vérificateur est en droit de contrôler toutes les opérations qui ont concouru à la formation d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée, alors même qu’elles sont antérieures à la période vérifiée.

Sur le bien-fondé de l’imposition ;

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

4. En premier lieu, aux termes de l’article 271 du code général des impôts : « I. – 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / (…) 3. La déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance. / (…) IV. – La taxe déductible dont l’imputation n’a pu être opérée peut faire l’objet d’un remboursement dans les conditions, selon les modalités et dans les limites fixées par décret en Conseil d’Etat (…) ». Aux termes de l’article 242-0 E de l’annexe II au code général des impôts : « Le crédit de taxe déductible dont le remboursement a été demandé ne peut donner lieu à imputation ; il est annulé lors du remboursement ».

5. Il résulte de l’instruction que la SARL CDBA a déduit sur sa déclaration de taxe sur la valeur ajoutée déposée au titre du mois d’octobre 2015 un montant de 1 014 889 euros sur la ligne « autre TVA à déduire », puis a demandé au titre du mois de décembre 2015 le remboursement du crédit de 784 005 euros résultant de cette imputation à hauteur de 700 000 euros et imputé le surplus, soit 84 005 euros, sur la déclaration déposée au titre du mois de janvier 2016. Le vérificateur a remis en cause cette imputation au motif que le montant de 1 014 889 euros imputé en octobre 2015 avait notamment pour origine un crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 971 581 euros dont la société avait obtenu le remboursement au titre du mois de décembre 2011. Il ressort d’un « état M6 » daté du 22 août 2017 retraçant les versements affectés au paiement de la dette fiscale de la SARL CDBA qu’une somme de 971 581 euros a été imputée par compensation le 24 octobre 2012. La société requérante ne conteste pas que cette somme correspond au crédit de taxe sur la valeur ajoutée dont elle avait demandé le remboursement au titre du mois de décembre 2011. Par conséquent, ce crédit ayant été annulé, elle ne pouvait pas l’imputer sur la taxe sur la valeur ajoutée due au titre du mois de janvier 2016. Sont sans incidence à cet égard les circonstances, à les supposer même établies, que la décision de remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée et l’avis de compensation ne lui auraient pas été régulièrement notifiés. Par suite, contrairement à ce qui est soutenu, l’administration était fondée à remettre en cause le report de crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 84 005 euros au titre du mois de janvier 2016.

6. En deuxième lieu, il résulte de l’instruction que la SARL CDBA a déduit sur sa déclaration de taxe sur la valeur ajoutée déposée au titre du mois d’août 2017 un montant de 1 100 226 euros en tant que « somme à imputer », puis a demandé le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée résultant de cette imputation à hauteur de 1 000 000 euros. Elle a précisé dans une lettre datée du 19 septembre 2017 adressée à l’administration que la somme de 1 100 226 euros correspond à des remboursements de crédits de taxe sur la valeur ajoutée accordés au titre des mois de mai à octobre 2012 et imputés par compensation pour le paiement d’une créance de taxe sur les métaux précieux et a par ailleurs indiqué que ces crédits de taxe sur la valeur ajoutée devaient lui être remboursés en raison du dégrèvement de la taxe sur les métaux précieux intervenu le 4 août 2017. Toutefois, il ressort de l’« état M6 » mentionné au point précédent et d’un avis de compensation du 23 mai 2013 que les demandes de remboursement des crédits de taxe sur la valeur ajoutée au titre des mois de mai à octobre 2012 n’ont été admises que pour un montant total de 379 501 euros et que cette somme n’a fait l’objet d’un paiement par compensation avec la taxe sur les métaux précieux qu’à hauteur du montant global de 78 838 euros. En tout état de cause, le dégrèvement ultérieur de la taxe sur les métaux précieux n’ouvrait pas droit en lui-même au remboursement des crédits de taxe sur la valeur ajoutée affectés par compensation au paiement de la dette fiscale. Par conséquent, l’administration, contrairement à ce qui est soutenu, était fondée à remettre en cause le report de crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 1 100 226 euros au titre du mois d’août 2017.

7. En troisième lieu, aux termes de l’article 208 de l’annexe II au code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : « I. – Le montant de la taxe déductible doit être mentionné sur les déclarations déposées pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois, à condition qu’elle fasse l’objet d’une inscription distincte, la taxe dont la déduction a été omise sur cette déclaration peut figurer sur les déclarations ultérieures déposées avant le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de l’omission. Les régularisations prévues à l’article 207 doivent également être mentionnées distinctement sur ces déclarations. / II. – Lorsque, sur une déclaration, le montant de la taxe déductible excède le montant de la taxe due, l’excédent de taxe dont l’imputation ne peut être faite est reporté, jusqu’à épuisement, sur les déclarations suivantes. Toutefois, cet excédent peut faire l’objet de remboursements dans les conditions fixées par les articles 242-0 A à 242-0 K ».

8. Le délai imparti pour réparer une omission de déclaration de la taxe sur la valeur ajoutée déductible court à compter de la date d’exigibilité de la taxe chez le redevable et expire le 31 décembre de la deuxième année suivant la date à laquelle la déclaration devait être effectuée.

9. Il résulte de l’instruction que, par une lettre du 5 novembre 2014 portant avis de dégrèvement, l’administration a informé la société requérante que la vérification de comptabilité dont elle avait fait l’objet au titre de la période du 1er décembre 2008 au 30 septembre 2011, ayant donné lieu à une proposition de rectification du 30 mars 2012, avait permis de constater l’existence en sa faveur d’un complément de taxe sur la valeur ajoutée déductible d’un montant de 77 312 euros au titre de la période du 1er décembre 2009 au 30 novembre 2010. Ce complément de taxe sur la valeur ajoutée déductible, résultant de la vérification de comptabilité de la société, pouvait figurer sur les déclarations ultérieurement déposées par la requérante, dans le respect des règles prévues par les dispositions de l’article 208 de l’annexe II au code général des impôts, avant le 31 décembre de la deuxième année suivant celle au titre de laquelle la taxe sur la valeur ajoutée avait été omise. Il ne pouvait, par suite, être mentionné sur la déclaration de taxe sur la valeur ajoutée souscrite par la société au titre du mois de février 2018. Par conséquent, la société requérante n’est pas fondée à soutenir qu’elle était en droit d’imputer une taxe sur la valeur ajoutée déductible de 77 312 euros sur la déclaration relative au mois de février 2018.

En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale :

10. Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l’administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales ». Aux termes de l’article L. 80 B du même livre : « La garantie prévue au premier alinéa de l’article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal ; (…) ».

11. Si, le 24 juillet 2017, l’administration fiscale a partiellement fait droit à la demande présentée par la SARL CDBA tendant au remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 700 000 euros au titre du mois de décembre 2015, cette décision, qui n’est pas relative à l’imputation du surplus du crédit de taxe s’élevant à 84 005 euros sur la taxe sur la valeur ajoutée due au titre du mois de janvier 2016, ne constitue pas une prise de position formelle de l’administration au sens de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales. Par suite, le moyen tiré de ce que l’administration ne pouvait rappeler la taxe sur la valeur ajoutée contestée au titre du mois de janvier 2016 pour un montant de 84 005 euros sans méconnaître la garantie résultant de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales doit être écarté.

Sur les pénalités :

12. Aux termes de l’article 1727 du code général des impôts : « I. – Toute créance de nature fiscale, dont l’établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n’a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d’un intérêt de retard. A cet intérêt s’ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code. (…) ». Aux termes de l’article 1729 du même code : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (…) ».

13. En premier lieu, la SARL CDBA a imputé sur la taxe sur la valeur ajoutée due au titre de la période en litige des sommes correspondant à un crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 971 581 euros dont elle avait obtenu le remboursement et d’un crédit de 77 312 euros ne pouvant plus être imputé. La SARL CDBA, à laquelle l’administration avait demandé en novembre 2015 la justification du crédit de 971 581 euros, et qui avait joint à sa demande de remboursement de crédit de taxe sur la valeur ajoutée au titre du mois de mars 2018 la lettre du 5 novembre 2014 mentionnée au point 9, doit ainsi être regardée comme ayant délibérément minoré ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée. Par conséquent, l’administration, contrairement à ce qui est soutenu, était fondée à faire application de la majoration pour manquement délibéré.

14. En second lieu, il résulte de l’instruction qu’à l’issue de la vérification de comptabilité dont la SARL CDBA a fait l’objet, l’administration a mis à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant en droits de 872 291 euros, comprenant notamment le rappel de 84 005 euros notifié au titre du mois de janvier 2016, et a refusé les demandes de remboursement de crédits de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant global de 1 030 000 euros, comprenant le crédit de 1 000 000 euros dont le remboursement a été demandé au titre du mois d’août 2017. Par conséquent, aucune pénalité n’a été appliquée à la somme de 1 000 000 euros, qui n’a pas fait l’objet d’un rappel. Par ailleurs, alors qu’il résulte de ce qui a été dit précédemment que l’administration était fondée à rappeler la taxe sur la valeur ajoutée indûment imputée à hauteur de 84 005 euros au titre du mois de janvier 2016 et à regarder la SARL CDBA comme ayant délibérément omis la taxe correspondante, c’est par une correcte application des dispositions cités au point 12 que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondant ont été assortis de l’intérêt de retard et de la majoration pour manquement délibéré.

15. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu’il soit besoin d’examiner la recevabilité des conclusions tendant à ce que la cour prononce le remboursement de crédits de taxe sur la valeur ajoutée de 84 005 euros et de 77 312 euros, que la SARL CDBA n’est fondée ni à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté le surplus des conclusions de sa demande, ni à demander le remboursement de crédits de taxe sur la valeur ajoutée de 84 005 euros et de 77 312 euros assortis des intérêts moratoires.

Sur les frais liés au litige :

16. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l’Etat, qui n’a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la SARL CDBA la somme qu’elle réclame au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la SARL Commerce et Développement des Bijouteries Atlantide est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée (SARL) Commerce et Développement des Bijouteries Atlantide et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

Délibéré après l’audience du 4 décembre 2025, où siégeaient :

- M^me Évelyne Paix, présidente,

- M^me Audrey Courbon, présidente assesseure,

- M^me Florence Mastrantuono, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition du greffe, le 18 décembre 2025.