Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

L’établissement Miraterra, représenté par sa liquidatrice, M^me B… A…, a demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles il a été assujetti au titre des exercices clos en 2014 et 2015, des rappels de retenue à la source qui lui ont été réclamés au titre des années 2014 et 2015 ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 2103492 du 25 septembre 2024, le tribunal administratif de Nice a rejeté cette demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 23 janvier 2025, l’établissement Miraterra, représenté par sa liquidatrice, M^me B… A…, et ayant pour avocat M^e Filippi, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

 – la fin de non-recevoir opposée par l’administration en première instance, tirée de la tardiveté de sa demande, n’était pas fondée dès lors que la décision de rejet de sa réclamation ne lui a pas été régulièrement notifiée en raison de sa radiation du registre du commerce du Liechtenstein à compter du 30 octobre 2019, situation qui était connue de l’administration depuis le 21 octobre 2020 au plus tard et, en tout état de cause, de l’absence de preuve qu’une telle notification lui aurait été faite le 3 décembre 2020 ; en outre, aucune notification n’a été faite au cabinet d’avocats qu’il avait désigné comme son mandataire ;

 – il ne pouvait pas être soumis à l’impôt sur les sociétés ni à la retenue à la source car il bénéficie de la mesure de tempérament liée au paiement de la taxe annuelle de 3 %, prévue au paragraphe 20 de la documentation administrative référencée BOI-PAT-TPC-40 ;

 – la valeur vénale du bien immobilier retenue par l’administration est erronée dès lors qu’il n’a pas de droit direct de propriété sur ce bien ;

 – cette valeur vénale est également erronée en ce que les termes de comparaison utilisés par l’administration ne sont pas pertinents ;

 – s’agissant de la retenue à la source, les dispositions du 3 de l’article 115 quinquies du code général des impôts, dans leur rédaction applicable au litige qui était en vigueur jusqu’au 31 décembre 2015, n’étaient pas conformes au droit de l’Union européenne, à savoir, d’une part, la directive 2011/96/UE du Conseil du 30 novembre 2011 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents et, d’autre part, au principe de liberté d’établissement, dès lors que les sociétés ayant leur siège de direction effective dans un Etat partie à l’accord sur l’Espace économique européen ne bénéficiaient pas de l’exception applicable aux sociétés ayant leur siège de direction effective dans un Etat membre de l’Union européenne ; dès lors qu’il remplit toutes les conditions prévues par ces dispositions, ayant son siège de direction effective au Liechtenstein et y étant passible de l’impôt sur les sociétés, il devait bénéficier de cette exception et ne pouvait donc pas être assujetti à la retenue à la source prévue au 2 de l’article 119 bis du code général des impôts sur ses bénéfices réalisés en France au titre des exercices clos en 2014 et 2015.

Par un mémoire en défense enregistré le 28 juillet 2025, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

 – le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

 – le code de justice administrative.

Le président de la cour a désigné M^me Aurélia Vincent, présidente assesseure, pour présider la formation de jugement, en application des dispositions de l’article R. 222-26 du code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

 – le rapport de M. Flavien Cros, rapporteur ;

 – les conclusions de M. Olivier Guillaumont, rapporteur public ;

 – et les observations de M^e Gandrillon, avocat de l’établissement Miraterra.

Considérant ce qui suit :

1. L’établissement Miraterra, inscrit depuis le 18 septembre 1967 sous le régime de l'« anstalt » au registre du commerce de la principauté du Liechtenstein où il a son siège, et qui exerce une activité de placement et gestion de biens de toute nature et détention de participations ou d’autres droits, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à l’issue de laquelle, par une proposition de rectification du 23 juillet 2017, le service vérificateur lui a notifié des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 décembre 2014 et 31 décembre 2015, établies selon la procédure d’imposition d’office, et des rappels de retenue à la source au titre des années 2014 et 2015, établis selon la procédure de rectification contradictoire. Il relève appel du jugement du 25 septembre 2024 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande de décharge de ces suppléments d’imposition, en droits et majorations.

Sur la régularité du jugement :

2. Le tribunal administratif a rejeté la demande de première instance de l’établissement Miraterra comme irrecevable en raison de sa tardiveté, opposée par l’administration.

3. Aux termes de l’article R. 190-1 du livre des procédures fiscales : « Le contribuable qui désire contester tout ou partie d’un impôt qui le concerne doit d’abord adresser une réclamation au service territorial (…) de la direction générale des finances publiques (…) dont dépend le lieu de l’imposition (…) ». Selon l’article R. 198-10 du même livre : « (…) La direction générale des finances publiques (…) statue sur les réclamations dans le délai de six mois suivant la date de leur présentation (…). / Les décisions de l’administration sont notifiées dans les mêmes conditions que celles prévues pour les notifications faites au cours de la procédure devant le tribunal administratif ». Aux termes de l’article R. 431-1 du code de justice administrative : « Lorsqu’une partie est représentée devant le tribunal administratif par un des mandataires mentionnés à l’article R. 431-2, les actes de procédure, à l’exception de la notification de la décision prévue aux articles R. 751-3 et suivants, ne sont accomplis qu’à l’égard de ce mandataire ». L’article R. 431-2 de ce code mentionne les avocats. Selon l’article R. 751-3 du même code : « Sauf disposition contraire, les décisions sont notifiées le même jour à toutes les parties en cause et adressées à leur domicile réel, par lettre recommandée avec demande d’avis de réception (…) ». Aux termes de l’article R. 199-1 du livre des procédures fiscales : « L’action doit être introduite devant le tribunal compétent dans le délai de deux mois à partir du jour de la réception de l’avis par lequel l’administration notifie au contribuable la décision prise sur la réclamation, que cette notification soit faite avant ou après l’expiration du délai de six mois prévu à l’article R. 198-10 (…) ». Enfin, l’article R. 421-7 du code de justice administrative dispose que : « Lorsque la demande est portée devant un tribunal administratif qui a son siège en France métropolitaine (…), le délai de recours prévu à l’article R. 421-1 est augmenté (…) de deux mois pour les personnes qui demeurent à l’étranger ».

4. Il résulte de la combinaison de ces dispositions qu’en indiquant que les décisions par lesquelles l’administration statue sur une réclamation sont notifiées dans les mêmes conditions que celles prévues pour les notifications faites au cours de la procédure devant le tribunal administratif, l’article R. 198-10 du livre des procédures fiscales a entendu renvoyer aux dispositions du code de justice administrative qui régissent la notification des décisions clôturant l’instance. Il suit de là que le délai de recours devant le tribunal administratif ne court qu’à compter du jour où la notification de la décision de l’administration statuant sur la réclamation du contribuable a été faite au contribuable lui-même, à son domicile réel, alors même que cette réclamation aurait été présentée par l’intermédiaire d’un mandataire au nombre de ceux mentionnés à l’article R. 431-2 du code de justice administrative. La circonstance que le contribuable aurait élu domicile au cabinet de son mandataire est sans incidence sur l’application de cette règle.

5. Lorsque le pli recommandé contenant la décision prise par l’administration sur la réclamation est envoyé à l’adresse que le contribuable avait indiquée dans sa réclamation et présenté par le service des postes conformément à la réglementation qui le régit, la notification est régulière et ouvre le délai de recours, sauf si, ayant changé de résidence, le contribuable avait informé en temps utile l’administration de sa nouvelle adresse.

6. Il incombe à l’administration, lorsqu’elle oppose une fin de non-recevoir tirée de la tardiveté de l’action introduite devant un tribunal administratif, d’établir que le contribuable a reçu notification régulière de la décision prise sur sa réclamation.

7. Enfin, il résulte de ces dispositions combinées qu’un contribuable qui demeure à l’étranger dispose, pour attaquer devant le tribunal administratif les décisions rendues par l’administration sur ses réclamations contentieuses, d’un délai de quatre mois à compter de la réception de l’avis portant notification de ces décisions.

8. En l’espèce, d’une part, il résulte de l’instruction que la décision du 13 novembre 2020 par laquelle l’administration a rejeté la réclamation de l’établissement Miraterra a été notifiée à celui-ci à l’adresse de son siège social situé dans la ville de Vaduz au Liechtenstein, qui correspond à l’adresse qu’il avait indiquée dans sa réclamation du 10 janvier 2018. Si l’établissement Miraterra fait valoir qu’il avait été radié du registre du commerce du Liechtenstein le 14 janvier 2020 conformément à une décision rendue par le tribunal princier de première instance le 30 octobre 2019, il n’établit pas qu’une telle radiation aurait eu pour effet de lui faire perdre sa personnalité morale et de faire obstacle à ce que la décision rejetant sa réclamation lui soit régulièrement notifiée, à l’adresse qu’il avait indiquée. La circonstance que le comptable du pôle de recouvrement spécialisé des Alpes-Maritimes a, par requête du 31 mars 2021, demandé au président du tribunal de commerce de Nice de nommer un mandataire ad hoc ayant pour mission de représenter l’établissement Miraterra dans le cadre d’une procédure de recouvrement distincte, en raison de cette radiation et du retour d’un acte de signification d’assignation du 21 octobre 2020 qui n’avait pas pu lui être remis, ne suffit pas à établir une telle perte de personnalité juridique. Dans ces conditions, l’administration a pu régulièrement notifier la décision de rejet de la réclamation à l’adresse du siège social du requérant. Enfin, l’absence de notification de cette décision au conseil mandaté par le requérant pour le représenter est sans incidence sur le déclenchement du délai de recours contentieux, alors même que la réclamation avait été présentée par l’intermédiaire de ce mandataire.

9. D’autre part, il résulte du courriel du 15 juin 2021, adressé par le service « réclamations internationales » de la société La Poste à l’administration fiscale, que le courrier recommandé avec avis de réception contenant la décision du 13 novembre 2020 rejetant la réclamation de l’établissement Miraterra a été distribué à celui-ci le 3 décembre 2020, ainsi que le confirme l’attestation de distribution jointe à ce courriel, établie par la société suisse de service postal Die Post et également datée du 15 juin 2021, qui indique que ce courrier a été distribué le 3 décembre 2020 à Vaduz où cet établissement a son siège. Si cette attestation de distribution n’est pas traduite en langue française, elle corrobore le courriel de La Poste qui est rédigé en français. Les villes de Zürich et de Bern ne sont manifestement mentionnées dans cette attestation qu’en tant respectivement que lieu de transit du courrier en cause et de siège de la société suisse Die Post. Ainsi, l’administration doit être regardée comme apportant la preuve, par ces éléments concordants, que la décision de rejet de la réclamation a été régulièrement notifiée au requérant le 3 décembre 2020, quand bien même cette décision n’a été notifiée que le 8 mars 2021 à son avocat établi en France qui avait présenté la réclamation en son nom. Si le requérant soutient que cette attestation de distribution ne correspond pas au formulaire CN 07 utilisé par la poste française pour accuser réception d’un courrier international, il ne fait état d’aucune disposition qui exigerait d’employer ce formulaire pour apporter la preuve de distribution d’un tel courrier. Enfin, le requérant ne peut utilement se prévaloir de la documentation administrative en ce qui concerne les règles de procédure contentieuse, alors au demeurant que la documentation référencée BOI-CF-IOR-10-30 qu’il invoque est relative à l’envoi de la proposition de rectification. Dans ces conditions, le délai de recours contentieux a commencé à courir le 3 décembre 2020 pour expirer quatre mois plus tard compte tenu du délai de distance. Par suite, la demande de l’établissement Miraterra, enregistrée par le tribunal administratif de Nice le 28 juin 2021, était tardive et donc irrecevable.

10. Il résulte de ce qui précède que l’établissement Miraterra n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande comme irrecevable.

Sur les frais d’instance :

11. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme demandée à ce titre par l’établissement Miraterra.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de l’établissement Miraterra est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l’établissement Miraterra, représenté par sa liquidatrice, M^me B… A…, et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Copie en sera adressée au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes et à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

Délibéré après l’audience du 29 mai 2026, à laquelle siégeaient :

— M^me Aurélia Vincent, présidente assesseure, présidente de la formation de jugement en application de l’article R. 222-26 du code de justice administrative,

 – M^me Florence Noire, première conseillère,

 – M. Flavien Cros, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 12 juin 2026.

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N° 25MA00185

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