Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M^me A… C… a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l’année 2014, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 2119016 du 2 mai 2024, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 26 juin 2024, M^me C…, représentée par M^e Luciani, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées, ainsi que des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le jugement est irrégulier dès lors que sa réclamation du 20 mai 2021 n’était pas tardive ;

- l’administration n’a pas indiqué clairement le fondement juridique sur la base duquel elle a exercé son droit de communication auprès de l’autorité judiciaire ;

- les enquêtes pénales diligentées à son encontre se sont conclues par un non-lieu ;

- l’administration fiscale a indiqué, dans un courrier du 11 avril 2019, que la vérification de comptabilité se concluait sans rectification, alors qu’elle lui a par ailleurs, à l’issue de l’examen contradiction de sa situation fiscale personnelle, notifié des rehaussements de bénéfices non-commerciaux ;

- elle a été privée des garanties attachées à une vérification de comptabilité dès lors que ces rehaussements n’ont pas été repris dans le cadre de la vérification de comptabilité ;

- l’administration fiscale ne pouvait imposer la somme totale de 4 430 euros correspondant à des dépôts en espèces constatés sur ses comptes bancaires ;

- les remises de chèques dont fait état l’administration fiscale correspondent à des remboursements d’avances effectués à M. B… ;

- l’administration ne démontre pas que les subsides qu’elle a perçus ne seraient pas de pures libéralités ;

- l’importance des sommes éludées et l’absence de justification de leur origine ne permettent pas de justifier l’application de la majoration pour manquement délibéré ;

- la vérification de comptabilité s’est achevée sans rectification ;

- l’application de la majoration de 25 % aux revenus soumis aux prélèvements sociaux est contraire à la jurisprudence du Conseil constitutionnel.

Par un mémoire en défense, enregistré le 19 novembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu partiel à statuer et au rejet du surplus des conclusions de la requête de M^me C….

Il fait valoir que :

- un dégrèvement d’un montant de 27 375 euros en droits et de 14 235 euros en pénalités a été prononcé le 19 novembre 2024 ;

- la réclamation présentée par M^me C… le 20 mai 2021 était tardive ;

- aucun des moyens soulevés par M^me C… au soutien du surplus de ses conclusions n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- l’ordonnance n° 2020-306 du 25 mars 2020 ;

- et le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Aggiouri ;

- et les conclusions de Mme de Phily, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M^me C… a fait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, à l’issue duquel l’administration fiscale a imposé entre ses mains, au titre de l’année 2014, des revenus d’origine indéterminée, selon la procédure de taxation d’office, et des bénéfices non-commerciaux, selon la procédure de rectification contradictoire. Elle a, en conséquence, mis à la charge de M^me C… des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l’année 2014. M^me C… relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur l’étendue du litige :

2. Par une décision du 19 novembre 2024, postérieure à l’introduction de la requête, la direction nationale des vérifications de situations fiscales a prononcé le dégrèvement partiel des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à la charge de M^me C… au titre de l’année 2014, à hauteur de 27 375 euros en droits et de 14 235 euros en pénalités. A concurrence de ce dégrèvement, les conclusions à fin de décharge présentées par M^me C… sont devenues sans objet et il n’y a pas lieu d’y statuer.

Sur la régularité du jugement :

3. D’une part, en application de l’article R. 190-1 du livre des procédures fiscales, le contribuable qui désire contester tout ou partie d’une imposition doit d’abord adresser une réclamation au service territorial de l’administration fiscale dont dépend le lieu d’imposition. Aux termes de l’article R. 196-1 du même livre : « Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l’administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : a) De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d’un avis de mise en recouvrement […] ». Aux termes de l’article de l’article R. 196-3 du même livre : « Dans le cas où un contribuable fait l’objet d’une procédure de reprise ou de redressement de la part de l’administration des impôts, il dispose d’un délai égal à celui de l’administration pour présenter ses propres réclamations ». Aux termes du premier alinéa de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour l’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due ». Aux termes du premier alinéa de l’article L. 189 du livre des procédures fiscales : « La prescription est interrompue par la notification d’une proposition de redressement, par la déclaration ou la notification d’un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun ».

4. Il résulte de ces dispositions qu’un contribuable qui a fait l’objet d’une procédure de reprise ou de rectification dispose, pour présenter ses propres réclamations, d’un délai égal à celui fixé à l’administration pour établir l’impôt, lequel expire, s’agissant de l’impôt sur le revenu, le 31 décembre de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la proposition de rectification lui a été régulièrement notifiée.

5. D’autre part, aux termes de l’article 10 de l’ordonnance du 25 mars 2020 relative à la prorogation des délais échus pendant la période d’urgence sanitaire et à l’adaptation des procédures pendant cette même période  : « I.- Sont suspendus à compter du 12 mars 2020 et jusqu’au 23 août 2020 inclus et ne courent qu’à compter de cette dernière date, s’agissant de ceux qui auraient commencé à courir pendant la période précitée, les délais : / 1° Accordés à l’administration pour réparer les omissions totales ou partielles constatées dans l’assiette de l’impôt, les insuffisances, les inexactitudes ou les erreurs d’imposition et appliquer les intérêts de retard et les sanctions en application des articles L. 168 à L. 189 du livre des procédures fiscales ou de l’article 354 du code des douanes lorsque la prescription est acquise au 31 décembre 2020 ; […]. ».

6. Compte tenu des dispositions de l’article R. 196-3 du livre des procédures fiscales, la suspension du délai de prescription fixée par le 1° du I. des dispositions de l’ordonnance du 25 mars 2020 implique, symétriquement, la suspension du délai de forclusion des actions visant à la contestation des impositions ayant bénéficié de la suspension du délai de reprise.

7. Il résulte de l’instruction que les impositions supplémentaires en litige ont fait l’objet d’une proposition de rectification datée du 14 décembre 2017, notifiée à M^me C… le 21 décembre 2017, ainsi qu’en atteste l’avis de réception produit par l’administration fiscale. En application des dispositions des deux premiers alinéas du I. de l’article 10 de l’ordonnance du 25 mars 2020, l’administration a bénéficié, du fait de la suspension intervenue du 12 mars au 23 août 2010, d’une prorogation du délai de reprise qui expirait le 31 décembre 2020, jusqu’au 14 juin 2021. Symétriquement, le délai spécial prévu à l’article R. 196-3 du même livre dont bénéficiait M^me C… pour contester les rectifications en litige expirait également à la date du 14 juin 2021. Ainsi, la réclamation introduite par M^me C…, le 20 mai 2021, n’était pas tardive.

8. Il y a lieu de statuer immédiatement, par la voie de l’évocation, sur la demande présentée par M^me C… devant le tribunal administratif de Paris.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

9. En premier lieu, aux termes de l’article L. 81 du livre des procédures fiscales : « Le droit de communication permet aux agents de l’administration, pour l’établissement de l’assiette, le contrôle et le recouvrement des impôts, d’avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées. […] ». Aux termes de l’article L. 82 C du même livre : « A l’occasion de toute procédure judiciaire, le ministère public peut communiquer les dossiers à l’administration des finances. / Cette dernière porte à la connaissance du ministère public, spontanément dans un délai de six mois après leur transmission ou à sa demande, l’état d’avancement des recherches de nature fiscale auxquelles elle a procédé à la suite de la communication de ces dossiers. […] ». Enfin, aux termes de l’article L. 101 du même livre : « L’autorité judiciaire doit communiquer à l’administration des finances toute indication qu’elle recueille, à l’occasion de toute procédure judiciaire, de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale ou une manœuvre quelconque ayant eu pour objet ou pour résultat de frauder ou de compromettre un impôt. / L’administration des finances porte à la connaissance du juge d’instruction ou du procureur de la République, spontanément dans un délai de six mois après leur transmission ou à sa demande, l’état d’avancement des recherches de nature fiscale auxquelles elle a procédé à la suite de la communication des indications effectuée en application du premier alinéa.[…] ».

10. Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a exercé, le 2 février 2017, son droit de communication auprès du tribunal de grande instance de Bastia afin d’obtenir l’autorisation de consulter le dossier d’une procédure judiciaire – portant sur les chefs d’abus de confiance, de d’abus de biens sociaux, de blanchiment aggravé par concours à une opération de placement, de dissimulation ou conversion du produit d’un délit –, au cours de laquelle M^me C… a été entendue comme témoin assisté. M^me C… note que la proposition de rectification du 14 décembre 2017 qui lui a été adressée mentionne que l’administration fiscale a exercé son droit de communication auprès de l’autorité judiciaire en application des dispositions des articles L. 81, L. 82 C et L. 101 du livre des procédures fiscales, sans préciser si le droit de communication était fondé, en l’espèce, sur les dispositions de l’article L. 82 C du livre des procédures fiscales ou sur celles de l’article L. 101 du même livre. Toutefois, cette circonstance est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition, dès lors en particulier que le ministère public pouvait communiquer les pièces de la procédure judiciaire mentionnée précédemment, soit sur le fondement de l’article L. 82 C du livre des procédures fiscales, soit sur le fondement de l’article L. 101 du même livre. Par ailleurs, la circonstance que l’administration fiscale n’a pas précisé si la demande de consultation présentée par elle aurait fait suite à un signalement de l’autorité judiciaire est également sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition. Enfin, la circonstance que M^me C… a bénéficié d’un non-lieu dans le cadre de la procédure pénale est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition. Par suite, le moyen doit être écarté.

11. En second lieu, aux termes du I de l’article L. 13 du livre des procédures fiscales : « Les agents de l’administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. […] ». Aux termes de l’article L. 47 du même livre, une vérification de comptabilité ne peut être engagée « sans que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise d’un avis de vérification […] ».

12. D’une part, il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a adressé, le 30 mai 2017, un avis de vérification de comptabilité à M^me C… au titre de la période comprise entre le 1er janvier 2014 et le 31 décembre 2015. Par ailleurs, l’administration fiscale a procédé à l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M^me C…, à l’issue duquel elle a imposé des revenus perçus par la requérante dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, au titre de l’année 2014. La circonstance que l’administration fiscale a indiqué, dans un courrier du 11 avril 2019, que la vérification de comptabilité de l’activité de M^me C… se concluait sans rectification est sans incidence sur la régularité des impositions à laquelle elle a été assujettie à l’issue de l’examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, dès lors que l’administration fiscale n’a pas entendu, par le courrier du 11 avril 2019, dégréver ces impositions, mais seulement indiquer que les investigations conduites dans le cadre de la vérification de comptabilité n’avaient conduit à aucun redressement.

13. D’autre part, l’administration fiscale n’était en tout état de cause pas tenue de reprendre, dans le cadre de la vérification de comptabilité, les redressements notifiés dans le cadre de l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M^me C…, à l’issue duquel elle a été assujettie aux impositions en litige. Ainsi, M^me C… n’est pas fondée à soutenir qu’elle aurait été privée des garanties attachées à la vérification de comptabilité. Par suite, le moyen doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne les sommes imposées dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée :

14. En premier lieu, la circonstance que M^me C… a effectué 226 retraits en espèces au cours de l’année 2014, pour un montant total de 88 642 euros, ne permet pas de justifier de l’origine de la somme de 4 430 euros. Par ailleurs, la requérante n’établit pas que la somme de 4 430 euros imposée par l’administration fiscale correspondrait à des « gains de jeux », en se bornant à produire un tableau intitulé « détail des gains », ainsi que des tickets non nominatifs. Par suite, le moyen doit être écarté.

15. En second lieu, M^me C… soutient que la remise de chèque de 300 euros, qui figure, à la date du 23 janvier 2014, sur ses comptes bancaires, correspondrait à des remboursements d’avances effectuées à M. B…. Toutefois, elle n’apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. Ainsi, elle ne justifie pas de l’origine de cette somme. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne les sommes imposées dans la catégorie des bénéfices non commerciaux :

16. Aux termes du 1 de l’article 92 du code général des impôts : « Sont considérés comme provenant de l’exercice d’une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n’ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. […] ». Ces dispositions ne permettent, dans le cas des personnes dont le train de vie est assuré par des subsides qu’elles reçoivent d’un tiers, de soumettre à l’impôt, comme constituant des revenus, les sommes ainsi perçues que si l’ensemble des circonstances de l’affaire fait ressortir que le versement de ces subsides n’a pas le caractère d’une pure libéralité.

17. Il résulte de l’instruction que, à la suite de l’exercice de son droit de communication auprès de l’autorité judiciaire, l’administration fiscale a constaté que M^me C… avait perçu des sommes, en 2014, de la part de M. B… et de la part de la SCI Eugenia, dirigée par M. B…, qui en possède 90 % des parts, et de la SCI Terra Verde, dont le gérant est M. B…, qui en possède 30 % des parts, qu’elle a imposées dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, sur le fondement de l’article 92 du code général des impôts.

18. M^me C… soutient que les sommes versées par M. B… doivent être regardées comme des libéralités accordées par ce dernier, avec qui elle avait une relation sentimentale. Toutefois, et alors que M^me C… n’allègue pas avoir été en concubinage avec M. B…, il résulte de la deuxième déposition de M^me C…, le 30 juin 2015, citée par l’administration dans la proposition de rectification du 14 décembre 2017, que les sommes en cause ont été versées à la demande de M^me C…. Par ailleurs, M^me C… n’établit pas que les sommes qu’elle a ainsi perçues auraient été versées au titre de prêts. Ainsi, l’administration fiscale était fondée à regarder ces sommes comme des revenus imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, sur le fondement de l’article L. 92 du code général des impôts.

Sur les majorations pour manquement délibéré :

19. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré […] ».

20. En premier lieu, l’administration fiscale a assorti les rehaussements en litige de la majoration prévue par le a. de l’article 1729 du code général des impôts. Elle a relevé que M^me C… ne pouvait ignorer l’importance des sommes éludées, précisant notamment que le montant des revenus d’origine indéterminée est plus de six fois et demi supérieur aux revenus spontanément déclarés par elle. Elle a également indiqué que M^me C… avait la libre disposition des sommes non déclarées et qu’elle les avait utilisées pour financer son train de vie. Compte tenu de ces éléments, c’est à bon droit que l’administration fiscale a fait application de la majoration prévue par les dispositions du a. de l’article 1729 du code général des impôts lorsque le manquement délibéré est établi, et a donc assorti les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu de la majoration au taux de 40 % prévue par ces dispositions.

21. En second lieu, la circonstance que la vérification de comptabilité se soit achevée sans rectification ne faisait pas obstacle à ce que l’administration fiscale assortisse les rehaussements en matière de bénéfices non commerciaux de la majoration prévue par le a. de l’article 1729 du code général des impôts.

22. Il résulte de tout ce qui précède que M^me C… n’est pas fondée à demander la décharge des impositions demeurant à sa charge, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur les frais liés à l’instance :

23. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas, à titre principal, la partie perdante dans la présente instance, sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D É C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M^me C… portant sur les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales à concurrence du dégrèvement, au titre de l’année 2014, d’un montant de 27 375 euros en droits et de 14 235 euros en pénalités, prononcé le 19 novembre 2024 par la direction nationale des vérifications de situations fiscales.

Article 2 : Le jugement n° 2119016 du 2 mai 2024 du tribunal administratif de Paris est annulé.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la demande présentée par M^me C… devant le tribunal administratif de Paris ainsi que les conclusions qu’elle a présentées devant la cour tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M^me A… C… et à au ministre de l’action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction nationale des vérifications de situations fiscales.

Délibéré après l’audience du 12 mars 2026, où siégeaient :

- M. Barthez, président,

- M^me Milon, présidente assesseure,

- M. Aggiouri, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 2 avril 2026.

Le rapporteur,

K. AGGIOURILe président,

A. BARTHEZ

La greffière,

D. SAID CHEIK

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.