Vu les procédures suivantes :

La société JFL Médical a demandé au tribunal administratif de Toulouse la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l’exercice 2011 pour un montant total de 39 803 euros et du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2011, pour un montant total de 41 346 euros, et des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1703705 du 5 novembre 2019, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté ses demandes.

Par un arrêt n° 20TL20087 du 12 mai 2022, la cour administrative d’appel de Toulouse, à qui le jugement de l’appel formé par la société JFL Médical a été attribué par une ordonnance du président de la section du contentieux du Conseil d’Etat du 7 janvier 2022, a prononcé la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée contesté à concurrence de 12 871 euros, réformé en ce sens le jugement du tribunal administratif de Toulouse et rejeté le surplus des conclusions de la société.

1° Sous le n° 465406, par un pourvoi enregistré le 30 juin 2022 et un mémoire enregistré le 13 décembre 2022 au secrétariat du contentieux du Conseil d’Etat, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande au Conseil d’Etat :

1°) d’annuler l’article 1er de l’arrêt n° 20TL20087 du 12 mai 2022 de la cour administrative d’appel de Toulouse en tant qu’il a accordé à la société JFL Médical la réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2011 à concurrence d’une somme de 12 871 euros.

2°) réglant l’affaire au fond, dans cette mesure, de rejeter l’appel de la société JFL Médical.

2° Sous le n° 465782, par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un nouveau mémoire, enregistrés les 13 juillet, 14 octobre 2022 et 14 mars 2023 au secrétariat du contentieux du Conseil d’Etat, la société JFL Médical demande au Conseil d’Etat :

1°) d’annuler l’arrêt n° 20TL20087 du 12 mai 2022 de la cour administrative d’appel de Toulouse en tant qu’il n’a pas fait droit au surplus de ses conclusions d’appel ;

2°) réglant l’affaire au fond, dans cette mesure, de faire droit au surplus des conclusions de son appel ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 4 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

…………………………………………………………………………

Vu les autres pièces des dossiers ;

Vu :

- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de M^me Cécile Isidoro, conseillère d’Etat,

- les conclusions de M. Arnaud Skzryerbak, rapporteur public ;

La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SCP Spinosi, avocat de la société JFL Médical ;

Considérant ce qui suit :

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu’à l’issue de la vérification de comptabilité de la société JFL Médical, l’administration l’a assujettie à une cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice 2011 et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er janvier au 31 décembre 2011. Par un arrêt du 12 mai 2022, la cour administrative d’appel de Toulouse a accordé à la société JFL Médical la réduction de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée à concurrence d’une somme de 12 871 euros, réformé en ce sens le jugement du tribunal administratif et rejeté le surplus des conclusions d’appel de la société. Le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté numérique, d’une part, et la société JFL Médical, d’autre part, se pourvoient en cassation contre cet arrêt. Il y a lieu de joindre ces deux pourvois, dirigés contre le même arrêt, pour y statuer par une seule décision.

Sur le pourvoi de la société JFL Médical :

2. D’une part, aux termes de l’article 38 du code général des impôts, rendu applicable à l’impôt sur les sociétés par l’article 209 de ce code : « 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation. / (…) ». Aux termes de l’article 238 quindecies du même code : « I. – Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées dans le cadre d’une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole à l’occasion de la transmission d’une entreprise individuelle ou d’une branche complète d’activité autres que celles mentionnées au V sont exonérées (…) II. – L’exonération prévue au I est subordonnée aux conditions suivantes : / 1. L’activité doit avoir été exercée pendant au moins cinq ans ; / (…) ».

3. D’autre part, aux termes de l’article 257 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : « Les livraisons de biens et les prestations de services, réalisées entre redevables de la taxe sur la valeur ajoutée, sont dispensées de celle-ci lors de la transmission à titre onéreux ou à titre gratuit, ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens. / Le bénéficiaire est réputé continuer la personne du cédant, notamment à raison des régularisations de la taxe déduite par ce dernier, ainsi que, s’il y a lieu, pour l’application des dispositions du e du 1 de l’article 266, de l’article 268 ou de l’article 297 A ».

4. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société JFL Médical, qui avait conclu avec la société SBI, le 3 mars 2006, un contrat « d’agent commercial » au terme duquel la société SBI lui donnait mandat de la représenter et de promouvoir la vente de ses produits auprès d’une clientèle et dans un secteur déterminés, indiquait avoir cédé ce contrat à la société Osmose, avec l’accord exprès du directeur général de la société SBI, en 2011, pour un montant de 142 000 euros, et soutenait que cette cession constituait la transmission d’une branche complète d’activité, au sens de l’article 238 quindecies du code général des impôts, et d’une universalité de biens, au sens de l’article 257 bis du même code.

5. En se bornant, pour écarter ces moyens, à relever que la société JFL Médical n’avait pas produit le contrat conclu avec la société Osmose portant cession à celle-ci du contrat « d’agent commercial » qu’elle avait conclu en 2006 avec la société SBI, alors que la preuve de l’existence d’un tel contrat peut être apportée par tout moyen, la cour administrative d’appel de Toulouse a commis une erreur de droit. Par suite, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de son pourvoi, la société JFL Médical est fondée à demander l’annulation de l’arrêt attaqué en tant qu’il porte sur la cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie à raison de cette cession.

Sur le pourvoi du ministre :

6. Aux termes du dernier alinéa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (…) ».

7. Les énonciations de l’instruction du 23 juillet 1979 portant la référence 3 A-8-79, selon lesquelles les commissions perçues par les agents commerciaux sont soumises au même taux de taxe sur la valeur ajoutée que les produits et opérations au titre desquels ces commissions sont versées, commentaient les dispositions du code général des impôts en vigueur avant leur modification par la loi du 17 juillet 1992, et notamment celles de l’ancien article 266-1-b, abrogé par cette loi, et n’ont pas été réitérées au sujet des dispositions issues de cette loi, et seules applicables au litige, ce dernier portant sur la taxe sur la valeur ajoutée due par la société JFL au titre des prestations qu’elle a fournies à la société SBI pendant la période du 1er janvier au 31 décembre 2011. Dans ces conditions, en omettant de relever d’office que la société JFL ne pouvait se prévaloir, sur le fondement de l’article L 80 A, des énonciations de cette instruction, la cour a commis une erreur de droit. Par suite, le ministre est fondé à demander l’annulation de l’arrêt attaqué en tant qu’il se prononce sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge, à raison des sommes perçues en contrepartie des prestations qu’elle assurait pour le compte de la société SBI, pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2011.

8. Il résulte de ce qui a été dit aux points 5 et 7 que l’arrêt de la cour administrative d’appel de Toulouse doit être annulé dans son ensemble.

9. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de régler l’affaire au fond en application de l’article L. 821-2 du code de justice administrative.

Sur le règlement du litige :

En ce qui concerne la cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés à raison de la plus-value de cession du contrat d’agent commercial :

10. Une plus-value n’est exonérée, en application des dispositions des I et II de l’article 238 quindecies, citées au point 2, que si la branche d’activité en cause est susceptible de faire l’objet d’une exploitation autonome chez le cédant comme chez le cessionnaire et sous réserve que la transmission de cette branche d’activité opère un transfert complet des éléments essentiels de cette activité tels qu’ils existaient dans le patrimoine du cédant et dans des conditions permettant au cessionnaire de disposer durablement de tous ces éléments.

11. En l’espèce, il résulte de l’instruction que la société JFL a cédé à la société Osmose, en 2011, le contrat d’agent commercial qu’elle avait conclu en 2006 avec la société SBI, cette cession étant notamment attestée par un courrier du directeur de cette dernière. Toutefois, la société JFL, qui se borne à soutenir que la cession d’un contrat d’agent commercial constitue par principe une cession de branche complète d’activité, n’a ni précisé de quelle manière son activité au service de la société SBI se distinguait du reste de son activité d’agent commercial, également exercée pour plusieurs autres sociétés, ni soutenu que la cession de son contrat d’agent commercial pour la société SBI se serait accompagnée de la transmission à la société Osmose des moyens d’exploitation et du personnel indispensables à l’exercice de cette activité. Dans ces conditions, il n’est pas établi que cette cession ait porté sur une branche complète d’activité. Par suite, la société JFL n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a jugé qu’elle n’était pas en droit de revendiquer le bénéfice de l’exonération prévue à l’article 238 quindecies du code général des impôts.

En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée à raison de la cession du contrat d’agent commercial :

12. L’article 257 bis du code général des impôts, cité au point 3, met en œuvre la faculté ouverte par les articles 19 et 29 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, dont il résulte, conformément à la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne, notamment ses arrêts du 27 novembre 2003, Zita Modes SARL (497/01) et du 10 novembre 2011, Finanzamt Lüdenscheid c/ Schriever (444/10), qu’elles s’appliquent à tout transfert d’un fonds de commerce ou d’une partie autonome d’une entreprise comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d’une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, à condition que le bénéficiaire du transfert ait l’intention d’exploiter le fonds de commerce ou la partie d’entreprise ainsi transmis, la capacité de ce dernier à poursuivre une activité économique autonome devant faire l’objet d’une appréciation globale des circonstances de fait caractérisant l’opération, en accordant une importance particulière à la nature de l’activité économique en cause.

13. En l’espèce, il résulte de l’instruction que, compte tenu de la consistance limitée des moyens matériels requis pour l’exercice de l’activité d’agent commercial, d’une part, et de la circonstance que la société JFL avait précédemment donné accès à son fichier clients à la société Osmose, d’autre part, la cession, en 2011, du contrat d’agent commercial qu’elle avait conclu avec cette dernière suffisait, à elle seule, à permettre à la société Osmose de poursuivre cette activité de manière autonome. Dans ces conditions, la société JFL est fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a jugé que cette cession ne constituait pas une transmission d’une universalité de biens dispensée de taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions de l’article 257 bis du code général des impôts, et à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge à raison de cette cession.

En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée à raison des sommes perçues en contrepartie des prestations effectuées pour le compte de la société SBI :

14. D’une part, aux termes de l’article 256 du code général des impôts, dans sa rédaction issue de l’article 1er de la loi du 17 juillet 1992 portant mise en œuvre par la République française de la directive du Conseil des communautés européennes (C. E. E.) n° 91-680 complétant le système commun de la taxe sur la valeur ajoutée et modifiant, en vue de la suppression des contrôles aux frontières, la directive (C. E. E.) n° 77-388 et de la directive (C. E. E.) n° 92-12 relative au régime général, à la détention, à la circulation et au contrôle des produits soumis à accise : « I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. (…) V. L’assujetti, agissant en son nom propre mais pour le compte d’autrui, qui s’entremet dans une livraison de bien ou une prestation de services, est réputé avoir personnellement acquis et livré le bien, ou reçu et fourni les services considérés ». Selon l’article 256 bis du même code, dans sa rédaction issue de l’article 2 de la loi du 17 juillet 1992 : « I. 1° Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel et qui ne bénéficie pas dans son Etat du régime particulier de franchise des petites entreprises. (…) III. Un assujetti, agissant en son nom propre mais pour le compte d’autrui, qui s’entremet dans une acquisition intracommunautaire, est réputé avoir personnellement acquis et livré le bien ». En vertu de l’article 266 du code général des impôts, dans sa rédaction issue de l’article 19 de la loi du 17 juillet 1992 : « 1. La base d’imposition est constituée : / (…) b. Pour les opérations ci-après, par le montant total de la transaction : / Opérations réalisées par un intermédiaire mentionné au V de l’article 256 et au III de l’article 256 bis ; / Opérations réalisées par les personnes établies en France qui s’entremettent dans la livraison de biens ou l’exécution de services par des redevables qui n’ont pas établi dans l’Union européenne le siège de leur activité, un établissement stable, leur domicile ou leur résidence habituelle (…) ».

15. Il résulte de la combinaison de ces dispositions, applicables au litige, que l’intermédiaire agissant en son nom propre mais pour le compte d’autrui est assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée à raison du montant total de l’opération incluant sa commission, au taux correspondant aux produits et services qu’il est dans ce cas réputé avoir personnellement acquis et livrés ou reçus et fournis. A l’inverse, l’intermédiaire agissant au nom et pour le compte d’autrui est soumis à la taxe sur la valeur ajoutée à raison des seules sommes perçues en contrepartie de la prestation d’entremise qu’il assure, au taux de droit commun correspondant à cette dernière, indépendamment du taux applicable aux produits ou services faisant l’objet de la prestation d’entremise.

16. En l’espèce, il résulte de l’instruction, et notamment des termes du contrat conclu le 3 mars 2006 entre la société SBI et la société JFL, que cette dernière agissait au nom et pour le compte de la première. Il s’ensuit qu’elle était soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, à raison des sommes perçues en contrepartie de la prestation d’entremise qu’elle assurait, au taux de droit commun.

17. D’autre part, pour les motifs indiqués au point 7, la société JFL ne saurait se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations de l’instruction du 23 juillet 1979 portant la référence 3 A-8-79.

18. Il résulte de ce qui précède que la société JFL n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que le tribunal administratif a rejeté sa demande en décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie à raison des commissions facturées à la société SBI.

Sur les conclusions tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

19. Il n’y a pas lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre une somme à la charge de l’Etat au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

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Article 1er : L’arrêt de la cour administrative de Toulouse du 12 mai 2022 est annulé.

Article 2 : Il est accordé à la société JFL Médical la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de l’année 2011 à raison de la cession à la société Osmose de son contrat d’agent commercial avec la société SBI.

Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Toulouse du 5 novembre 2019 est réformé en ce qu’il a de contraire à la présente décision.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la société JFL Médical est rejeté.

Article 5 : La présente décision sera notifiée à la société JFL Médical et à la ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré à l’issue de la séance du 12 novembre 2025 où siégeaient : M. Jacques-Henri Stahl, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Stéphane Verclytte, M^me Emilie Bokdam-Tognetti, présidents de chambre ; M^me Nathalie Escaut, M. Jonathan Bosredon, M^me Catherine Fischer-Hirtz, M. Philippe Ranquet, M^me Sylvie Pellissier, conseillers d’Etat et M^me Cécile Isidoro, conseillère d’Etat-rapporteure.

Rendu le 3 décembre 2025.

Le président :

Signé : M. Jacques-Henri Stahl

La rapporteure :

Signé : M^me Cécile Isidoro

La secrétaire :

Signé : M^me Elsa Sarrazin