Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 29 août 2023, M. B… A… demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l’année 2016, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l’État les frais auxquels il a été ou serait amené à exposer au cours de cette instance au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- le redressement en litige méconnaît les dispositions de l’article 199 undecies C du code général des impôts dès lors que les sociétés civiles immobilières (SCI) dans lesquelles il a placé son investissement ont conclu dès le 2 septembre 2015 des conventions de maîtrise d’ouvrage déléguée comportant un mandat de recherche et d’acquisition de terrain, impliquant le versement immédiat au maître d’ouvrage délégué d’un montant équivalent à 36 % du prix convenu correspondant à 95 % du montant de la souscription ; une convention de maîtrise d’ouvrage déléguée comportant un mandat de commercialisation a également été conclue à cette même date avec une société civile de construction-vente ; les permis de construire ont été sollicités dès août 2016 et les villas ont été construites et mises en location ; ce redressement procède d’une confusion entre l’investissement et le résultat de l’investissement ; la notion d’investissement doit être entendue largement et englober la signature d’une convention de maîtrise d’ouvrage déléguée, a fortiori dans le domaine immobilier ;

- le droit de reprise de l’administration était prescrit à la date de la proposition de rectification ; la proposition de rectification devait nécessairement intervenir avant le 31 décembre de la troisième année suivant le fait générateur de l’imposition, soit avant le 31 décembre 2018 ; la réduction d’impôt devait faire l’objet d’une reprise au titre de l’année au cours de laquelle la condition relative à l’investissement dans le délai de dix-huit mois n’a pas été respectée, à savoir l’année 2015, année de conclusion des conventions de maîtrise d’ouvrage déléguée dont le caractère d’investissement a été remis en cause par l’administration fiscale.

Par un mémoire en défense, enregistré le 29 février 2024, le directeur départemental des finances publiques de la Marne conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Dos Reis, conseillère ;

- et les conclusions de M. Maleyre, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

M. A… a bénéficié avec sa conjointe, sur le fondement de l’article 199 undecies C du code général des impôts, d’une réduction d’impôt sur le revenu au titre de l’année 2014 d’un montant de 15 824 euros, à raison d’investissements réalisés en Martinique par l’intermédiaire des SCI Allamanda LS, Alpinia LS, Anthurium LS et Balisier LS dont il est associé. A l’issue d’un contrôle sur pièces, l’administration fiscale a remis en cause cet avantage fiscal. M. et M^me A… ont en conséquence été assujettis à une cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu au titre de l’année 2016 s’élevant, en droits et pénalités, à la somme de 18 015 euros. M. A… demande au tribunal de prononcer la décharge de cette imposition supplémentaire.

Sur le bénéfice de la réduction d’impôt :

Aux termes de l’article 199 undecies C du code général des impôts, dans sa version applicable jusqu’au 31 décembre 2014 : « I. – Les contribuables domiciliés en France au sens de l’article 4 B peuvent bénéficier d’une réduction d’impôt sur le revenu à raison de l’acquisition ou de la construction de logements neufs dans les départements d’outre-mer, à Saint-Pierre-et-Miquelon, en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française, à Saint-Martin, à Saint-Barthélemy et dans les îles Wallis et Futuna si les conditions suivantes sont réunies : / 1° Les logements sont donnés en location nue, dans les six mois de leur achèvement ou de leur acquisition si elle est postérieure et pour une durée au moins égale à cinq ans, à un organisme d’habitations à loyer modéré mentionné à l’article L. 411-2 du code de la construction et de l’habitation, à l’exception des sociétés anonymes coopératives d’intérêt collectif pour l’accession à la propriété, à une société d’économie mixte exerçant une activité immobilière outre-mer, à un organisme mentionné à l’article L. 365-1 du même code ou, dans les collectivités d’outre-mer, à tout organisme de logement social agréé conformément à la réglementation locale par l’autorité publique compétente. L’opération peut prendre la forme d’un crédit-bail immobilier ; / 2° Les logements sont donnés en sous-location nue ou meublée par l’organisme mentionné au 1° et pour une durée au moins égale à cinq ans à des personnes physiques qui en font leur résidence principale et dont les ressources n’excèdent pas des plafonds fixés par décret en fonction du nombre de personnes destinées à occuper à titre principal le logement et de la localisation de celui-ci ; (…) / 7° A l’issue de la période de location mentionnée au 1°, les logements ou les parts ou actions des sociétés qui en sont propriétaires sont cédés, dans des conditions, notamment de prix, définies par une convention conclue entre leur propriétaire et l’organisme locataire au plus tard lors de la conclusion du bail, à l’organisme locataire ou à des personnes physiques choisies par lui et dont les ressources, au titre de l’année précédant celle de la première occupation du logement, n’excèdent pas des plafonds fixés par décret en fonction du nombre de personnes destinées à occuper à titre principal le logement et de la localisation de celui-ci. Pour l’application du présent 7°, et nonobstant le 1°, la cession des logements et, le cas échéant, des parts ou actions des sociétés mentionnées au IV peut intervenir à l’expiration d’un délai de cinq ans décompté à partir de l’achèvement des fondations. La reprise prévue au 3° du V ne trouve pas à s’appliquer si la location prévue au 1° prend fin à la suite d’une cession de l’immeuble au profit du preneur conformément au présent 7° ; (…) / IV. – La réduction d’impôt est également acquise au titre des investissements réalisés par une société civile de placement immobilier régie par les articles L. 214-114 et suivants du code monétaire et financier ou par toute autre société mentionnée à l’article 8 du présent code, à l’exclusion des sociétés en participation, dont les parts ou les actions sont détenues, directement ou par l’intermédiaire d’une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, par des contribuables domiciliés en France au sens de l’article 4 B, dont la quote-part du revenu de la société est soumise en leur nom à l’impôt sur le revenu, sous réserve des parts détenues par les sociétés d’économie mixte de construction et de gestion de logements sociaux visées à l’article L. 481-1 du code de la construction et de l’habitation, conformément à l’article L. 472-1-9 du code de la construction et de l’habitation, par les sociétés d’habitations à loyer modéré. Dans ce cas, la réduction d’impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société au titre de l’année au cours de laquelle les parts ou actions sont souscrites. Lorsque l’investissement revêt la forme de la construction d’un immeuble ou de l’acquisition d’un immeuble à construire, la réduction d’impôt ne s’applique que si la société qui réalise l’investissement s’engage à achever les fondations de l’immeuble dans les deux ans qui suivent la clôture de la souscription et à achever l’immeuble dans les deux ans qui suivent la date d’achèvement des fondations. (…) / La réduction d’impôt, qui n’est pas applicable aux parts ou actions dont le droit de propriété est démembré, est subordonnée à la condition que 95 % de la souscription serve exclusivement à financer un investissement pour lequel les conditions d’application du présent article sont réunies. L’associé doit s’engager à conserver la totalité de ses parts ou actions jusqu’au terme de la location prévue au 1° du I. Le produit de la souscription doit être intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci. / V. – La réduction d’impôt fait l’objet d’une reprise au titre de l’année au cours de laquelle : / 1° Les conditions mentionnées au I ou, le cas échéant, au IV ne sont pas respectées ; / 2° L’engagement prévu au IV n’est pas respecté ; (…) ».

Il résulte de ces dispositions, lesquelles, compte tenu de leur caractère dérogatoire, doivent recevoir une interprétation stricte, que la réduction d’impôt sur le revenu qu’elles prévoient porte sur l’acquisition ou la construction de logements neufs dans les départements d’outre-mer. Cette réduction d’impôt peut être acquise, en particulier, au titre des investissements réalisés par une société mentionnée à l’article 8 du code général des impôts, dont le contribuable a acquis des titres en pleine propriété. Dans ce cas, le produit de la souscription de ces titres doit être intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci. Dans tous les cas, l’investissement ne peut que revêtir la forme de la construction ou de l’acquisition d’un immeuble d’habitation.

En vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient au juge de l’impôt d’apprécier au terme de son instruction si le contribuable remplit les conditions pour bénéficier du crédit d’impôt institué par l’article 199 undecies C du code général des impôts.

Il résulte de l’instruction que le requérant a souscrit, le 31 décembre 2014, au capital des SCI Allamanda LS, Alpinia LS, Anthurium LS et Balisier LS, lesquelles ont toutes pour objet l’acquisition, la construction et la location de logements sociaux en Martinique, ce qui lui a permis de bénéficier de la réduction d’impôt pour investissement outre-mer dans le logement social. En vertu des dispositions précitées, pour ouvrir droit à l’avantage fiscal, le produit de cette souscription devait être totalement investi dans un délai de dix-huit mois suivant la clôture de la souscription, soit, en l’occurrence, avant le 30 juin 2016.

Pour remettre en cause le bénéfice de la réduction d’impôt sur le revenu dont les époux A… ont bénéficié au titre de l’année 2014 et procéder à sa reprise au titre de l’année 2016, l’administration s’est fondée sur le fait que le produit de la souscription n’avait pas été intégralement investi dans le délai de dix-huit mois suivant la clôture de celle-ci.

A l’appui de ses conclusions à fin de décharge, le requérant soutient que la condition relative à la réalisation d’un investissement dans le délai de dix-huit mois, énoncée au dernier alinéa du IV de l’article 199 undecies C du code général des impôts, est satisfaite dès lors que les SCI Allamanda LS, Alpinia LS, Anthurium LS et Balisier LS ont, chacune, conclu, le 2 septembre 2015, avec la société Procodom, un contrat intitulé « convention de maîtrise d’ouvrage déléguée et mandat de recherche et d’acquisition de terrain ». Il fait également valoir que, par ces contrats, aux stipulations identiques, ces SCI ont donné à la société Procodom, maître d’ouvrage délégué, « mandat ferme et irrévocable (…) de faire procéder pour le compte du maître de l’ouvrage et aux délais et prix convenus, à la recherche d’un terrain, à son acquisition et à la réalisation sur ce dernier des travaux » consistant en la création d’un logement de type F4 dont les caractéristiques sont définies par les « plans et descriptifs annexés » à ces conventions et qu’en contrepartie, les SCI se sont engagées à verser à la société Procodom un prix « global, forfaitaire, ferme et définitif » de 250 000 euros selon un échéancier défini par l’article VIII des contrats et, au plus tard, à la livraison des travaux. Il se prévaut également du journal des ventes de la société Procodom duquel il ressort qu’un versement de 90 000 euros a été effectivement réalisé en septembre 2015, en application de cet échéancier, au profit de la société Procodom par chacune des SCI, somme représentant plus de 95% du montant de la souscription, ainsi que des stipulations de l’article IX des contrats selon lesquelles « le maître d’ouvrage délégué a pris la décision irrévocable de réaliser la villa de type F4 pour le compte du maître de l’ouvrage et en a défini les caractéristiques conformément aux prescriptions de celui-ci qui s’engage de manière définitive dans le cadre de la présente ». Par ailleurs, le requérant soutient qu’à la même date, le 2 septembre 2015, la société Procodom a signé, pour le compte des SCI, une convention de maîtrise d’ouvrage déléguée comportant un mandat de commercialisation avec la société civile de construction-vente BC Réunion Sainte-Clotilde dont l’activité, en principe exclusive, consiste en la construction et au suivi de la vente d’un ou plusieurs immeubles. Enfin, il indique que les permis de construire ont été sollicités dès août 2016 et que les villas ont été construites et mises en location.

Toutefois, si chaque contrat de maîtrise d’ouvrage déléguée par lequel l’investissement pouvait être réalisé a été signé, ainsi qu’il a été indiqué au point 7, il ne résulte néanmoins pas de l’instruction que la totalité du produit des souscriptions des parts au sein des quatre SCI a été effectivement versée au même mandataire, la SAS Procodom, dans le délai de dix-huit mois qui suit la clôture de ces souscriptions en vue de la construction ou de l’acquisition d’un logement et des travaux qui s’y rapportent, le requérant ne se prévalant que du seul transfert de fonds au profit de la SAS Procodom en exécution d’un de ces contrats et de l’extrait du journal des ventes de la SAS Procodom sur lequel figure le versement par chaque SCI de la somme de 90 000 euros au cours du mois de septembre 2015. En outre, il n’est pas établi que la société Procodom ait accompli des démarches en exécution des contrats conclus dans ce délai de dix-huit mois. Enfin, il résulte de l’instruction que les SCI Allamanda LS, Alpinia LS, Anthurium LS et Balisier LS ont procédé à un investissement dans un immeuble d’habitation par actes authentiques de vente à terme datant du 29 décembre 2017, soit à une date qui intervient au-delà du délai de dix-huit mois fixé par les dispositions précitées du dernier alinéa du IV de l’article 199 undecies C du code général des impôts. Il ne résulte pas de l’instruction que la SAS Procodom soit intervenue en qualité de maître d’ouvrage délégué dans la conclusion de ces contrats de vente. Dès lors, l’administration a pu, à bon droit, estimer que M. A… ne remplissait pas les conditions requises par les dispositions du IV de l’article 199 undecies C pour bénéficier de la réduction d’impôt litigieuse, et procéder en conséquence à sa reprise au titre de l’année 2016.

Sur la prescription du droit de reprise de l’administration :

En premier lieu, aux termes de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour l’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. (…) ». Aux termes de l’article L. 189 de ce livre : « La prescription est interrompue par la notification d’une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d’un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun (…) ». Aux termes du V de l’article 199 undecies C du code général des impôts : « La réduction d’impôt fait l’objet d’une reprise au titre de l’année au cours de laquelle : / 1° Les conditions mentionnées au I ou, le cas échéant, au IV ne sont pas respectées ; (…) ».

Il résulte de ce qui précède qu’en l’espèce, les conditions mentionnées au IV de l’article 199 undecies C du code général des impôts n’ont pas été respectées à l’expiration du délai de dix-huit mois courant à compter de la clôture de la souscription au capital des SCI, soit à la date du 30 juin 2016. Il s’ensuit que l’administration a pu, par la proposition de rectification du 27 novembre 2019 notifiée le 11 décembre 2019, procéder au titre de l’année 2016 à la reprise de la réduction d’impôt dont avaient bénéficié M. et M^me A… au titre de l’année 2014. Cette proposition ayant interrompu la prescription, l’administration, qui a procédé à la mise en recouvrement de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu le 31 décembre 2020, a procédé à la rectification contestée dans le délai de reprise de trois ans prévu par les dispositions précitées. Par conséquent, M. A… n’est pas fondé à soutenir, sur le terrain de la loi fiscale, que le droit de reprise de l’administration était prescrit.

En second lieu, le requérant n’est pas davantage fondé à se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du premier paragraphe de la doctrine administrative référencée BOI-IR-RICI-380-30, lesquelles ne comportent aucune interprétation différente de la loi fiscale dont il a été fait application aux points précédents 9 et 10.

Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées par M. A… doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A… doit être rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B… A… et au directeur départemental des finances publiques de la Marne.

Délibéré après l’audience du 25 septembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Briquet, président,

M. Rifflard, conseiller,

M^me Dos Reis, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 octobre 2025.

La rapporteure,

Signé

N. DOS REIS

Le président,

Signé

B. BRIQUET

La greffière,

Signé

F. DAROUSSI DJANFAR

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et énergétique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.