Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 8 décembre 2020, M^me A C représentée par M^e Valli, demande au Tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations d’impôt sur le revenu mises à sa charge au titre de l’année 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— la remise en cause partielle du crédit d’impôt modernisation du recouvrement (CIMR) dont elle a pu bénéficier au titre de ses revenus 2018, est injustifiée ;

— le passage du statut d’infirmière libérale en 2018 à celui d’infirmière salariée en 2019 n’a pas eu pour effet de générer des revenus exceptionnels.

Par un mémoire en défense, enregistré le 3 mai 2021, le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens invoqués par la requérante ne sont pas fondés.

Vu :

— les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016, notamment son article 60 ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. B,

— les conclusions de M. Boidé, rapporteur public,

— les observations de M^e Valli pour M^me C.

Considérant ce qui suit :

1. M^me C, qui exerçait une activité salariée jusqu’en 2018, a créé une activité d’infirmière libérale au sein d’un cabinet situé au 4B rue Longue à Peynier acquis le 13 juillet 2017 et dont elle était propriétaire pour moitié. Cette activité libérale a généré des revenus imposables que la requérante a déclarés au titre de l’année 2018. M^me C, qui a cédé la part qu’elle détenait dans ce cabinet le 10 septembre 2018 et cessé son activité libérale, a retrouvé une activité salariée au début de l’année 2019. Avec la mise en place le 1er janvier 2019 du prélèvement à la source, son imposition sur les revenus 2018 d’un montant 3 918 euros a été annulée, en 2019, par application du crédit d’impôt modernisation recouvrement (CIMR) sur ses bénéfices déclarés, qualifiés de bénéfices non exceptionnels dans le cadre d’une création d’activité. Toutefois, constatant que les revenus perçus en 2019 étaient inférieurs à ceux perçus en 2018, l’administration fiscale, dans l’avis d’imposition adressé à M^me C au titre de l’année 2020, a remis partiellement en cause l’application du CIMR et a mis à sa charge des cotisations supplémentaires correspondant à la reprise du CIMR à hauteur de 2 207 euros. Les réclamations contentieuses des 5 août 2020 et 21 septembre 2020 formées par M^me C ayant fait l’objet de deux décisions de rejet par l’administration fiscale les 9 septembre 2020 et 9 octobre 2020, la requérante demande au Tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, ainsi mises à sa charge au titre des revenus perçus en 2018.

Sur l’application de la loi fiscale :

2. Aux termes de l’article 60 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 dans sa version applicable : " II.-A.- Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l’article 204 A du code général des impôts, tel qu’il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d’un crédit d’impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l’absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l’impôt sur le revenu. () B.-Le crédit d’impôt prévu au A du présent II est égal au montant de l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2018 () multiplié par le rapport entre les montants nets imposables des revenus non exceptionnels mentionnés au 1 de l’article 204 A dudit code, les déficits étant retenus pour une valeur nulle, et le revenu net imposable au barème progressif de l’impôt sur le revenu, hors déficits, charges et abattements déductibles du revenu global () E.-1. Le montant net imposable des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux à retenir au numérateur du rapport prévu au B du présent II pour le calcul du crédit d’impôt prévu au A est déterminé, pour chaque membre du foyer fiscal et pour chacune de ces catégories de revenus, dans les conditions prévues à l’article 204 G du code général des impôts, à l’exception du 6° du 2 et du 4 du même article 204 G. / 2. Le montant défini au 1 du présent E, le cas échéant après application des abattements (), est retenu dans la limite du plus faible des deux montants suivants : / 1° Le bénéfice imposable au titre de l’année 2018, déterminé selon les règles prévues au 1 du présent E, avant application des éventuels abattements () ; / 2° Le plus élevé des bénéfices imposables au titre des années 2015, 2016 ou 2017, déterminé selon les règles prévues au 1 du présent E, avant application des éventuels abattements prévus audits articles 44 sexies à 44 septdecies. Le présent 2 n’est pas applicable lorsque le bénéfice imposable en 2018 est le premier bénéfice déclaré à la suite d’une création d’activité en 2018. Toutefois, lorsque le bénéfice réalisé en 2019 par le membre concerné du foyer, majoré le cas échéant des traitements et salaires, des bénéfices qu’il a réalisés relevant des autres catégories mentionnées au 1 du présent E et des revenus des gérants et associés mentionnés à l’article 62 du code général des impôts qu’il a perçus, imposables au titre de la même année 2019, est inférieur au bénéfice réalisé en 2018, majoré le cas échéant de ses revenus relevant des autres catégories précitées réalisés en 2018, le crédit d’impôt est remis en cause à hauteur de la différence constatée, dans la limite de la différence, lorsqu’elle est positive, entre le bénéfice réalisé en 2018 et le bénéfice réalisé en 2019, sauf si le contribuable justifie que la baisse de son bénéfice en 2019 résulte uniquement de la variation de son activité par rapport à 2018. () ".

3. Cet article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, modifié par l’ordonnance du 22 septembre 2017 relative au décalage d’un an de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu, instaure, à compter des revenus de l’année 2018 et pour ceux qui entrent dans son champ d’application, le prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu. Ce prélèvement est opéré, pour les revenus salariaux et les revenus de remplacement, par l’employeur ou l’organisme versant. Les dispositions du paragraphe I de l’article 60 déterminent les modalités de ce prélèvement. Les dispositions de son paragraphe II fixent les modalités de la transition entre les règles antérieures de paiement de l’impôt sur le revenu et le prélèvement à la source, afin que les contribuables ne paient pas, en 2019, l’impôt sur le revenu dû à la fois sur les revenus de l’année 2018 et sur ceux de l’année 2019, en instituant un crédit d’impôt dit de modernisation du recouvrement ayant pour objet d’effacer le montant de l’impôt dû au titre de 2018 correspondant aux revenus non exceptionnels de cette année.

4. Il résulte de l’instruction que M^me C a déclaré un bénéfice industriel et commercial non professionnel au titre de l’année 2018 de 29 750 euros nets après application du régime micro. Au titre de l’année 2019, alors qu’elle a changé d’activité en passant d’infirmière libérale à infirmière salariée après une période de chômage, elle a déclaré 21 175 euros de salaires et assimilés avant abattement. Ses revenus de l’année 2018 sont en conséquence et en tout état de cause supérieurs à ses revenus de l’année 2019. Dès lors que la baisse des revenus en 2019 ne résulte pas d’une baisse liée à des contraintes professionnelles mais au passage du statut d’activité libérale à une activité salariée, la variation qui en découle ne saurait être regardée comme résultant d’un surcroît d’activité en 2018 alors même que l’activité libérale a été créée au cours de cette même année. Dans ces conditions, le revenu de l’année 2018 constitue un revenu exceptionnel au sens des dispositions précitées et le CIMR de l’année 2018 a pu, à bon droit, être partiellement remis en cause en 2020 par l’administration fiscale.

Sur l’interprétation de la loi par la doctrine fiscale :

5. Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. / () Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l’administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales ».

6. Si M^me C se prévaut de l’instruction fiscale BOI-IR-PAS-50-10-20-20, il résulte de l’instruction, ainsi que des motifs exposés au point 3 du présent jugement, que l’administration lui a précisément appliqué les principes et la méthode de calcul prévus par cette instruction, lesquels se bornent à réitérer, sans y ajouter, le contenu des dispositions législatives qu’ils ont pour objet d’éclairer. Le moyen tiré de sa méconnaissance doit par suite être écarté.

7. Il résulte de tout ce qui précède que M^me C n’est pas fondée à demander la décharge des cotisations d’impôt sur le revenu auxquelles elle reste assujettie au titre de l’année 2019.

Sur les frais du litige :

8. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, verse à M^me C la somme que cette dernière demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M^me C est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M^me A C et à la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône.

Délibéré après l’audience du 16 décembre 2022, à laquelle siégeaient :

M^me Markarian, présidente,

M. Secchi, premier conseiller,

M^me Hétier-Noël, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 décembre 2022.

Le rapporteur,

Signé

L. BLa présidente,

Signé

G. Markarian

La greffière,

Signé

D. Dan

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

La greffière,

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