Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 12 décembre 2022, la société par actions simplifiée SOCO 1, représentée par M^e Gasc-Mizian, demande au tribunal :

1°) de prononcer la restitution d’un crédit d’impôt pour la compétitivité et l’emploi d’un montant de 503 877 euros au titre de l’année 2018 ;

2°) d’annuler l’exemple 2 du paragraphe n° 30 des commentaires administratifs énoncés sous la référence BOI-BIC-RICI-10-150-20, publiés le 4 avril 2018 ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— l’exemple 2 du paragraphe n° 30 des commentaires administratifs énoncés sous la référence BOI-BIC-RICI-10-150-20 publiés le 4 avril 2018 ajoute des conditions à la loi pour la détermination du plafond de calcul du SMIC pour les salariés ayant conclu une convention de forfait en jours ;

— le plafond des rémunérations prévu par les dispositions du II de l’article 244 quater C du code général des impôts doit être recalculé pour les salariés du groupe relevant du régime du forfait en jours dès lors que leur durée de travail est supérieure à sept heures par jour et que les accords sur l’aménagement et la réduction de temps de travail conclus au sein de son groupe prévoient une durée hebdomadaire de travail de trente-sept heures vingt-trois minutes ;

— elle peut se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe n° 40 des commentaires administratifs énoncés sous la référence BOI-BIC-RICI-10-150-20 publiés le 4 avril 2018.

Par un mémoire en défense, enregistré le 7 novembre 2023, la directrice chargée de la direction des grandes entreprises conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

— l’intéressée, à laquelle la charge de la preuve incombe en application de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, n’établit pas que les données sociales corrigées ont été déclarées aux organismes de sécurité sociale conformément aux dispositions du II de l’article 244 quater C du code général des impôts ;

— les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 12 décembre 2024, la clôture de l’instruction a été fixée au 6 janvier 2025.

Les parties ont été informées, en application de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d’être fondé sur un moyen relevé d’office tiré de ce qu’il résulte de la décision n° 442799 du 21 octobre 2020 du Conseil d’Etat statuant au contentieux que le délai de recours contre des commentaires administratifs mis en ligne sur le site internet accessible depuis l’adresse www.impots.gouv.fr entre le 10 septembre 2012 et le 31 décembre 2018 expirait dans un délai de deux mois à compter de la fin de la période du 12 mars 2020 au 23 juin 2020 ; par suite, les conclusions à fin d’annulation de l’exemple 2 du paragraphe n° 30 des commentaires administratifs énoncés sous la référence BOI-BIC-RICI-10-150-20, lesquels ont été mis en ligne le 4 avril 2018, sont tardives et entachées d’une irrecevabilité manifeste insusceptible d’être couverte en cours d’instance.

Des observations en réponse, présentées par la société SOCO 1, ont été enregistrées le 23 mai 2025 et communiquées.

Des observations en réponse, présentées par le directeur chargé de la direction des grandes entreprises, ont été enregistrées le 28 mai 2025 et communiquées.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code du travail ;

— l’ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 ;

— l’ordonnance n° 2020-306 du 25 mars 2020 ;

— la décision n° 435634 du 13 mars 2020 du Conseil d’Etat statuant au contentieux ;

— la décision n° 442799 du 21 octobre 2020 du Conseil d’Etat statuant au contentieux ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Syndique, première conseillère,

— et les conclusions de M. Khiat, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société par actions simplifiée SOCO 1, qui est la société mère d’un groupe fiscalement intégré au sens de l’article 223 A du code général des impôts, a bénéficié d’un crédit d’impôt pour la compétitivité et l’emploi prévu par l’article 244 quater C du code général des impôts au titre de l’année 2018. Par une réclamation du 23 décembre 2021, elle a sollicité auprès de l’administration fiscale un complément de ce crédit d’impôt à hauteur de 503 877 euros. Après le rejet de sa demande par une décision en date du 6 octobre 2022, la société SOCO 1 demande au tribunal de prononcer la restitution de ce complément de crédit d’impôt pour la compétitivité et l’emploi. Elle demande en outre l’annulation de l’exemple 2 du paragraphe n° 30 des commentaires administratifs énoncés sous la référence BOI-BIC-RICI-10-150-20, publiés le 4 avril 2018.

Sur les conclusions à fin d’annulation :

2. Aux termes de l’article R. 351-4 du code de justice administrative : « Lorsque tout ou partie des conclusions dont est saisi un tribunal administratif, une cour administrative d’appel ou le Conseil d’Etat relève de la compétence d’une de ces juridictions administratives, le tribunal administratif, la cour administrative d’appel ou le Conseil d’Etat, selon le cas, est compétent, nonobstant les règles de répartition des compétences entre juridictions administratives, pour rejeter les conclusions entachées d’une irrecevabilité manifeste insusceptible d’être couverte en cours d’instance, pour constater qu’il n’y a pas lieu de statuer sur tout ou partie des conclusions ou pour rejeter la requête en se fondant sur l’irrecevabilité manifeste de la demande de première instance ».

3. Il résulte de la décision n° 435634 du 13 mars 2020 du Conseil d’Etat statuant au contentieux que le délai imparti pour former un recours pour excès de pouvoir contre des commentaires administratifs par lesquels l’autorité compétente prescrit l’interprétation de la loi fiscale, lorsque ceux-ci ont été insérés au BOFiP-impôts et mis en ligne sur un site internet accessible depuis l’adresse www.impots.gouv.fr entre le 10 septembre 2012 et le 31 décembre 2018, s’achève à l’expiration d’un délai de deux mois à compter de la lecture de cette décision, intervenue le 13 mars 2020.

4. Toutefois, ainsi qu’il résulte de la décision n° 442799 du 21 octobre 2020 du Conseil d’Etat statuant au contentieux, aux termes de l’article 2 de l’ordonnance du 25 mars 2020 relative à la prorogation des délais échus pendant la période d’urgence sanitaire et à l’adaptation des procédures pendant cette même période, rendues applicables aux procédures devant les juridictions de l’ordre administratif par l’article 15 de l’ordonnance du 25 mars 2020 portant adaptation des règles applicables devant les juridictions de l’ordre administratif, à l’exception des dérogations précisément énumérées au II de cet article, « tout acte, recours, action en justice, formalité, inscription, déclaration, notification ou publication prescrit par la loi ou le règlement à peine de nullité, sanction, caducité, forclusion, prescription, inopposabilité, irrecevabilité, péremption, désistement d’office, application d’un régime particulier, non avenu ou déchéance d’un droit quelconque et qui aurait dû être accompli pendant la période mentionnée à l’article 1er sera réputé avoir été fait à temps s’il a été effectué dans un délai qui ne peut excéder, à compter de la fin de cette période, le délai légalement imparti pour agir, dans la limite de deux mois », la période mentionnée à l’article 1er de cette ordonnance étant, dans sa version applicable au litige, celle du 12 mars 2020 au 23 juin 2020 inclus. Ces dispositions sont applicables au délai qui résulte de la décision du 13 mars 2020 par laquelle le Conseil d’Etat statuant au contentieux a fixé les modalités de mise en œuvre des dispositions réglementaires relatives au délai de recours contre les commentaires administratifs de la loi fiscale.

5. En l’espèce, les conclusions tendant à l’annulation de l’exemple 2 du paragraphe n° 30 des commentaires administratifs énoncés sous la référence BOI-BIC-RICI-10-150-20, qui ont été mis en ligne le 4 avril 2018, n’ont été enregistrées que le 12 décembre 2022, après l’expiration du délai de deux mois à compter du 23 juin 2020. Par suite, ces conclusions sont tardives et entachées d’une irrecevabilité manifeste insusceptible d’être couverte en cours d’instance et peuvent donc être rejetées par le tribunal, en application de l’article R. 351-4 du code de justice administrative, alors même qu’elles relèvent de la compétence du Conseil d’Etat.

Sur les conclusions à fin de restitution :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

6. Aux termes de l’article 244 quater C du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : « I. – Les entreprises () peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt ayant pour objet le financement de l’amélioration de leur compétitivité à travers notamment des efforts en matière d’investissement, de recherche, d’innovation, de formation, de recrutement, de prospection de nouveaux marchés, de transition écologique et énergétique et de reconstitution de leur fonds de roulement. () / II. – Le crédit d’impôt mentionné au I est assis sur les rémunérations que les entreprises versent à leurs salariés au cours de l’année civile. Sont prises en compte les rémunérations, telles qu’elles sont définies pour le calcul des cotisations de sécurité sociale à l’article L. 242-1 du code de la sécurité sociale, n’excédant pas deux fois et demie le salaire minimum de croissance calculé pour un an sur la base de la durée légale du travail augmentée, le cas échéant, du nombre d’heures complémentaires ou supplémentaires, sans prise en compte des majorations auxquelles elles donnent lieu. Pour les salariés qui ne sont pas employés à temps plein ou qui ne sont pas employés sur toute l’année, le salaire minimum de croissance pris en compte est celui qui correspond à la durée de travail prévue au contrat au titre de la période où ils sont présents dans l’entreprise. () ».

7. Aux termes de l’article L. 3121-27 du code du travail : « La durée légale de travail effectif des salariés à temps complet est fixée à trente-cinq heures par semaine ». Aux termes de l’article L. 3121-28 du même code : « Toute heure accomplie au delà de la durée légale hebdomadaire ou de la durée considérée comme équivalente est une heure supplémentaire qui ouvre droit à une majoration salariale ou, le cas échéant, à un repos compensateur équivalent ». Aux termes de l’article L. 3121-41 du même code : « Lorsqu’est mis en place un dispositif d’aménagement du temps de travail sur une période de référence supérieure à la semaine, les heures supplémentaires sont décomptées à l’issue de cette période de référence. () / Si la période de référence est annuelle, constituent des heures supplémentaires les heures effectuées au delà de 1 607 heures. / Si la période de référence est inférieure ou supérieure à un an, constituent des heures supplémentaires les heures effectuées au delà d’une durée hebdomadaire moyenne de trente-cinq heures calculée sur la période de référence ». Aux termes de l’article L. 3121-58 du même code : " Peuvent conclure une convention individuelle de forfait en jours sur l’année, dans la limite du nombre de jours fixé en application du 3° du I de l’article L. 3121-64 : / 1° Les cadres qui disposent d’une autonomie dans l’organisation de leur emploi du temps et dont la nature des fonctions ne les conduit pas à suivre l’horaire collectif applicable au sein de l’atelier, du service ou de l’équipe auquel ils sont intégrés ; / 2° Les salariés dont la durée du temps de travail ne peut être prédéterminée et qui disposent d’une réelle autonomie dans l’organisation de leur emploi du temps pour l’exercice des responsabilités qui leur sont confiées « . Aux termes de l’article L. 3121-62 du même code : » Les salariés ayant conclu une convention de forfait en jours ne sont pas soumis aux dispositions relatives : () / 3° A la durée légale hebdomadaire prévue à l’article L. 3121-27 « . Aux termes de l’article L. 3121-64 du même code : » I.- L’accord prévoyant la conclusion de conventions individuelles de forfait en heures ou en jours sur l’année détermine : () / 3° Le nombre d’heures ou de jours compris dans le forfait, dans la limite de deux cent dix-huit jours s’agissant du forfait en jours ; () ".

8. La société requérante fait valoir que la durée de travail hebdomadaire des salariés de son groupe relevant du régime du forfait en jours est supérieure à sept heures par jour et qu’en conséquence, elle a recalculé le plafond prévu par le II de l’article 244 quater C du code général des impôts sur la base des accords sur l’aménagement et la réduction de temps de travail conclus au sein de son groupe qui prévoient une durée hebdomadaire de travail de trente-sept heures vingt-trois minutes. Toutefois, il résulte des dispositions précitées du code du travail que les salariés ayant conclu une convention de forfait en jours ne sont pas soumis à la durée légale hebdomadaire de travail et ne sauraient être soumis à la durée de travail hebdomadaire prévue dans des accords avec les partenaires sociaux, laquelle est nécessairement applicable aux seuls salariés relevant d’un forfait en heures. Par suite, les rémunérations versées aux salariés ayant conclu une convention en forfait en jours ne sauraient être regardées comme ayant été versées en rétribution d’une durée de travail hebdomadaire de trente-sept heures vingt-trois minutes, incluant par conséquent deux heures vingt-trois minutes supplémentaires, qui devraient être retenues au titre des rémunérations ouvrant droit au crédit d’impôt pour la compétitivité et l’emploi.

En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale :

9. Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. / Il en est de même lorsque, dans le cadre d’un examen ou d’une vérification de comptabilité ou d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, et dès lors qu’elle a pu se prononcer en toute connaissance de cause, l’administration a pris position sur les points du contrôle, y compris tacitement par une absence de rectification. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l’administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales ».

10. La société requérante se prévaut, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe n° 40 des commentaires administratifs énoncés sous la référence BOI-BIC-RICI-10-150-20 publiés le 4 avril 2018. Toutefois, ces énonciations ne comportent aucune interprétation des dispositions de l’article 244 quater C du code général des impôts différente de celle dont il est fait application par le présent jugement. En outre, en l’absence de rehaussement d’imposition, elles ne peuvent être valablement opposées à l’administration. Par suite, le moyen ne peut qu’être écarté.

11. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête de la société SOCO 1 doivent être rejetées, y compris celles présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société SOCO 1 est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée SOCO 1 et au directeur chargé de la direction des grandes entreprises.

Délibéré après l’audience du 5 juin 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Mach, présidente,

M^me Syndique, première conseillère,

M^me Abdat, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 juin 2025.

La rapporteure,

N. Syndique

La présidente,

A-S. MachLe greffier,

S. Werkling

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.