Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 11 avril 2023, M. et M^me A B, représentés par M^e Francin, demandent au tribunal :

1°) la décharge des cotisations supplémentaires, intérêts, majorations et accessoires à l’impôt sur le revenu auquel ils ont été assujettis au titre des années 2016, 2017 et 2018 ;

2°) le remboursement des sommes indument prélevées majorées des intérêts moratoires ;

3°) la mise à la charge de l’Etat d’une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutiennent que :

— ils contestent le rejet de sa comptabilité ; ils ont remis les feuillets retraçant les chiffres d’affaires journaliers au titre des exercices 2016 et 2017, ainsi que de janvier à mi-mai 2018 ; de mi-mai à décembre 2018, ils ont justifié son chiffre d’affaires, détaillé au moyen des sauvegardes informatiques de son logiciel de caisse ; les anomalies relevées par le service sur les inventaires des stocks au titre des exercices 2016, 2017 et 2018 ne sauraient suffire à enlever sa valeur probante à la comptabilité, notamment au regard de la faible variation de stocks ;

— concernant la reconstitution de ses recettes, le service n’a pas pris en compte les conditions effectives de fonctionnement du bar ; ainsi, les tarifs des bières, des sodas, des boissons chaudes, des verres de vin et de la limonade Phénix retenus par le service au titre des exercices 2016 et 2017, sont trop élevés et l’approche de la vérificatrice trop sommaire ; les tarifs résultant du traitement des données informatiques de 2018 ne peuvent pas s’appliquer aux deux exercices précédents ; les quantités mentionnées dans les colonnes 2017 et 2018 des documents statistiques de vente transmis au service par la société France Boissons ont été ajoutées à tort par la vérificatrice, les quantités mentionnées dans les colonnes 12/2017 et 12/2018 étant probablement comprises dans les colonnes 2017 et 2018 ; les tarifs des bières, des sodas, des boissons chaudes, des verres de vin, de la limonade Phénix, du décaféiné, des vins spéciaux, alcools et spiritueux retenus par le service au titre de l’exercice 2018, sont trop élevés, car ils n’ont pas été modifiés au cours des trois exercices vérifiés et ont été augmentés à compter de l’année 2019 ; les résultats des reconstitutions du service ne sont pas cohérents, car l’insuffisance relevée par le service concernant la période de février à mai 2018 s’élève à plus de 57 %, alors que c’est la basse saison et que les insuffisances déterminées par le service en 2016 et 2017 sont respectivement de 8, 6 % et 12 %.

Par un mémoire en défense, enregistré le 18 septembre 2023, le directeur départemental des finances publiques du Gard conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que la requête est infondée dans les moyens qu’elle soulève.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Parisien,

— les conclusions de M. Baccati, rapporteur public ;

Considérant ce qui suit :

1. M. B exploite, en location gérance, un bar sous l’enseigne « Bar Le Perroquet » situé à Aigues-Mortes. Il a fait l’objet d’une vérification de comptabilité concernant la période allant du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 pour l’ensemble des déclarations fiscales susceptibles d’être vérifiées, et du 1er janvier 2016 au 31 août 2019 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Les rectifications ont porté sur des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que des rehaussements des bénéfices commerciaux au titre des exercices 2016, 2017 et 2018. À l’issue de la procédure, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et l’amende prévue à l’article 1729 H du code général des impôts ont été mis en recouvrement le 31 janvier 2022. Par une réclamation du 8 juillet 2022, M. et M^me B ont contesté les impositions supplémentaires susvisées. Une décision de rejet a été rendue par le service le 13 février 2023. M. et M^me B demandent au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires, intérêts, majorations et accessoires à l’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016, 2017 et 2018.

Sur le rejet de la comptabilité :

2. Aux termes de l’article 54 du code général des impôts : « Les contribuables mentionnés à l’article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l’administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l’exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. () ». Aux termes du 3° du I de l’article 286 du code précité, dans sa rédaction applicable au litige : " Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit () si elle ne tient pas habituellement une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d’affaires tel qu’il est défini par le présent chapitre, avoir un livre aux pages numérotées sur lequel elle inscrit, jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune de ses opérations, en distinguant, au besoin, ses opérations taxables et celles qui ne le sont pas. / Chaque inscription doit indiquer la date, la désignation sommaire des objets vendus, du service rendu ou de l’opération imposable, ainsi que le prix de la vente ou de l’achat, ou le montant des courtages, commissions, remises, salaires, prix de location, intérêts, escomptes, agios ou autres profits. / Toutefois, les opérations au comptant peuvent être inscrites globalement en comptabilité à la fin de chaque journée lorsqu’elles sont inférieures à 76 € pour les ventes au détail et les services rendus à des particuliers. Le montant des opérations inscrites sur le livre est totalisé à la fin du mois. / Le livre prescrit ci-dessus ou la comptabilité en tenant lieu, ainsi que les pièces justificatives des opérations effectuées par les redevables, notamment les factures d’achat, doivent être conservés selon les modalités prévues au I de l’article L. 102 B du livre des procédures fiscales ; les pièces justificatives relatives à des opérations ouvrant droit à une déduction doivent être d’origine ". Une comptabilité présentée au cours d’un contrôle comporte de graves irrégularités lorsque, notamment, l’exploitant n’est pas en mesure de produire les pièces justificatives permettant d’établir le détail et la réalité des recettes enregistrées globalement, ce qui empêche de rattacher les produits vendus aux factures d’achat correspondantes. À cet égard, si les dispositions précitées du 3° du I de l’article 286 du code général des impôts prévoient que les opérations au comptant peuvent être inscrites en comptabilité à la fin de chaque journée, lorsqu’elles sont inférieures à un certain montant, elles n’exonèrent pas le contribuable de l’obligation de produire, conformément aux dispositions de l’article 54, des pièces justificatives telles que des fiches de caisse ou bandes de caisse enregistreuse, de nature à établir la consistance des recettes portées en comptabilité. Il s’ensuit que l’absence de présentation de telles pièces justificatives de recettes suffit pour que la comptabilité d’une entreprise soit regardée comme dépourvue de valeur probante.

3. Il résulte de l’instruction qu’à l’occasion des opérations de contrôle, le vérificateur a écarté comme non sincère et non probante la comptabilité de l’établissement. Il a tout d’abord relevé l’absence de détail de la comptabilisation journalière des recettes, M. B comptabilisant les boissons en caisse par plateau et par serveur, éditant les tickets de caisse client uniquement à la demande. Ce système d’enregistrement ne permet pas d’éditer un ticket détaillé par client ou par table. Le service relève encore qu’au titre de la période du 1er janvier 2016 au 17 mai 2018, M. B a présenté des feuilles de format A3, avec mention par journée du chiffre d’affaires total généré, sans détail des produits et quantités vendus. Si la caisse enregistreuse a été changée en mai 2018, M. B n’a pas conservé les données antérieures. Le service soutient que le requérant ne disposait pas du double des notes clients et n’avait pas conservé les bandes de caisses journalières permettant de retracer l’enregistrement détaillé et chronologique des recettes du 1er janvier 2016 au changement de caisse soit le 18 mai 2018. Si M. B soutient de son côté qu’il aurait justifié au service de l’ensemble du détail de ses recettes, en communiquant ses données sauvegardées à partir du 19 mai 2018, il n’apporte aucune pièce à l’appui de ses allégations. Par conséquent et pour ce seul motif, qui n’est pas contesté utilement en tant que tel, c’est à bon droit que la comptabilité de la société requérante, qui n’a pu fournir le détail de ces ventes journalières, a été écartée comme dépourvue de valeur probante. Au surplus, M. B a fourni des inventaires de stock non détaillés, sans indication de la marque de la boisson ni la contenance de celle-ci, au titre des exercices clos au 31 décembre 2015, 2016 et 2017.

Sur la charge de la preuve :

4. Il résulte de ce qui précède que la comptabilité était entachée de graves irrégularités. Dès lors que les impositions ont été établies conformément à l’avis émis, le 13 septembre 2021, par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, la charge de la preuve du caractère exagéré des bases d’imposition retenues par l’administration pèse sur les requérants en application de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales.

Sur la reconstitution du chiffre d’affaires et du résultat :

5. Le contribuable à qui incombe la charge de prouver l’exagération des bases d’imposition retenues par l’administration peut, s’il n’est pas en mesure d’établir le montant exact de ses résultats en s’appuyant sur une comptabilité régulière et probante, soit critiquer la méthode d’évaluation que l’administration a suivie en vue de démontrer que cette méthode aboutit, au moins sur certains points et pour un certain montant, à une exagération des bases d’imposition, soit encore, aux mêmes fins, soumettre à l’appréciation du juge une nouvelle méthode d’évaluation permettant de déterminer les bases d’imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode primitivement utilisée par l’administration.

6. Pour reconstituer le chiffre d’affaires de l’établissement, le service vérificateur a choisi la méthode de valorisation de l’ensemble des produits achetés par l’exploitant. Cette méthode consiste à déterminer pour chaque produit la quantité disponible à la vente par le dépouillement de l’ensemble des factures d’achat de liquide. La reconstitution a été effectuée à stock constant, les inventaires présentés n’étant pas suffisamment détaillés. Après dépouillement de l’ensemble des factures de liquides et après détermination des quantités vendues, desquelles ont été déduits les produits offerts à la clientèle, la casse malencontreuse, le coulage ainsi que les prélèvements du personnel, selon les éléments indiqués par M. B dans le cadre du débat oral et contradictoire, le service vérificateur a reconstitué les chiffres d’affaires en appliquant les tarifs pratiqués aux quantités vendues. Lors des opérations de contrôle, M. B a précisé avoir augmenté ses tarifs de 50 centimes au début de l’année 2019, à l’exception des jus de fruit pour lesquels il n’y a pas eu d’augmentation et des boissons chaudes, pour lesquelles l’augmentation était de moins de 50 centimes. Les tarifs évoqués par le requérant dans le cadre du débat oral et contradictoire ont été corroborés par les extraits de caisse sur la période du 18 mai 2018 au 31 août 2019, récupérés dans le cadre de la demande de traitement informatique prévue à l’article L 47 A II du livre des procédures fiscales. Les achats en bouteille de moins de 50 cl ont été valorisés à l’unité, ainsi que les achats de thé et de décaféiné en dosette. Après comparaison des chiffres d’affaires reconstitués avec ceux déclarés en matière de taxe sur la valeur ajoutée, le service a déterminé les recettes omises. La même méthode de reconstitution a été utilisée pour déterminer les chiffres d’affaires taxables à la taxe sur la valeur ajoutée et les chiffres d’affaires participant à la détermination des bénéfices au titre des exercices vérifiés. La reconstitution des chiffres d’affaires a été réalisée en appliquant les tarifs communiqués à la vérificatrice dans le cadre du débat oral et contradictoire aux quantités de liquides réellement fournies par France Boissons. Par conséquent, le moyen tiré de ce que le service n’aurait pas pris en compte les conditions effectives de fonctionnement du bar doit être écarté.

7. M. B soutient que les tarifs des bières, des sodas, des boissons chaudes, des verres de vin et de la limonade Phénix retenus par le service au titre des exercices 2016 et 2017, seraient trop élevés et l’approche de la vérificatrice trop sommaire. Il ajoute que les tarifs résultant du traitement des données informatiques de 2018 ne peuvent pas s’appliquer aux deux exercices précédents. M. B fait valoir que les tarifs des bières, des sodas, des boissons chaudes, des verres de vin, de la limonade Phénix, du décaféiné, des vins spéciaux, alcools et spiritueux retenus par le service au titre de l’exercice 2018, sont trop élevés, car ils n’ont pas été modifiés au cours des trois exercices vérifiés et ont été augmentés à compter de l’année 2019.

8. Toutefois, il résulte des précisions apportées par le service que les prix de vente de la bière en demi ont été fixés d’après les données issues de la caisse, dont il résulte notamment que le tarif du demi de Kronenbourg au titre de l’exercice 2016 est bien de 3 euros et non 2,50 euros. Les tarifs des autres boissons ont été déterminés d’après les extraits de caisse, prenant en compte l’augmentation constatée à compter de la seule année 2019. M. B produit des attestations de clients établies en 2020 et concernant l’exercice 2016, soit 4 ans après les faits et qui, compte tenu de leur rédaction le plus souvent stéréotypée et de leur date d’établissement, ne sont ni probantes pour l’année 2016, ni transposables aux exercices 2017 et 2018. Par conséquent, le requérant n’établit pas le caractère erroné et par suite exagéré des tarifs retenus. Si M. B soutient par ailleurs que les quantités mentionnées dans les colonnes 2017 et 2018 des documents statistiques de vente transmis au service par la société France Boissons ont été ajoutées à tort par la vérificatrice, les quantités mentionnées dans les colonnes 12/2017 et 12/2018 étant probablement comprises dans les colonnes 2017 et 2018, il ne l’établit pas par ses seules allégations, non corroborées par un document de la société France Boissons, alors que le service réplique sans être contredit que la vérificatrice s’est assurée de la bonne lecture de ces mêmes tableaux auprès du fournisseur, se faisant confirmer oralement les volumes d’achats annuels par la société France Boissons.

9. Enfin, s’agissant spécifiquement de l’année 2018, il résulte de l’instruction que la reconstitution a porté sur l’ensemble de l’année. Les requérants allèguent que le service n’aurait pas entendu contester les données issues de la nouvelle caisse, disponibles à partir de la mi-mai, pour en déduire que l’insuffisance déclarative n’a pu porter que sur les mois de février à mi-mai, janvier étant un mois de fermeture de l’établissement. Ils en concluent, en rapportant l’insuffisance déclarative de ces 3 mois 1/2, que celle-ci représente 57 % des recettes déclarées, ce leur paraît doublement incohérent, à la fois au regard de la période, qui est une période de basse saison, et au regard des deux années précédentes, pour lesquelles la reconstitution a abouti à des taux d’omissions bien inférieurs, soit 8,6 % et 12 %. Toutefois, ces suppositions hypothétiques ne sauraient révéler un vice de la méthode de reconstitution, laquelle, comme il a été dit, présente un caractère nécessairement approximatif.

10. Il suit de là que la méthode utilisée par l’administration, qui tient compte des conditions d’exploitation de la société, ne peut être regardée comme excessivement sommaire ou radicalement viciée dans son principe.

11. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par M. et M^me B doivent être rejetées, ainsi par voie de conséquence que celles formées au titre des dispositions de l’article L.761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et M^me B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et M^me A B et au directeur départemental des finances publiques du Gard.

Délibéré après l’audience du 14 mars 2025, à laquelle siégeaient :

M. Péretti, président,

M. Parisien, premier conseiller,

M. Mouret, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 mars 2025.

Le rapporteur,

P. PARISIEN

Le président,

P. PERETTI

Le greffier,

D. BERTHOD

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

N°2301283