Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 16 février 2023 et un mémoire enregistré le 14 novembre 2024, M. C A et M^me B D, représentés par M^e Cohen, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des suppléments d’impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016, ainsi que les pénalités afférentes, pour un montant de 22 058 euros au titre de l’année 2015 et de 52 627 euros au titre de l’année 2016 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

— la procédure d’imposition est irrégulière en ce que l’administration fiscale a appliqué la procédure de la taxation d’office alors que la mise en demeure du 20 juillet 2017 ne leur a pas été régulièrement notifiée ;

— la procédure d’imposition est irrégulière en ce que l’administration fiscale leur a notifié les courriers de la procédure à trois adresses différentes ;

— la procédure d’imposition est irrégulière en ce qu’ils ont été privés de la possibilité de saisir la commission des impôts directs et de la taxe sur le chiffre d’affaires ;

— l’administration fiscale a à tort considéré qu’ils étaient résidents fiscaux français alors que le leur foyer permanent était situé en Israël, que le centre de leurs intérêts vitaux était situé dans cet Etat, qu’ils y séjournaient habituellement et que M^me D avait la nationalité israélienne ;

— c’est à tort que l’administration fiscale a considéré une partie de leurs revenus comme des revenus d’origine indéterminée.

Par un mémoire en défense enregistré le 1er août 2023, le directeur régional des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. A et M^me D ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 29 novembre 2024, la clôture d’instruction a été fixée au 6 janvier 2025.

Un mémoire produit par le directeur régional des finances publiques d’Île-de-France et de Paris a été enregistré le 29 janvier 2025, postérieurement à la clôture de l’instruction, et n’a pas été communiqué.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la convention conclue le 31 juillet 1995 entre la France et Israël en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion et la fraude fiscales en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Arnaud, conseillère,

— les conclusions de M^me Belkacem, rapporteure publique,

— et les observations de M^e Cohen, représentant M. A et M^me D.

Considérant ce qui suit :

1. M. A et M^me D ont fait l’objet d’un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle au titre des années d’imposition 2014 à 2016, à l’issue duquel l’administration fiscale leur a notifié, par une proposition de rectification du 13 juillet 2018, la taxation d’office de leur revenu global pour 2015 et 2016. Par une réponse à la proposition de rectification du 13 août 2018, les requérants ont contesté les impositions mises à leur charge au titre des revenus d’origine indéterminée. Par une réponse aux observations du contribuable du 10 octobre 2018, l’administration fiscale a maintenu les redressements à hauteur de 22 058 euros pour 2015 et 52 627 euros pour 2016. M. A et M^me D ont sollicité un entretien avec le supérieur hiérarchique, qui s’est déroulé le 25 novembre 2019 et à la suite duquel les rectifications ont été maintenues par un courrier du 27 novembre 2019. Ces impositions ont été mises en recouvrement les 31 octobre et 31 décembre 2020. Par une réclamation du 20 octobre 2021, ils ont contesté ces impositions. Par une décision du 13 décembre 2022, l’administration fiscale a rejeté leur réclamation.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d’office : / 1° à l’impôt sur le revenu, les contribuables qui n’ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d’ensemble de leurs revenus ou qui n’ont pas déclaré, en application des articles 150-0 E et 150 VG du code général des impôts, les gains nets et les plus-values imposables qu’ils ont réalisés, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l’article L. 67 ; () « En outre, aux termes de l’article L. 67 du même livre : » La procédure de taxation d’office prévue aux 1° et 4° de l’article L. 66 n’est applicable que si le contribuable n’a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d’une mise en demeure. Toutefois, le délai de régularisation est fixé à quatre-vingt-dix jours pour la présentation à l’enregistrement de la déclaration mentionnée à l’article 641 du code général des impôts. / Il n’y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure si le contribuable change fréquemment de lieu de séjour ou séjourne dans des locaux d’emprunt ou des locaux meublés, ou a transféré son domicile fiscal à l’étranger sans déposer sa déclaration de revenus, ou si un contrôle fiscal n’a pu avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. "

3. Il résulte de l’instruction que M. A et M^me D ont quitté l’appartement qu’ils louaient rue Erwin à Strasbourg en février 2016. Ils contestent la mise en œuvre de la taxation d’office, en faisant valoir que la notification par l’administration fiscale de la mise en demeure de déposer leur déclaration de revenus datée du 20 juillet 2017, aurait été irrégulièrement notifiée à l’adresse du père de M^me D, située à Paris. Il résulte toutefois de l’instruction que cette adresse avait été déclarée par cette dernière auprès des établissements bancaires dont elle était cliente. En outre, les requérants n’établissent pas avoir communiqué une nouvelle adresse à l’administration fiscale après leur départ de leur appartement en février 2016. En outre, s’ils soutiennent que le courrier a été réceptionné par la gardienne de l’immeuble où résidait le père de M^me D, il résulte de l’instruction, notamment au vu de l’accusé de réception du courrier, que celui-ci a été signé au nom de « D », et les requérants n’établissent pas qu’elle aurait réceptionné la pièce en produisant une attestation signée par celle-ci précisant qu’elle a signé les accusés de réception reçus par M^me D au cours de l’été 2017. Par suite, le moyen tiré de ce que la procédure de taxation d’office ne pouvait être mise en œuvre, en ce que la mise en demeure du 20 juillet 2017 aurait été irrégulièrement notifiée, doit être écarté.

4. En deuxième lieu, si les requérants font valoir que les courriers de la procédure leur ont été notifiés à trois adresses différentes, d’une part, il résulte de ce qui a été dit au point précédent que s’agissant de la mise en demeure du 20 juillet 2017, les requérants n’avaient pas transmis d’adresse à l’administration fiscale après leur déménagement. D’autre part, les requérants n’établissent pas que les adresses utilisées auraient fait obstacle à ce qu’ils aient connaissance des courriers, et ne se prévalent d’aucune garantie dont ils auraient été privés du fait des changements dans les adresses de notification. S’ils soutiennent avoir informé l’administration fiscale de ce que l’adresse du père de M^me D n’étaient pas la leur, ils n’établissent pas en avoir communiqué une autre à l’administration fiscale. Enfin, s’ils critiquent l’absence de transmission d’une copie des courriers à leur avocat, ils n’établissent pas ni même n’allèguent avoir élu domicile à son cabinet. Par suite, le moyen doit être écarté.

5. En troisième lieu, aux termes de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales : « Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d’office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. () Lorsque le contribuable est taxé d’office en application de l’article L. 69, à l’issue d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires peut être saisie dans les conditions prévues à l’article L. 59. () Les dispositions du présent article ne sont pas applicables dans les cas prévus au deuxième alinéa de l’article L. 67. »

6. Il résulte de l’instruction que M. A et M^me D ont été imposés selon la procédure de taxation d’office pour défaut de déclaration sur le fondement du 1° de l’article L. 66 et de l’article L. 67 du livre des procédures fiscales, et non en application de l’article L. 69 de ce livre. Ils ne sont, par suite, pas fondés à soutenir qu’ils ont été irrégulièrement privés de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne le domicile fiscal des requérants :

7. Si une convention bilatérale conclue en vue d’éviter les doubles impositions peut, en vertu de l’article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l’imposition. Par suite, il incombe au juge de l’impôt, lorsqu’il est saisi d’une contestation relative à une telle convention, de se placer d’abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l’imposition contestée a été valablement établie et, dans l’affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer, en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s’agissant de déterminer le champ d’application de la loi, d’office, si cette convention fait ou non obstacle à l’application de la loi fiscale.

S’agissant de l’application de la loi fiscale :

8. Aux termes de l’article 4 A du code général des impôts : « Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l’impôt sur le revenu en raison de l’ensemble de leurs revenus. / Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française. » Aux termes de l’article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 A : / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; / b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire () ; / c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques. (). "

9. D’une part, s’agissant de la localisation de leur foyer et lieu de séjour principal au cours des années 2015 et 2016, M. A et M^me D font notamment valoir qu’ils se sont mariés en Israël en 2014, que M. A s’est installé chez ses grands-parents en Israël au début de l’année 2015, rejoint par son épouse après la naissance de leur premier enfant en juin 2015, qu’ils ont quitté leur appartement à Strasbourg en février 2016 pour louer un appartement situé à Raanana. Toutefois, ils n’établissent pas la date du transfert allégué de leur domicile hors de France. En outre, ils produisent à l’appui de leurs allégations une carte de sécurité sociale, un contrat de bail pour la période du 1er février 2016 au 30 janvier 2017, ainsi que des factures d’eau et d’électricité pour les périodes de mai à septembre 2016. Ils produisent également des relevés de compte bancaire mouvementés sur la période de février à juin 2016, ainsi qu’une liste des entrées et sorties du territoire israélien de chacun des deux époux, dont la lecture donnée par les requérants est partiellement corroborée s’agissant de M. A par quatre réservations de vols, et qui révèlent des trajets réalisés régulièrement par chacun des époux, entre la France et Israël. En outre, s’ils font valoir que leur fille était scolarisée en Israël, le témoignage produit, dépourvu de référence à un établissement, se borne à confirmer l’accueil d’un enfant au cours de l’année 2016-2017 et ne permet pas d’établir une scolarisation permanente au sein d’un établissement scolaire. De plus, les relevés de compte bancaire français de M. A montrent des dépenses très régulières en France, tout au long de l’année 2015. Ainsi que le fait valoir l’administration fiscale, les requérants déclaraient, au cours des années en litige, à leurs établissements bancaires et d’assurance qu’ils résidaient en France. Si les requérants se prévalent de la circonstance que la mère de M^me D et trois de ses frères et sœurs résident en Israël et que le grand-père et des oncles et tantes de M. A résident en Israël, il est constant que le père de M^me D réside en France, de même que les parents de M. A. Enfin, si le requérant se prévaut de l’exercice d’une activité professionnelle en Israël, le contrat produit pour l’établir ne fait aucune mention du lieu d’exercice de l’activité et des clients ciblés, et n’est au demeurant accompagné d’aucune pièce attestant de l’exercice réel de cette activité. Ainsi, les éléments produits ne permettent pas de justifier de la présence du couple en Israël au cours de l’année 2015 et les éléments produits s’agissant de l’année 2016, s’ils justifient d’une présence fréquente en Israël entre le mois de février et le mois de septembre, ne permettent pas d’établir la présence effective, régulière et continue des intéressés dans ce pays. Dans ces conditions, et eu égard notamment à l’intensité des liens familiaux des requérants en France, à la circonstance qu’ils ont loué un appartement situé à Strasbourg jusqu’au mois de février 2016 et qu’ils reconnaissent avoir continué de se rendre en France de façon régulière au cours de cette année, avant de louer un nouvel appartement à Paris à compter du 1er janvier 2017, c’est à bon droit que l’administration fiscale les a regardés comme résidents fiscaux français.

10. D’autre part, s’agissant du centre des intérêts économiques de M. A et M^me D, les requérants n’établissent pas avoir exercé effectivement une activité professionnelle en Israël en se bornant à produire pour l’établir un contrat daté du 24 avril 2015 mentionnant la collaboration de M. A en tant qu’agent commercial indépendant et prévoyant une commission sur le chiffre d’affaires mensuel issu des clients présentés, sans apporter aucune précision sur les revenus perçus à ce titre. En outre, ils n’établissent pas ni n’allèguent détenir un patrimoine en Israël. L’administration fiscale fait en outre valoir sans être contredite qu’ils ont perçu, au cours des années en litige, des allocations mensuelles de la caisse d’allocations familiales du Bas-Rhin, auprès de laquelle ils avaient déclaré résider en France, qu’ils ont conservé dix-neuf comptes bancaires et trois contrats d’assurance-vie en France au cours des années d’imposition en litige et que M^me D a perçu, au cours des années en litige, des revenus fonciers de source française. Dans ces conditions, le centre des intérêts économiques des requérants doit être regardé comme situé en France au cours des années 2015 et 2016.

S’agissant de l’application de la convention fiscale franco-israélienne :

11. Aux termes de l’article 4 de la convention conclue le 31 juillet 1995 entre la France et Israël en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion et la fraude fiscales en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune : « 1. Au sens de la présente Convention, l’expression » résident d’un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l’impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction, ou de tout autre critère de nature analogue. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l’impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans cet Etat ou pour la fortune qui y est située. / 2. Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne physique est un résident des deux Etats contractants, sa situation est réglée de la manière suivante : a) Cette personne est considérée comme un résident de l’Etat où elle dispose d’un foyer d’habitation permanent ; si elle dispose d’un foyer d’habitation permanent dans les deux Etats, elle est considérée comme un résident de l’Etat avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux) ; b) Si l’Etat où cette personne a le centre de ses intérêts vitaux ne peut pas être déterminé, ou si elle ne dispose d’un foyer d’habitation permanent dans aucun des Etats, elle est considérée comme un résident de l’Etat où elle séjourne de façon habituelle ; c) Si cette personne séjourne de façon habituelle dans les deux Etats ou si elle ne séjourne de façon habituelle dans aucun d’eux, elle est considérée comme un résident de l’Etat dont elle possède la nationalité ; d) Si cette personne possède la nationalité des deux Etats ou si elle ne possède la nationalité d’aucun d’eux, les autorités compétentes des Etats contractants tranchent la question d’un commun accord. () ".

12. M. A et M^me D n’établissent pas ni même n’allèguent avoir été considérés par les autorités israéliennes comme résidents fiscaux de cet Etat. Au demeurant, il résulte de ce qui a été dit au point 9 qu’ils doivent être regardés comme ayant eu leur foyer d’habitation permanent en France au cours des années en litige, et doivent donc être regardés comme résidents fiscaux français. Dans ces conditions, la convention fiscale franco-israélienne ne fait pas obstacle à leur assujettissement à l’impôt sur le revenu en France.

En ce qui concerne les revenus d’origine indéterminée :

13. En premier lieu, les requérants contestent la qualification de revenus d’origine indéterminée de virements provenant d’un ami de M. A, pour un montant de 76 700 euros, dont ils soutiennent qu’ils ont souhaité lui apporter leur aide alors qu’il était interdit bancaire. Toutefois, ainsi que le fait valoir l’administration fiscale en défense, ils n’établissent pas avoir engagé des dépenses au profit de M. E. A cet égard, les échanges de courriels avec une banque ne montrent pas clairement la nature des virements perçus de la part de M. E, et les requérants ne produisent aucun autre élément de nature à en justifier. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration fiscale a qualifié les virements en litige de revenus d’origine indéterminée.

14. En deuxième lieu, les requérants contestent la qualification de revenus d’origine indéterminée s’agissant de sommes dont ils soutiennent qu’elles constituent des remboursements de frais professionnels de la société Transcomm Global à M. A, qui agissait en qualité d’agent commercial pour le compte de celle-ci. Toutefois, d’une part, ainsi qu’il a été dit au point 9, le requérant n’établit pas la réalité de l’activité exercée pour le compte de cette société. D’autre part, il ne produit aucune pièce de nature à justifier de l’engagement des dépenses qui auraient donné lieu aux remboursements allégués, alors que les échanges de courriels produits avec le fondateur de la société demeurent imprécis quant à la nature des frais remboursés.

15. En troisième lieu, les requérants contestent la qualification de revenus d’origine indéterminée s’agissant de sommes versées sur leur compte et dont ils soutiennent qu’il s’agirait de présents d’usage. Toutefois, ils ne produisent aucune pièce permettant de justifier de l’objet ou de la destination de ces virements, d’un montant de 555 euros, 1 400 euros, 2 500 euros et 1 500 euros, effectués par le fondateur de la société Transcomm Global, et le grand-oncle d’un ami de M. A.

16. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration fiscale a considéré les sommes en litige comme des revenus d’origine indéterminée.

En ce qui concerne la pénalité :

17. Aux termes de l’article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de : / a. 10 % en l’absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l’acte dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai ; / b. 40 % lorsque la déclaration ou l’acte n’a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai ; () "

18. Si les requérants soutiennent que la mise en demeure de déposer une déclaration datée du 20 juillet 2017 ne leur a pas été régulièrement notifiée, ainsi qu’il a été dit au point 3, ils n’établissent pas avoir communiqué une nouvelle adresse à l’administration fiscale après leur départ de leur précédent appartement. Dans ces conditions, l’administration fiscale pouvait adresser la mise en demeure à l’adresse déclarée par M^me D auprès des établissements bancaires dont elle était cliente et à laquelle il n’est pas contesté qu’elle a reçu le courrier. En outre, il résulte de l’instruction, notamment au vu de l’accusé de réception du courrier, que celui-ci a été signé au nom de « D ». Dans ces conditions, les requérants n’établissent pas, en se bornant à produire une attestation de la gardienne de l’immeuble affirmant qu’elle a réceptionné le courrier destiné à M^me D au cours de l’été 2017, qu’elle aurait réceptionné le pli contenant la mise en demeure, ainsi qu’ils le soutiennent. Par suite, la mise en demeure doit être regardée comme ayant été régulièrement notifiée et l’administration fiscale pouvait appliquer la majoration prévue par le b de l’article 1728 du code général des impôts.

19. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge des requérants doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, leurs conclusions présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A et M^me D est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C A, à M^me B D et au directeur régional des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris.

Délibéré après l’audience du 13 février 2025, à laquelle siégeaient :

M. Fouassier, président,

Mme de Mecquenem, première conseillère,

M^me Arnaud, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 mars 2025.

La rapporteure,

signé

B. ARNAUD

Le président,

signé

C. FOUASSIERLa greffière,

signé

C. EL HOUSSINE

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

2/2-3