Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 15 septembre 2023, la société Persimo, représentée par M^e Marchand, demande au tribunal :

1°) la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, au titre de l’exercice clos en 2017 et 2018, pour un montant en droits et pénalités de 43 322 euros ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 4 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la procédure d’imposition est irrégulière et n’a pas respecté les dispositions de l’article L. 59 du livre des procédures fiscales dès lors que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires n’a pas répondu à une question de fait déterminante pour le litige ;

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;

- en cas de remise en cause de la ventilation entre valeur du terrain et valeur des construction par l’administration, la charge de la preuve lui incombe ;

- les termes de comparaison retenus par l’administration fiscale ne sont pas pertinents : pour le bien immobilier situé à Aix-en-Provence, des ventes de terrain ont été réalisées dans la même zone et faisaient ressortir un prix au m² de 129 euros et une transaction réalisée par la métropole Aix-Marseille dans la zone concernée fait ressortir une valeur du terrain représentant 9,6 % du montant de l’acquisition, tandis que le recours à la méthode dite du promoteur fait ressortir un taux de 7 %, proche du taux de 7,5 % qu’elle avait appliqué ; pour le bien immobilier situé à Paris, deux biens comparables retenus par le service ne sont pas situés dans le même arrondissement et, pour les deux biens situés dans le 15ème arrondissement de Paris, ils ne présentent pas les mêmes caractéristiques que le bien immobilier qu’elle détient et qui est situé rue du Général Larminat dans le 15ème arrondissement ; pour le bien immobilier situé à Mérignac, le taux retenu est cohérent avec l’évolution des prix sur le marché immobilier de bureau depuis 2007 ;

- elle peut se prévaloir de prises de position formelle de l’administration sur le fondement de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales dès lors qu’un taux de 7,5 % pour la valeur du terrain avait été admis lors d’un précédent contrôle fiscal pour des biens situés à Nantes et Saint-Nazaire et qu’un taux de 10 % avait été admis pour un bien situé à Paris.

Par un mémoire en défense, enregistré le 11 mars 2024, l’administrateur d’État chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Île-de-France conclut au rejet de la requête de la société Persimo.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la société Persimo ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 11 mars 2025, la clôture d’instruction a été fixée au 6 mai 2025 à 12 heures.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Mauget,

- les conclusions de M. Charzat, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société Persimo, qui a pour activité l’acquisition, la construction et la location de biens immobiliers, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à l’issue de laquelle des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés ont été mises à sa charge au titre des exercices clos en 2017 et 2018, pour un montant total, en droits et pénalités, de 61 757 euros. Elle a formé une réclamation préalable le 23 mars 2023 dans laquelle elle demandait la décharge partielle, à hauteur de 43 322 euros, des impositions supplémentaires en cause, qui a été rejetée par l’administration fiscale le 17 juin 2023. Par la présente requête, elle demande la décharge des impositions supplémentaires en matière d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2017 et 2018 pour un montant total, en droits et pénalités, de 43 322 euros.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. Aux termes de l’article L. 59 du livre des procédures fiscales : « Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l’administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l’avis soit de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires prévue à l’article 1651 du code général des impôts, soit de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires prévue à l’article 1651 H du même code, soit de la Commission nationale des taxes aéronautiques prévue à l’article 1651 L bis soit du comité consultatif prévu à l’article 1653 F du même code, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l’article 667 du même code.  Les commissions peuvent également être saisies à l’initiative de l’administration. ». Aux termes de l’article L. 59 A du même livre : « I. — La commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires intervient lorsque le désaccord porte : 1o Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d’affaires, déterminé selon un mode réel d’imposition ; 2o Sur les conditions d’application des régimes d’exonération ou d’allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvelles, à l’exception de la qualification des dépenses de recherche mentionnées au II de l’article 244 quater B et au I de l’article 244 quater B bis» du code général des impôts ; 3o Sur l’application du 1o du 1 de l’article 39 et du d de l’article 111 du même code relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du résultat des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l’article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l’article 54 quater du même code ; 4o Sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d’intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée, en application du 6o et du 1 du 7o de l’article 257 du même code. II. — Dans les domaines mentionnés au I, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d’être pris en compte pour l’examen de cette question de droit. Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, la commission peut se prononcer sur le caractère anormal d’un acte de gestion, sur le principe et le montant des amortissements et des provisions ainsi que sur le caractère de charges déductibles ou d’immobilisation. ».

3. Il résulte de l’instruction que le différend entre la société Persimo et l’administration fiscale a été soumis à la commission prévue à l’article L. 59 A du livre des procédures fiscales précité, qui, aux termes des débats conduits devant elle, a rendu un avis, le 29 novembre 2022 dans lequel elle se prononce sur la répartition à retenir entre la valeur du terrain et celle des constructions qui y ont été édifiées pour trois biens immobiliers détenus par la société Persimo à Aix-en-Provence, Paris et Mérignac, cette répartition constituant un des points du différend opposant la société requérante à l’administration fiscale. La société Persimo soutient que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires de Paris ne s’est pas prononcée sur une question de fait qui lui avait été soumise, ce qui rendrait son avis irrégulier. Cette circonstance, à la supposer établie, demeure cependant sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition suivie, le différend opposant la société requérante ayant bien été soumis à la commission prévue à l’article L. 59 A du livre des procédures fiscales et cette dernière ayant, au terme d’un débat contradictoire, rendu un avis sur ce différend. Le moyen soulevé par la société Persimo doit, par suite, être écarté.

4. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…) ».

5. Il résulte de l’instruction que dans la proposition de rectification du 2 février 2021 adressée à la société Persimo, l’administration fiscale a indiqué la nature des rectifications envisagées, le montant de ces dernières, les impôts et taxes concernés et les années d’imposition. L’administration fiscale a, en outre, indiqué, pour chacun des biens immobiliers concernés, la méthode à laquelle elle avait recouru pour remettre en cause la ventilation entre le prix du terrain et celui des constructions pratiquée par la société requérante et indiqué le mode de calcul des rectifications opérées sur les amortissements qu’elle considérait comme excessifs. Elle a également précisé les éléments de comparaison sur lesquels elle s’était appuyée pour remettre en cause cette ventilation pour les biens immobiliers détenus par la société Persimo et situés à Aix-en-Provence, Paris et Mérignac. Ces motifs étaient suffisamment explicites pour permettre au contribuable d’engager une discussion contradictoire avec l’administration et présenter utilement ses observations. Il en résulte que le moyen soulevé par la société Persimo tiré de l’insuffisante motivation de cette proposition de rectification doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

6. Aux termes de l’article 39 du code général des impôts, applicable en matière d’impôt sur les sociétés en vertu de l’article 209 du même code : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (…) notamment : (…) / 2° (…) les amortissements réellement effectués par l’entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d’après les usages de chaque nature d’industrie, de commerce ou d’exploitation (…) ». Aux termes de l’article 38 quinquies de l’annexe III au même code : « 1. Les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d’origine. / Cette valeur d’origine s’entend : / a. Pour les immobilisations acquises à titre onéreux, du coût d’acquisition, c’est-à-dire du prix d’achat minoré des remises, rabais commerciaux et escompte de règlement obtenus et majorés des coûts directement engagés pour la mise en état d’utilisation du bien et des coûts d’emprunt dans les conditions prévues à l’article 38 undecies ». Aux termes de l’article 38 sexies de l’annexe III au même code : « La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les terrains (…) donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du 1 de l’article 39 du code général des impôts ». Il résulte de ces dispositions, d’une part, que la valeur d’origine servant de référence à l’inscription en immobilisation d’un bien acquis à titre onéreux est constituée du prix d’achat, le cas échéant majoré des coûts directement engagés pour la mise en état d’utilisation du bien et, d’autre part, que les immobilisations qui ne se déprécient pas avec le temps, comme les terrains, ne donnent pas lieu à amortissement. Il en est ainsi des terrains d’assiette des immeubles bâtis, même si ces derniers occupent toute la superficie de ces terrains.

7. Lorsque l’administration remet en cause la répartition, au sein du bilan d’un contribuable, entre les valeurs retenues respectivement pour un terrain et pour une construction édifiée sur ce terrain, en invoquant l’insuffisance de la valeur retenue pour le terrain, il lui appartient d’établir l’insuffisance de cette valeur. Elle doit, pour déterminer la valeur du terrain, se fonder prioritairement sur des comparaisons reposant sur des transactions réalisées sur des terrains nus et à des dates proches de celle de l’entrée du bien au bilan du contribuable. Ces terrains doivent être situés dans la même zone géographique que ce bien et présenter des droits à construire similaires. A défaut, l’administration peut évaluer la valeur de la construction à partir de son coût de reconstruction à la date de son entrée au bilan, en lui appliquant, le cas échéant, les abattements nécessaires pour prendre en compte sa vétusté et son état d’entretien.

8. Lorsqu’elle ne peut appliquer aucune des deux méthodes précédentes, notamment pour les immeubles les plus anciens, l’administration peut s’appuyer sur des données comptables issues du bilan d’autres contribuables pour déterminer des taux moyens relatifs aux parts respectives du terrain et de la construction et les appliquer ensuite à la valeur globale de l’immeuble en litige à sa date d’entrée au bilan. Elle doit, en ce dernier cas, se fonder sur un échantillon pertinent reposant sur un nombre de données significatif, portant sur des immeubles présentant des caractéristiques comparables s’agissant de la localisation, du type de construction, de l’état d’entretien et des possibilités éventuelles d’agrandissement. Seuls peuvent être retenus des immeubles entrés au bilan des entreprises servant de termes de comparaison à des dates proches de celle de l’entrée au bilan de l’immeuble en litige.

9. Il est loisible au contribuable de démontrer soit que le choix de la méthode retenue par l’administration ou sa mise en œuvre sont erronés au regard des principes ainsi définis, soit de justifier l’évaluation qu’il a retenue en se référant à d’autres données que celles qui lui sont opposées par l’administration.

En ce qui concerne le bien situé à Aix-en-Provence :

10. Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a remis en cause la répartition effectuée par la société requérante entre la valeur du terrain et la valeur des constructions d’un bien acquis par cette dernière le 24 décembre 2015 à Aix-en-Provence, dans la ZAC du Quartier de l’Enfant, en utilisant la méthode évoquée au point 8. Elle a ainsi retenu, à partir de trois termes de comparaison, une valeur du terrain représentant 16,70 % du bien en cause. Ce taux a ensuite été réduit à 15 %, l’administration fiscale ayant suivi l’avis rendu par la commission mentionnée à l’article L. 59 A du livre des procédures fiscale. La société Persimo fait, toutefois, valoir qu’il existait des termes de comparaison s’agissant du prix du terrain à bâtir et produit, à cet égard, trois exemples de transactions intervenues dans la ZAC Quartier de l’Enfant d’Aix-en-Provence où se situe le bien en litige. Elle produit, en outre, une délibération de la métropole Aix-Marseille-Provence du 19 octobre 2017 portant acquisition d’un bien immobilier situé dans la même zone qui fait ressortir une valeur du terrain représentant 9,60 % de l’acquisition. Il résulte, également, de l’instruction que la société Persimo, en retenant le prix moyen au m² du terrain issu des trois termes de comparaison qu’elle produit, appliqué aux conditions financières proposées par une société de promotion immobilière pour des biens immobiliers commercialisés dans la ZAC Quartier de l’Enfant à Aix-en-Provence, fait valoir que la valeur du terrain représente 7 % du prix d’acquisition des biens immobiliers commercialisés par ce promoteur. Dans ces conditions, les données fournies par l’administration fiscale ne sauraient être regardées comme des termes de comparaison pertinents. Par suite, l’administration n’était pas fondée à réintégrer aux résultats imposables de la société Persimo la fraction des dotations aux amortissements pratiqués résultant de la réévaluation des valeurs respectives d’inscription du terrain d’une part, et du bâti, d’autre part. Dans ces conditions, la société Persimo est fondée à demander, à due concurrence, la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de ces exercices, ainsi que des pénalités correspondantes.

En ce qui concerne le bien situé au 6, rue du Général de Larminat à Paris :

11. Il résulte de l’instruction que le service a remis en cause l’évaluation retenue par la société requérante selon laquelle le prix du terrain représentait 15 % du montant de l’acquisition réalisée par elle le 28 janvier 2016 et a retenu, après avis de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d’affaires, un taux de 25 %. Toutefois, ainsi que le fait valoir la société Persimo, deux des biens auxquels fait référence le service sont situés dans le 14ème arrondissement de Paris, à une distance de plus de deux kilomètres du bien en litige situé dans le quartier de Grenelle dans le 15ème arrondissement et ne constituaient ainsi pas des termes de comparaison pertinents. Il résulte, par ailleurs, de l’instruction que les deux autres biens situés dans le 15ème arrondissement auxquels l’administration s’est référée ont une affectation distincte du bien en litige comprenant un unique logement et des bureaux administratifs, le bien situé rue Leblanc comprenant principalement des logements tandis que le bien situé rue Ginoux abritant, quant à lui, un centre de santé. Dans ces conditions, l’administration fiscale n’a pas utilisé des comparables pertinents. Par suite, l’administration n’était pas fondée à réintégrer aux résultats imposables de la société Persimo la fraction des dotations aux amortissements pratiqués résultant de la réévaluation des valeurs respectives d’inscription du terrain d’une part, et du bâti, d’autre part. Dans ces conditions, la société Persimo est fondée à demander, à due concurrence, la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de ces exercices, ainsi que des pénalités correspondantes.

En ce qui concerne le bien situé à Mérignac :

S’agissant de la loi fiscale :

12. Il résulte de l’instruction que, s’agissant du bien détenu par la société Persimo à Mérignac, l’administration fiscale s’est appuyée sur des termes de comparaison issus de transactions réalisées sur des terrains à bâtir situés dans la même zone que le bien immobilier en cause pour opérer les rectifications en litige. Dans ces conditions, compte tenu des termes de comparaison pertinents utilisés par l’administration fiscale, cette dernière rapporte la preuve de l’insuffisance de la valeur du terrain retenue par la société Persimo pour le bien qu’elle détenait à Mérignac.

S’agissant de la doctrine :

13. En l’espèce, la société Persimo ne peut utilement faire valoir, sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales, que la répartition à laquelle elle avait procédé, entre la valeur du terrain et celle des constructions, aboutissant à une valeur du terrain représentant 7,5 % du coût d’acquisition aurait fait l’objet d’une prise de position formelle de l’administration fiscale. Les opérations de contrôle auxquelles elle entend se référer, et qui datent de 2008, ont, en effet, porté sur des biens immobiliers situés à Nantes et

Saint-Nazaire. L’évolution des prix du marché de l’immobilier de bureau depuis 2007 est, par ailleurs, sans incidence sur la pertinence de la méthode sur laquelle s’est appuyé le service pour remettre en cause la répartition entre la valeur du terrain et celui des constructions du bien immobilier de la société Persimo situé à Mérignac en Gironde.

14. Il résulte de tout ce qui précède que la société Persimo est seulement fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés pour les biens situés à Aix-en-Provence et Paris.

Sur les conclusions présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

15. Dans les circonstances de l’espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l’Etat, partie principalement perdante, la somme de 1 800 euros à verser à la société Persimo sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Les bases d’imposition de la société Persimo sont réduites à hauteur de 135 051 euros au titre de l’exercice clos en 2017 et de 69 981 euros au titre de l’exercice clos en 2018.

Article 2 : La société Persimo est déchargée à due concurrence des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2017 et 2018 ainsi que des pénalités correspondantes.

Article 3 : L’Etat versera à la société Persimo une somme de 1 800 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Persimo est rejeté.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié à la société Persimo et à l’administrateur d’Etat chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Île-de-France.

Délibéré après l’audience du 30 septembre 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Le Roux, présidente,

M. Mauget, premier conseiller,

M. Amadori, premier conseiller,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 octobre 2025.

Le rapporteur,

signé

F. MAUGET

La présidente,

signé

M-O. LE ROUX

La greffière,

V. FLUET

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et énergétique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent jugement.