Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 20 juin 2024 et le 31 juillet 2025, M. C… B… et M^me A… B…, représentés par M^e Richert, demandent au tribunal :

de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2019, 2020 et 2021 ;

de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 500 euros au titre de l’article L.761-1 du code de justice administrative ;

de condamner l’Etat aux entiers dépens.

Ils soutiennent que :

- c’est à tort que l’administration fiscale n’a pas admis la déductibilité de la provision au titre de la taxe d’aménagement inscrite en charge au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2021 ;

- l’application de la majoration de 25 % du résultat imposable prévue par les dispositions du 1° du 7 de l’article 158 du code général des impôts pour défaut d’adhésion à un centre de gestion agréé est illégale en application de l’arrêt de la cour européenne des droits de l’homme du 7 décembre 2023 n° 26604/16 Waldner C/France ;

- c’est à tort que l’administration a fait application de la majoration de 40% prévue à l’article 1729 du code général des impôts, dès lors que l’intention délibérée d’éluder l’impôt n’est pas établie.

Par un mémoire en défense, enregistré le 6 janvier 2025, le directeur régional des finances publiques du Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut :

- au non-lieu à statuer à hauteur des sommes de 25 091 euros au titre de l’impôt sur les revenus de l’année 2019, 12 384 euros au titre de l’impôt sur les revenus de l’année 2020 et 11 417 euros au titre de l’impôt sur le revenu de l’année 2021 ;

- au rejet du surplus de la requête.

Le directeur régional des finances publiques du Grand Est et du département du Bas-Rhin fait valoir que :

- la majoration prévue à l’article 158-7 du code général des impôts a été abandonnée ;

- les autres moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Sarah Fuchs Uhl, rapporteure,

- et les conclusions de M. Laurent Guth, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

La société civile de construction-vente (SSCV) La Licorne, dont M^me B… est associée à hauteur de 60%, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2019 au 31 décembre 2021, à l’issue de laquelle une proposition de rectification du 8 décembre 2022 lui a été notifiée. L’administration fiscale a refusé la déductibilité d’une provision inscrite en charge à hauteur de 8 000 euros et l’a réintégrée au résultat fiscal imposable. Par voie de conséquence, le service a réintégré ces sommes aux revenus déclarés par M. et M^me B… et a modifié la catégorie d’imposition des revenus capitaux mobiliers en bénéfices industriels et commerciaux. Parr une proposition de rectification du 13 décembre 2022, en application de l’article 8 du code général des impôts, l’administration fiscale a assujetti M. et M^me B… à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2019 à 2021 et a appliqué la majoration prévue par les dispositions du 1° du 7 de l’article 158 du code général des impôts. En réponse à leurs observations, l’administration, le 16 mars 2023, a maintenu l’intégralité des rectifications. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 30 juin 2023. M. et M^me B… ont formé une réclamation le 7 juillet 2023. Dans le silence de l’administration fiscale, une décision implicite est née à l’issue du délai de six mois. Par la présente requête, ils demandent au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2019, 2020 et 2021.

Sur l’étendue du litige :

Par une décision du 9 décembre 2024, postérieure à l’introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu titre des années 2019, 2020 et 2021, à concurrence d’une somme de 48 892 euros correspondant à l’abandon de l’application du coefficient multiplicateur de 1,25 appliqué conformément aux dispositions de l’article 158-7 du code général des impôts au montant des bénéfices industriels et commerciaux reconstitués des contribuables qui ne sont pas membres d’un centre ou d’un association de gestion agrée. Par suite, il n’y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence de ce dégrèvement.

Sur le surplus des conclusions à fin de décharge

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions supplémentaires :

Aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « 1- Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (…). » Selon l’article 39 du même code : « Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : (…) / 4° les impôts à la charge de l’entreprise, mis en recouvrement au cours de l’exercice ». Enfin aux termes de l’article 302 septies B du même code : « (…) II. Constituent du point de vue fiscal, un élément du prix de revient de l’ensemble immobilier : a) La taxe d’aménagement prévue par les articles L. 331-1 à L. 331-4 du code de l’urbanisme ». Les dispositions précitées du II de l’article 302 septies B du code général des impôts imposent, lorsqu’un immeuble figure dans les stocks d’une entreprise, que la taxe d’aménagement mise à sa charge à raison de cet immeuble vienne en augmentation de son prix de revient, qui constitue en principe la valeur pour laquelle il est inscrit à l’actif. Elles ne s’opposent pas, en revanche, lorsque la taxe d’aménagement est établie après que l’immeuble est sorti de ses stocks, à ce que celle-ci soit déduite en charge de son bénéfice imposable, pourvu que cette déduction intervienne, ainsi que l’exigent les dispositions du 4° du 1 de l’article 39 du code général des impôts, au titre de l’exercice au cours duquel elle a été mise en recouvrement.

D’une part, lorsque le bien immobilier relève, non des immobilisations, mais du stock, et est par suite non amortissable, l’inclusion de la taxe d’aménagement dans le prix de revient du bien décale entièrement l’effet fiscal de la taxe sur le bénéfice de l’exercice de sortie du bien du stock. Par suite, il résulte de l’instruction et des dispositions rappelées au point précédent que la taxe d’aménagement relative aux logements détenus par la société SCCV La Licorne, lesquels figuraient toujours dans son stock au 31 décembre 2021, ne pouvait être inscrite en tant que charge au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2021 dès lors qu’un tel montant viendra en augmentation de son prix de revient au moment de la vente. Par suite, les conclusions tendant à ce que le montant de la taxe d’aménagement puisse être admis en charge au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2021 doivent être rejetées. D’autre part, les requérants ne pouvaient prétendre corriger à la hausse, en y incluant le montant de cette taxe, le prix de revient pour lequel l’ensemble immobilier figurait à l’actif du bilan d’ouverture de son exercice clos en 2021, qui n’était affecté d’aucune erreur dès lors que la taxe d’aménagement n’a été mise en recouvrement qu’en 2022 et que les biens en litige n’étaient pas sortis du stock à cette date ainsi qu’il a été dit précédemment.

En ce qui concerne les pénalités :

Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ». Aux termes de l’article L. 195 du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d’affaires, des droits d’enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration ».

Pour établir l’existence d’un manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.

Pour justifier l’application de la pénalité pour manquement délibéré prévue au a. de l’article 1729 du code général des impôts, l’administration fiscale a retenu, d’une part, que M. et M^me B… ne pouvaient ignorer que les bénéfices réalisés par la société civile de construction et de vente devaient être déclarés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et non des revenus de capitaux mobiliers eu égard au fait qu’ils sont associés, à eux deux, dans dix-neuf sociétés, et sont ainsi réputés avoir la qualité de professionnels de l’immobilier, et ne peuvent ainsi se prévaloir de la méconnaissance de leurs obligations fiscales et d’autre part, que l’écart entre le revenu imposable rehaussé et celui déclaré à tort par les requérants est particulièrement important et répété sur trois années consécutives. En déclarant en tant qu’associés leur quote-part des résultats de la SCCV La Licorne dans la catégorie des revenus capitaux mobiliers, M. et M^me B… ont minoré le montant de leur revenu imposable et ont bénéficié d’un taux allégé.

Les requérants, en se prévalant d’une mauvaise connaissance des règles fiscales applicables, ne contestent pas sérieusement les constations relevées par l’administration fiscale et notamment, s’agissant de M^me B…, sa qualité d’associée au sein de six sociétés civiles de construction et de vente, lui conférant ainsi, si ce n’est des connaissances en la matière, un intérêt à déclarer les revenus générés par ces activités dans la catégorie d’imposition requise.

Au regard de l’ensemble de ces éléments, l’administration établit, que les erreurs déclaratives ne relèvent pas d’une simple incompréhension de la loi fiscale mais d’une volonté manifeste de minorer les revenus imposables, caractérisant à ce titre un manquement délibéré et par suite, le bien-fondé de la pénalité litigieuse.

Sur les dépens :

La présente instance n’ayant donné lieu à aucun dépens, les conclusions présentées par M. et M^me B… sur le fondement de l’article R. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées.

Sur les frais d’instance :

Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l’Etat, qui n’a pas la qualité de partie perdante, verse à M. et M^me B… la somme réclamée au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Il n’y a plus lieu de statuer sur la requête à hauteur du dégrèvement de 48 892 euros prononcé en cours d’instance.

Le surplus de la requête de M. et M^me B… est rejeté.

Le présent jugement sera notifié à M. C… B…, à M^me A… B… et au directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin.

Délibéré après l’audience du 11 février 2026, à laquelle siégeaient :

- M. Jean-Baptiste Sibileau, président de chambre,

- M. Mohammed Bouzar, premier conseiller,

- M^me Sarah Fuchs Uhl, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 30 avril 2026.

La rapporteure,

S. Fuchs Uhl

Le président,

J.-B. Sibileau

Le greffier,

S. Pillet

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,