Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire enregistrés les 20 décembre 2022 et 26 avril 2024, M. A B, représenté par M^e Poussard, doit être regardé comme demandant au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2013 et des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 4 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

— à titre principal, l’administration n’a pas saisi la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires malgré sa demande ;

— l’administration ne lui a pas notifié d’avis d’examen de situation fiscale personnelle, en méconnaissance de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales ;

— à titre subsidiaire, la durée de cet examen a excédé la durée d’un an prévue à l’article L. 12 du même livre ;

— la proposition de rectification est insuffisamment motivée, en violation des articles L. 57 et R. 57-1 de ce livre et de la doctrine BOI-CF-IOR-10-40 n° 80 du 4 octobre 2017 ;

— les demandes de justifications adressées par l’administration ont méconnu l’article L. 16 du même livre ;

— l’administration n’a pas précisé, à l’issue du recours hiérarchique, la nature et le montant des impositions maintenues ou abandonnées ;

Sur le bien-fondé de l’imposition :

— l’administration a inversé la charge de la preuve, en violation de l’article L. 192 du même livre ;

— les rôles des 31 mars et 30 juin 2017 ont été retirés par les rôles du 30 novembre 2018 et la créance laissée à sa charge est donc dépourvue de titre ;

— le rejet par l’administration des justificatifs produits en matière de revenus d’origine indéterminée est injustifié ;

Sur les pénalités :

— la décharge des pénalités est sollicitée en conséquence de la contestation de l’ensemble des impositions mises à sa charge.

Par un mémoire en défense enregistré le 22 juin 2023, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au non-lieu à statuer sur les conclusions de la requête à hauteur d’une somme de 10 093 euros correspondant aux rehaussements notifiés au titre des revenus d’origine indéterminée, et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il fait valoir que :

— un dégrèvement a été prononcé en cours d’instance pour un montant de 10 093 euros sur les rehaussements notifiés au titre des revenus d’origine indéterminée, ce qui rend sans objet le moyen relatif aux impositions ainsi dégrevées ;

— les autres moyens soulevés par le requérant sont inopérants ou infondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique du 3 mars 2025 :

— le rapport de M. Cros ;

— et les conclusions de M^me Duran-Gottschalk, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. B a fait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2012 et 2013, à l’issue duquel l’administration lui a notifié, par une proposition de rectification du 9 août 2016, des rehaussements en matière d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l’année 2013, établis selon la procédure contradictoire dans les catégories des revenus de capitaux mobiliers et des revenus fonciers et selon la procédure de taxation d’office pour les revenus d’origine indéterminée. Le requérant doit être regardé comme demandant au tribunal de prononcer la décharge de ces cotisations supplémentaires, en droits et pénalités.

Sur l’étendue du litige :

2. Par une décision du 22 juin 2023 postérieure à l’introduction de la requête, l’administration a prononcé le dégrèvement partiel en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à la charge de M. B au titre de l’année 2013, à concurrence d’une somme de 10 093 euros correspondant à l’imposition des revenus d’origine indéterminée, mise en recouvrement le 30 novembre 2018. Dès lors, les conclusions du requérant tendant à la décharge de l’imposition litigieuse sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n’y a pas lieu d’y statuer.

Sur le surplus des conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

S’agissant de la notification de l’avis de vérification :

3. Aux termes de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la procédure d’imposition en litige : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’une personne physique au regard de l’impôt sur le revenu () ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise d’un avis de vérification () ».

4. Il incombe à l’administration d’établir que l’avis de vérification prévu par ces dispositions est parvenu en temps utile au contribuable.

5. Il résulte de l’instruction que M. B a été informé de l’engagement d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle par un avis de vérification du 1er avril 2015 qui lui a été adressé par pli recommandé dont il a accusé réception le 8 avril 2015. Par suite, le moyen tiré du défaut de notification d’un tel avis manque en fait.

S’agissant de la durée de l’examen contradictoire de situation fiscale personnelle :

6. Aux termes de l’article L. 12 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la procédure d’imposition en litige : « () Sous peine de nullité de l’imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s’étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l’avis de vérification. / () Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable et, à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l’article L. 16 A. / Elle est également prorogée des trente jours prévus à l’article L. 16 A et des délais nécessaires à l’administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n’a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l’administration () ». Selon l’article L. 16 A du même livre : « Les demandes d’éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d’éclaircissements ou de justifications, l’administration lui adresse une mise en demeure d’avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu’elle souhaite ».

7. D’une part, il résulte de ces dispositions que les délais qu’elles prévoient, impartis au contribuable pour compléter sa réponse à une demande d’éclaircissements ou de justifications, à sa demande ou à la suite d’une mise en demeure de l’administration, et nécessaires à l’administration pour obtenir les relevés de comptes non produits par le contribuable dans le délai imparti, se cumulent en principe, eu égard aux objets différents qu’ils poursuivent, pour le décompte de la durée de prorogation de la période de contrôle d’un an prévue par les dispositions de l’article L. 12 du livre des procédures fiscales. Il en va toutefois différemment lorsque plusieurs de ces délais courent de manière concomitante, le délai d’un an prévu par ces dispositions n’étant alors prorogé qu’à concurrence du nombre de jours pendant lesquels ces délais ne se recouvrent pas.

8. D’autre part, il résulte de ces mêmes dispositions qu’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut normalement s’étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l’avis de vérification. Cependant, lorsque le contribuable n’a pas usé de la faculté de produire ses relevés de compte dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l’administration, ce délai peut être prorogé des délais nécessaires à l’administration pour obtenir les relevés de compte, courant dès le 61ème jour suivant la demande faite au contribuable par l’administration, sauf lorsque le contribuable a produit avant cette date les coordonnées exactes de l’intégralité de ses comptes, auquel cas le point de départ des délais ne court qu’à compter de la date à laquelle l’administration demande aux établissements teneurs de ces comptes que ces relevés lui soient remis. Ce délai de prorogation s’achève lorsque l’administration reçoit le dernier relevé dont elle avait demandé communication.

9. Il résulte de l’instruction que le délai d’un an prévu à l’article L. 12 du livre des procédures fiscales a commencé à courir le 8 avril 2015, date à laquelle M. B a reçu l’avis de vérification. D’une part, il est constant que l’intéressé n’a pas usé de la faculté de produire ses relevés de compte dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l’administration et il ne résulte pas de l’instruction qu’il aurait produit, avant l’expiration de ce délai, les coordonnées exactes de l’intégralité de ses comptes. Dans ces conditions, le délai d’un an a été prorogé des délais nécessaires à l’administration pour obtenir ces relevés de compte. Cette prorogation a couru dès le 61ème jour suivant la demande faite au contribuable par l’administration (8 juin 2015) jusqu’à la date de réception par l’administration du dernier relevé dont elle avait demandé communication aux établissements teneurs de ces comptes (21 janvier 2016). Si le requérant allègue que le dernier exercice du droit de communication par l’administration auprès de ces établissements, le 11 janvier 2016 auprès de la banque LCL, serait tardif, il ne précise pas quelles dispositions auraient été méconnues. Cet argument qui manque en droit ne peut donc être retenu. Par conséquent, le délai d’un an a été prorogé de 227 jours pour ce motif (du 8 juin 2015 au 21 janvier 2016). D’autre part, il résulte de l’instruction que ce délai d’un an a bénéficié d’une seconde prorogation, d’une durée de 30 jours, du fait de la mise en demeure du 24 juin 2016 adressée par l’administration à M. B afin de compléter sa réponse insuffisante à la demande d’éclaircissements ou de justifications qui lui avait été adressée par lettre du 11 avril précédent. Ces deux prorogations de 227 et 30 jours se cumulent dès lors qu’elles ne se chevauchent pas. Il s’ensuit que le délai d’un an expirait le 21 décembre 2016 (8 avril 2015 + 1 an + 257 jours de prorogation). L’administration soutient sans être contredite que la proposition de rectification du 9 août 2016 a été notifiée à M. B le 12 août 2016. Le délai d’un an n’était pas expiré à cette date. Par suite, le requérant n’est pas fondé à soutenir que l’article L.12 précité aurait été méconnu.

S’agissant des demandes de justifications :

10. D’une part, le deuxième alinéa de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales permet à l’administration, en vue d’établir l’impôt sur le revenu, de demander au contribuable des justifications sur tous les éléments servant de base à la détermination du revenu foncier.

11. D’autre part, le troisième alinéa du même article permet à l’administration de demander au contribuable des justifications lorsqu’elle a réuni des éléments permettant d’établir que l’intéressé peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d’au moins 150 000 euros.

12. Il résulte de l’instruction que, par une lettre du 11 avril 2016, l’administration a demandé à M. B d’apporter des justifications sur deux points : les dépenses déduites de ses revenus fonciers et les crédits financiers sur ses comptes bancaires. S’agissant des revenus fonciers, la demande de justifications était fondée sur les dispositions du deuxième alinéa de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales, lesquelles n’exigent pas, contrairement à ce que soutient le requérant, que l’administration démontre avoir préalablement réuni des éléments permettant d’établir qu’il avait pu avoir des revenus plus importants que ceux qu’il avait déclarés. Le moyen manque donc en droit. S’agissant des crédits financiers sur les comptes bancaires, en revanche, cette condition s’applique en vertu du troisième alinéa du même article. Toutefois, il ressort de la lettre du 11 avril 2016 que l’administration avait réuni des éléments démontrant qu’au titre de l’année 2013, le total des crédits sur les relevés des différents comptes bancaires de M. B, déduction faite des virements de compte à compte, excédait ses revenus déclarés d’au moins 150 000 euros (600 598 euros contre 338 180 euros, soit une discordance de 262 418 euros). Le requérant ne conteste pas ces éléments. Par suite, il n’est pas fondé à soutenir que les demandes de justifications auraient méconnu l’article L. 16 précité.

S’agissant de la motivation de la proposition de rectification :

13. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ». Selon l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition () ».

14. Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base d’imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. Le caractère suffisant de la motivation d’une proposition de rectification doit être apprécié distinctement par chef de redressement.

15. Contrairement à ce que soutient M. B, la proposition de rectification du 9 août 2016 indique de façon suffisamment précise, en page 11, les motifs pour lesquels l’administration a remis en cause la déductibilité des dépenses de réparation, d’entretien et d’amélioration de ses revenus fonciers au titre de l’année 2013, en relevant que l’intéressé avait fourni une réponse insuffisante à la demande d’éclaircissements ou de justifications du 11 avril 2016 et n’avait pas apporté davantage d’éléments à la suite de la mise en demeure du 24 juin suivant et n’avait, ainsi, pas justifié de la nature et de la réalité des travaux réalisés ni de la réalité des paiements de ces dépenses. La proposition de rectification mentionne également, pour chaque immeuble, le montant des dépenses non justifiées dont la déduction a été remise en cause. Dès lors, cette proposition de rectification, qui permettait au contribuable de formuler utilement ses observations, est suffisamment motivée. Elle n’avait pas à identifier chaque facture en cause ni chaque motif propre de rejet puisque ce rejet est précisément fondé, pour l’ensemble des dépenses, sur le même motif tiré de l’absence de justificatifs et notamment de factures. Par suite, l’exigence de motivation prévue par les articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales n’a pas été méconnue. Enfin, M. B ne peut utilement se prévaloir de la doctrine fiscale BOI-CF-IOR-10-40 pour contester la motivation de la proposition de rectification.

S’agissant de l’absence de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires :

16. Aux termes de l’article L. 59 du livre des procédures fiscales : « Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l’administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l’avis () de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires () ». Selon l’article L. 59 A du même livre : « I. – La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires intervient lorsque le désaccord porte : / 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d’affaires, déterminé selon un mode réel d’imposition () ».

17. Lorsque l’administration s’abstient, malgré la demande du contribuable, de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires d’un différend relevant de la compétence de cette dernière, la procédure d’imposition est entachée d’une irrégularité qui justifie la décharge des impositions correspondantes. Le défaut de saisine de la commission n’entache pas d’irrégularité la procédure d’imposition lorsque le désaccord opposant l’administration au contribuable ne relève pas de la compétence de la commission.

18. Il résulte de l’instruction que la proposition de rectification du 9 août 2016 portait sur les revenus d’origine indéterminée, les revenus de capitaux mobiliers et les revenus fonciers. Il est constant que l’administration n’a pas saisi la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires malgré la demande de M. B. Toutefois, la commission n’étant pas compétente en matière de revenus de capitaux mobiliers ni de revenus fonciers, ce défaut de saisine est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition de ces deux catégories de revenus. Par ailleurs, l’ensemble des rectifications en matière de revenus d’origine indéterminée ont fait l’objet du dégrèvement mentionné au point 2, de sorte que le moyen tiré du défaut de saisine de la commission est devenu sans objet et, par suite, inopérant concernant cette catégorie de revenus. Il s’ensuit que ce moyen doit être écarté dans tous les cas.

S’agissant de l’information sur les rectifications abandonnées ou maintenues :

19. M. B soutient que l’administration ne lui a pas indiqué, à l’issue du recours hiérarchique, la nature et le montant des impositions maintenues et de celles qui ont été abandonnées, le privant ainsi de la possibilité de se défendre utilement. Toutefois, il ne précise pas quelles dispositions législatives ou réglementaires auraient été méconnues. Dès lors, le moyen n’est pas assorti de précisions suffisantes pour permettre au tribunal d’en apprécier le bien-fondé. En tout état de cause, le compte rendu de recours hiérarchique du 9 décembre 2016 comprend une annexe de six pages précisant les rectifications maintenues en matière de revenus de capitaux mobiliers, de revenus fonciers et de revenus d’origine indéterminée, ainsi que leurs nouvelles conséquences financières, ce qui permettait à M. B d’en déduire les rectifications abandonnées. L’intéressé ne précise pas en quoi ce document aurait été insuffisant ni quelles informations auraient été manquantes. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé de l’imposition :

S’agissant de la charge de la preuve :

20. Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : « Lorsque l’une des commissions visées à l’article L. 59 est saisie d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l’administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d’office à l’issue d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 ».

21. Par ailleurs, aux termes de l’article 28 du code général des impôts : « Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété ». Selon le I de l’article 31 du même code : " Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d’entretien effectivement supportées par le propriétaire ; / () b) Les dépenses d’amélioration afférentes aux locaux d’habitation, à l’exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d’agrandissement () ".

22. Les dépenses mentionnées au I de l’article 31 du code général des impôts précité ne peuvent être déduites du revenu foncier brut que dans la mesure où, notamment, les charges alléguées sont dûment justifiées, se rapportent à des immeubles dont les revenus sont imposables dans la catégorie des revenus fonciers, sont effectivement supportées par le propriétaire et sont engagées en vue de l’acquisition ou de la conservation du revenu. Les dépenses de réparation, d’entretien ou d’amélioration doivent notamment, pour être admises en déduction, avoir été effectuées par le propriétaire et réellement payées au cours de l’année d’imposition. Il appartient au contribuable de justifier de la réalité, de la consistance et, par suite, du caractère déductible de ces charges en produisant des pièces justificatives, qui sont constituées de factures, de plans, de photographies et de tous autres éléments permettant d’établir avec précision la nature, le montant et la réalité de la charge supportée.

23. Contrairement à ce que soutient M. B, il lui appartient de justifier du caractère déductible de ses charges en matière de revenus fonciers et notamment des dépenses de réparation, d’entretien et d’amélioration qu’il a déduites de ses revenus fonciers au titre de l’année 2013. Cette preuve n’est pas apportée en l’espèce. Par suite, le moyen tiré de la violation des dispositions de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales doit être écarté.

S’agissant du moyen tiré du « montant de la créance fiscale alléguée » :

24. Il résulte de l’instruction que les deux avis d’imposition émis les 16 mars et 17 juin 2017, qui procèdent des rôles mis en recouvrement les 31 mars et 30 juin 2017, correspondent à l’imposition des revenus de capitaux mobiliers et des revenus fonciers, alors que les deux avis d’imposition émis le 19 novembre 2018, qui se rapportent aux rôles complémentaires mis en recouvrement le 30 novembre 2018, portent sur l’imposition des revenus d’origine indéterminée. Dès lors, il ne s’agit pas de deux impositions successives des mêmes revenus. D’ailleurs, seule l’imposition des revenus d’origine indéterminée a fait l’objet d’un dégrèvement prononcé en cours d’instance, ainsi qu’il a été dit au point 2. Dans ces conditions, M. B n’est pas fondé à soutenir que les deux rôles mis en recouvrement les 31 mars et 30 juin 2017, relatifs aux revenus de capitaux mobiliers et aux revenus fonciers, auraient été retirés par les deux rôles complémentaires mis en recouvrement le 30 novembre 2018 en matière de revenus d’origine indéterminée, ni que la créance laissée à sa charge serait « dépourvue de titre ».

S’agissant des justificatifs en matière de revenus d’origine indéterminée :

25. M. B ne peut utilement soutenir que le rejet par l’administration des justificatifs qu’il a produits en matière de revenus d’origine indéterminée serait injustifié, dès lors que l’imposition de ces revenus a fait l’objet du dégrèvement mentionné au point 2.

En ce qui concerne les pénalités :

26. M. B, qui se borne à solliciter la décharge des pénalités en conséquence de sa contestation des impositions mises à sa charge, ne soulève aucun moyen propre à l’encontre des pénalités.

27. Il résulte de tout ce qui précède que M. B n’est pas fondé à demander la décharge, en droits et pénalités, des impositions litigieuses restant à sa charge après le dégrèvement prononcé en cours d’instance.

Sur les frais liés au litige :

28. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme demandée à ce titre par M. B.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. B à concurrence de la somme de 10 093 euros correspondant au dégrèvement partiel prononcé par l’administration le 22 juin 2023.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques du Var.

Délibéré après l’audience du 3 mars 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Bernabeu, présidente,

M. Riffard, premier conseiller,

M. Cros, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 mars 2025.

Le rapporteur,

Signé

F. CROS

La présidente,

Signé

M. BERNABEU

La greffière,

Signé

G. BODIGER

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

Et par délégation,

La greffière.