Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 6 juillet 2023 et 16 janvier 2025, la société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) les services d’Emilie, représentée par la société d’avocats CMS Francis Lefebvre, demande au tribunal :

1°) de prononcer la restitution d’un montant de 555 999 euros de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) au titre de la période du 1er janvier 2020 au 31 décembre 2021 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les dépens de l’instance.

Elle soutient que :

- elle fournit, au sens des I et II de l’article 86 de l’annexe III au code général des impôts, des prestations de services à la personne qui, bien qu’exercées en « mode mandataire », sont éligibles aux taux réduits de 5,5 % et 10 % prévus au D de l’article 278-0-bis et au i de l’article 279 du code général des impôts ;

- ces dispositions doivent être interprétées à l’aune de celles du code du travail relatives aux activités de services à la personne ;

- elle fournit une prestation accessoire de celles réalisées au domicile du particulier employeur ;

- l’application d’un taux de TVA différent pour l’exercice de l’activité de services à la personne en « mode mandataire » méconnaît le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée au regard du jeu de la concurrence dégagé en droit de l’Union européenne ;

- une directive européenne ne peut servir de fondement à une interprétation « contra legem » du droit national ni conduire à écarter l’application de dispositions du droit national afin de créer des obligations à l’égard d’un contribuable ;

- à titre subsidiaire, si l’interprétation de l’article 86 de l’annexe III au code général des impôts défendue par l’administration fiscale devait être retenue, elle serait fondée à se prévaloir de l’exception d’illégalité du décret du 17 juin 2013 fixant la liste des activités de services à la personne éligibles aux taux réduits de taxe sur la valeur ajoutée, dont cet article est issu, dès lors que le législateur a entendu lier le bénéfice de la taxe sur la valeur ajoutée au taux réduit et la réduction d’impôt sur le revenu prévue à l’article 199 sexdecies du code général des impôts, et que le i de l’article 279, modifié par la loi n° 2010-853 du 23 juillet 2010, renvoie à un décret pour la fixation de la liste « des associations, des entreprises ou des organismes déclarés en application de l’article L. 7232-1-1 » et non pour réduire la liste des prestations éligibles au taux réduit.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 12 janvier 2024 et 15 avril 2025, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la SASU les services d’Emilie ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 2 mai 2025, la clôture de l’instruction a été fixée au 29 mai 2025.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée modifiée ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code du travail ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Benoit, première conseillère,

- les conclusions de M. Le Vaillant, rapporteur public,

- les observations de M^e Brun, représentant la SASU les services d’Emilie, et celles de M. A…, gérant de la SASU les services d’Emilie.

Considérant ce qui suit :

1. La SASU les services d’Emilie exploite une agence franchisée du réseau « Petit-Fils », spécialisée dans le service à la personne, notamment des prestations d’entretien de la maison et de travaux ménagers, et d’assistance des personnes âgées dans les actes quotidiens de la vie. Par une réclamation du 14 décembre 2022, elle a sollicité la restitution d’une partie de la TVA résultant de l’application à ses prestations d’un taux de 20 % pour la période du 1er janvier 2020 au 31 décembre 2021, au lieu des taux réduits de 5,5 % et 10 % dont elle a réclamé l’application. Cette réclamation ayant été rejetée le 15 mai 2023, la SASU les services d’Emilie demande au tribunal de prononcer la restitution de la différence entre le montant des droits qu’elle acquittés pour cette période, et ceux résultant de l’application, selon la prestation en cause, du taux de 5,5 % ou de 10 %, pour un montant total de 555 999 euros.

Sur les conclusions à fin de restitution :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

2. Aux termes de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s’étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition, en démontrant son caractère exagéré. / Il en est de même lorsqu’une imposition a été établie d’après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable (…) ». Les droits de TVA collectée acquittés par la SASU les services d’Emilie ayant été liquidés sur la base de ses déclarations, elle supporte la charge de la preuve du caractère exagéré de l’imposition.

En ce qui concerne les taux applicables de taxe sur la valeur ajoutée :

3. De première part, aux termes de l’article 98 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, modifiée par la directive 2009/47/CE du 5 mai 2009 : « 1. Les Etats membres peuvent appliquer soit un, soit deux taux réduits. / 2. Les taux réduits s’appliquent uniquement aux livraisons de biens et aux prestations de services des catégories figurant à l’annexe III. / (…) ». Parmi les livraisons de biens et prestations de services mentionnées à l’annexe III, figurent : « 20. les services de soins à domicile, tels que l’aide à domicile et les soins destinés aux enfants, aux personnes âgées, aux personnes malades ou aux personnes handicapées ; / (…) ». Les services de soins à domicile visés par ces dispositions sont les services de nature non médicale rendus à domicile qui ont pour objet la satisfaction de besoins de la vie courante étroitement liés à la santé et au bien-être des personnes, ainsi que les services qui visent à répondre à des besoins spécifiques des personnes dépendantes ou fragiles.

4. De deuxième part, aux termes de l’article L. 7231-1 du code du travail : « Les services à la personne portent sur les activités suivantes : / (…) / 2° L’assistance aux personnes âgées, aux personnes handicapées ou aux autres personnes qui ont besoin d’une aide personnelle à leur domicile ou d’une aide à la mobilité dans l’environnement de proximité favorisant leur maintien à domicile ; / 3° Les services aux personnes à leur domicile relatifs aux tâches ménagères ou familiales ». Aux termes de l’article L. 7232-1 du même code : « Toute personne morale ou entreprise individuelle qui exerce les activités de service à la personne mentionnées ci-dessous est soumise à agrément délivré par l’autorité compétente suivant des critères de qualité : / (…) / 2° Les activités relevant du 2° de l’article L. 7231-1 (…) ». Aux termes de l’article L. 7232-1-1 de ce code, dans sa rédaction applicable au présent litige : « A condition qu’elle exerce son activité à titre exclusif, toute personne morale ou entreprise individuelle qui souhaite bénéficier des 1° et 2° de l’article L. 7233-2 et de l’article L. 7233-3 déclare son activité auprès de l’autorité compétente dans des conditions et selon des modalités prévues par décret en Conseil d’Etat ». L’article L. 7232-6 du même code dispose que : Les personnes morales ou les entreprises individuelles mentionnées aux articles L. 7232-1, L. 7232-1-1 (…) peuvent assurer leur activité selon les modalités suivantes : / 1° Le placement de travailleurs auprès de personnes physiques employeurs ainsi que, pour le compte de ces dernières, l’accomplissement des formalités administratives et des déclarations sociales et fiscales liées à l’emploi de ces travailleurs ; / 2° Le recrutement de travailleurs pour les mettre, à titre onéreux, à la disposition de personnes physiques. (…) ; / 3° La fourniture de prestations de services aux personnes physiques ». Aux termes de l’article L. 7233-1 de ce code, relatif aux dispositions financières : « La personne morale ou l’entreprise individuelle qui assure le placement de travailleurs auprès de personnes physiques employeurs ou qui, pour le compte de ces dernières, accomplit des formalités administratives et des déclarations sociales et fiscales liées à l’emploi de ces travailleurs peut demander aux employeurs une contribution représentative de ses frais de gestion ». L’article L. 7233-2 du même code, dans sa rédaction applicable au présent litige : « La personne morale ou l’entreprise individuelle déclarée qui exerce, à titre exclusif, une activité de services à la personne rendus aux personnes physiques bénéficie : / 1° Du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée sous les conditions prévues au i de l’article 279 du code général des impôts (…) ».

5. De troisième part, aux termes de l’article 278 du code général des impôts : « Le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée est fixé à 20 % ». Aux termes de l’article 278-0 bis du même code  : « La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,5 % en ce qui concerne : / (…) / D.-Les prestations de services exclusivement liées aux gestes essentiels de la vie quotidienne des personnes handicapées et des personnes âgées dépendantes qui sont dans l’incapacité de les accomplir, fournies par des (…) des entreprises ou des organismes déclarés en application de l’article L. 7232-1-1 du code du travail, dont la liste est fixée par décret, à titre exclusif ou à titre non exclusif pour celles qui bénéficient d’une dérogation à la condition d’activité exclusive selon l’article L. 7232-1-2 du même code / (…) ». Aux termes de l’article 279 de ce code : «  La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 10 % en ce qui concerne : / (…) / i Les prestations de services fournies à titre exclusif, ou à titre non exclusif pour celles qui bénéficient d’une dérogation à la condition d’activité exclusive selon l’article L. 7232-1-2 du code du travail, par des associations, des entreprises ou des organismes déclarés en application de l’article L. 7232-1-1 du même code, et dont la liste est fixée par décret / (…) ». Aux termes de l’article 86 de l’annexe III du code général des impôts : « I. – Les activités de services à la personne soumises au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée prévu à l’article 278-0 bis du code général des impôts en application des dispositions du D du même article sont les suivantes : / 1° Assistance aux personnes âgées ou aux personnes qui ont besoin d’une aide personnelle à leur domicile, à l’exclusion d’actes de soins relevant d’actes médicaux / (…) / 3° Assistance aux personnes handicapées (…) ; / (…) / 4° Prestation de conduite du véhicule personnel des personnes dépendantes (…) ; / (…) / 6° Accompagnement des personnes âgées ou handicapées dans leurs déplacements en dehors de leur domicile (promenades, transport, actes de la vie courante). / II. – Les activités de services à la personne soumises au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée prévu à l’article 279 du code précité en application des dispositions du i du même article sont les suivantes : / 1° Entretien de la maison et travaux ménagers ; / (…) / 6° Préparation de repas à domicile, y compris le temps passé aux commissions ; / (…) / 9° Livraison de courses à domicile ; / (…) / 11° Assistance administrative à domicile ; / 12° Accompagnement des enfants dans leurs déplacements en dehors de leur domicile (promenades, transport, actes de la vie courante) / (…) ».

6. Il résulte de l’ensemble de ces dispositions, qui doivent nécessairement être interprétées à la lumière de l’article 98 de la directive du 28 novembre 2006 et de son annexe III précités, que, parmi les prestations de services réalisées au domicile des particuliers par les entreprises de services à la personne qui sont, soit soumises à agrément en application des dispositions de l’article L. 7232-1 du code du travail, soit déclarées en application des dispositions de l’article L. 7232-1-1 du même code, bénéficiant des taux réduits de 5,5 % et 10 % de taxe sur la valeur ajoutée, ne figure pas la prestation consistant à placer des travailleurs auprès de personnes physiques employeurs ainsi que, pour le compte de ces dernières, à accomplir des formalités administratives et des déclarations sociales et fiscales liées à l’emploi de ces travailleurs. En outre, le bénéfice de ces taux réduits de taxe sur la valeur ajoutée ne saurait s’appliquer à une prestation accessoire de placement de travailleur étroitement liée à une prestation principale d’aide à la personne lorsque cette dernière est exécutée par l’employé d’une personne physique, et que, par conséquent, elle n’est pas elle-même le fait d’une entreprise déclarée ou agréée en application des mêmes dispositions du code du travail.

7. Il appartient au juge de l’impôt d’apprécier, au vu de l’instruction, si les recettes réalisées par le contribuable entrent dans le champ d’application de l’un ou l’autre des taux réduits de la taxe sur la valeur ajoutée ou dans celui du taux normal de cette taxe, eu égard aux conditions dans lesquelles sont effectuées ses opérations.

8. Il résulte de l’instruction que la SASU les services d’Emilie est déclarée en application des dispositions précitées de l’article L. 7232-1-1 du code du travail et titulaire d’un agrément en application des dispositions précitées de l’article L. 7232-1 du même code. Tant le récépissé de déclaration qui lui a été délivré le 7 octobre 2019 que l’arrêté du même jour, par lequel le préfet des Yvelines a modifié son agrément, indiquent que la société requérante n’exerce son activité qu’en « mode mandataire ». Elle exerce ainsi une activité de placement de travailleurs auprès de personnes physiques employeurs et accomplit, pour le compte de ses clients, des formalités administratives et des déclarations sociales et fiscales liées à l’emploi de ces travailleurs, au sens des dispositions du 1° de l’article L. 7232-6 du code du travail. L’administration relève sans être contredite que trois types de contrats sont utilisés dans le réseau « Petit-Fils », à savoir un mandat de gestion conclu avec le particulier-employeur, client de la société requérante, afin qu’elle recrute en son nom et pour son compte un intervenant réalisant à domicile des prestations de services à la personne, un mandat conclu entre l’intervenant et la société afin d’offrir à ce dernier des possibilités de placement auprès de particuliers-employeurs et un contrat de travail à durée déterminée conclu entre l’intervenant et le particulier. L’administration soutient également, sans être contredite, que les missions de la SASU les services d’Emilie sont énumérées de manière exhaustive par le mandat de gestion et se limitent à des prestations de prospection et administratives, aucune prestation au domicile de l’employeur par la société n’étant prévue. Ainsi, la société requérante n’apporte pas la preuve, qui lui incombe, de ce qu’elle accomplirait des prestations au domicile de ses clients, notamment en ce qui concerne l’évaluation de leurs besoins à l’occasion d’une visite de leur domicile, et le contrôle sur place des conditions d’exécution de la mission de l’auxiliaire de vie. Ainsi que le fait valoir l’administration sans être contredite, la SASU les services d’Emilie ne justifie pas disposer d’employés affectés à ces tâches. La documentation commerciale de « Petit-Fils », qui n’a pas la valeur d’un document contractuel, n’évoque d’ailleurs qu’une visite d’évaluation des besoins à domicile, ainsi que la sélection et la présentation de l’auxiliaire de vie. Enfin, la prestation de garde-malade ayant fait l’objet d’une convention entre la SASU les services d’Emilie et la caisse primaire d’assurance maladie des Yvelines le 22 avril 2016 n’est pas au nombre des activités déclarées qui sont énumérées dans le récépissé délivré le 7 octobre 2019 par le préfet des Yvelines.

9. Il résulte de ce qui précède que la SASU les services d’Emilie est mandatée par son client pour rechercher un intervenant à domicile et réaliser les tâches administratives liées à l’emploi de ce salarié, ce dernier donnant également mandat à la société pour percevoir sa rémunération pour son compte. Ses prestations ne peuvent être qualifiées d’accessoires aux tâches exclusivement accomplies par le salarié du particulier employeur et le service qu’elle facture concerne donc exclusivement des prestations de gestion administrative. Exerçant son activité exclusivement en « mode mandataire », la SASU les services d’Emilie ne saurait prétendre à l’application des taux réduits de taxe sur la valeur ajoutée prévus par les dispositions précitées du D de l’article 278-0 bis et du i de l’article 279 du code général des impôts, et de l’article 86 de l’annexe III audit code, sans qu’il soit besoin de se référer aux travaux préparatoires à leur adoption pour lever une difficulté d’interprétation.

10. Par ailleurs, les dispositions précitées du code général des impôts ne méconnaissent pas les dispositions de l’article 98 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, dans sa version issue de la directive 2009/47/CE du 5 mai 2009. Par suite, la SASU les services d’Emilie n’est pas fondée à soutenir que les autorités nationales retiennent une interprétation « contra legem » des dispositions de cette directive.

11. Enfin, la prestation fournie par la société requérante étant de nature différente de celles prévues par les 2° et 3° de l’article L. 7232-6 du code du travail, celle-ci n’est pas fondée à soutenir que l’administration aurait méconnu le principe du droit de l’Union européenne de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée au regard du jeu de la concurrence.

En ce qui concerne l’exception d’illégalité du décret du 17 juin 2013 fixant la liste des activités de services à la personne éligibles aux taux réduits de taxe sur la valeur ajoutée :

12. L’article 279 du code général des impôts, dans sa rédaction issue du 3° du III de l’article 31 de la loi n° 2010-853 du 23 juillet 2010 relative aux réseaux consulaires, au commerce, à l’artisanat et aux services, réserve le bénéfice du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée aux prestations de services fournies par des associations, des entreprises ou des organismes déclarés en application de l’article L. 7232-1-1 du code du travail, et dont la liste est fixée par décret. Ces dispositions ont ainsi expressément prévu que, parmi les activités de services à la personne fournies par des entreprises déclarées en application de l’article L. 7232-1-1 du code du travail, seules celles figurant sur la liste fixée par décret entreraient dans le champ d’application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée. La société requérante n’invoque pas utilement l’intention du législateur pour soutenir que la réduction de la liste des prestations éligibles au taux réduit par le décret du 17 juin 2013, fixant la liste des activités de services à la personne éligibles aux taux réduits de taxe sur la valeur ajoutée, serait dépourvue d’habilitation législative. Enfin, il ne résulte d’aucune disposition, non plus que d’aucun principe, que le bénéfice du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée devrait être lié au crédit d’impôt prévu à l’article 199 sexdecies du code général des impôts, alors au demeurant qu’il est constant que cet avantage fiscal bénéficie aux employeurs particuliers clients de la SASU les services d’Emilie et non à celle-ci. La requérante n’est donc pas fondée à exciper de l’illégalité du décret du 17 juin 2013, dont sont issues les dispositions précitées de l’article 86 de l’annexe III au code général des impôts.

13. Il résulte de tout ce qui précède que la SASU les services d’Emilie n’est pas fondée à demander la restitution des sommes correspondant à la TVA qu’elle estime avoir acquittée à tort.

Sur les conclusions relatives aux frais d’instance :

14. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que demande la SASU les services d’Emilie au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

15. La présente instance ne comporte pas de dépens. Les conclusions présentées par la SASU les services d’Emilie sur le fondement des dispositions de l’article R. 761-1 du code de justice administrative doivent, dès lors, être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SASU les services d’Emilie est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée unipersonnelle les services d’Emilie et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines.

Délibéré après l’audience du 6 novembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Mauny, président,

M^me Benoit, première conseillère,

M. Lutz, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 novembre 2025.

La rapporteure,

Signé

C. Benoit

Le président,

Signé

O. MaunyLa greffière,

Signé

C. Benoit-Lamaitrie

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent jugement.