TRIBUNAL

JUDICIAIRE

DE [Localité 11] [1]

[1]

Expéditions

exécutoires

délivrées le :

■

9ème chambre 1ère section

N° RG 23/07772

N° Portalis 352J-W-B7H-C2A7I

N° MINUTE :

Contradictoire

Assignation du :

06 juin 2023

JUGEMENT

rendu le 21 mai 2025

DEMANDEURS

Monsieur [K] [R]

[Adresse 3]

[Localité 7]

représenté par M^e Arnaud SOTON, avocat au barreau de PARIS, avocat plaidant, vestiaire #D1512

Monsieur [W] [R]

[Adresse 1]

[Localité 6]

représenté par M^e Arnaud SOTON, avocat au barreau de PARIS, avocat plaidant, vestiaire #D1512

DÉFENDERESSE

DIRECTION RÉGIONALE DES FINANCES PUBLIQUES D’ILE DE FRANCE ET DE [Localité 11]

[Adresse 2]

[Localité 8]

représentée par son inspecteur muni d’un pouvoir spécial

COMPOSITION DU TRIBUNAL

Madame Anne-Cécile SOULARD, Vice-présidente,

Monsieur Patrick NAVARRI,Vice-président,

Madame Marine PARNAUDEAU, Vice-présidente,

assistés de Monsieur Paulin MAGIS, greffier lors des débats et Madame Sandrine BREARD, greffière lors de la mise à disposition.

Décision du 21 Mai 2025

9ème chambre 1ère section

N° RG 23/07772 – N° Portalis 352J-W-B7H-C2A7I

DÉBATS

A l’audience du 02 avril 2025 tenue en audience publique devant Madame Anne-Cécile SOULARD, juge rapporteur, qui, sans opposition des avocats, a tenu seule l’audience, et, après avoir entendu les conseils des parties, en a rendu compte au Tribunal, conformément aux dispositions de l’article 805 du Code de procédure civile.

JUGEMENT

Rendu publiquement par mise à disposition au greffe

Contradictoire

En premier ressort

EXPOSÉ DU LITIGE

La SARL LVK a été constituée par acte du 28 novembre 2016 et a pour objet social l’acquisition et la propriété de tous biens et droits immobiliers destinés à la location nue ou en meublé et éventuellement à l’occupation par un ou plusieurs associés.

Son capital social de 3 876 400 euros est divisé en 38 764 parts d’une valeur nominale de 100 euros répartie entre M. [W] [R] (19 378 parts), Mme [J] [R] (19 378 parts) et M. [K] [R] (8 parts).

Le patrimoine immobilier de la société est composé notamment :

— d’un ensemble de boxes situés au [Adresse 5] à [Localité 12],

— d’un appartement meublé situé à [Localité 10] (29) et d’un appartement meublé situé à [Localité 9] (29) destinés à la location saisonnière,

— de biens immobiliers occupés par M. et Mme [W] [R].

Par acte notarié du 28 décembre 2016, enregistré le18 janvier 2017 au service des impôts des entreprises de [Localité 13] Ouest, M. [W] [R] et Mme [J] [R] née [O] ont donné chacun, à leur fils [K] [R], la nue-propriété de 38 754 parts de la société SARL LVK, soit 99,82 % du capital social.

Les titres transmis ont fait l’objet d’une imposition au titre des droits de mutation à titre gratuit. Les contribuables ont bénéficié de I’exonération partielle de 75 % (dispositif Dutreil) visée à I’article 787 B du Code général des impôts (CGI). Un engagement collectif de conservation des titres de la SARL LVK a été formalisé le 28 novembre 2016 et enregistré le 6 décembre 2016.

Par propositions de rectification du 18 décembre 2020, le service a :

— rectifié la valeur vénale des titres de la SARL LVK,

— et remis en cause l’exonération partielle de 75 %.

Décision du 21 Mai 2025

9ème chambre 1ère section

N° RG 23/07772 – N° Portalis 352J-W-B7H-C2A7I

Les contribuables ont formulé des observations le 10 février 2021 auxquelles l’administration fiscale a répondu le 5 mai 2021 en maintenant les rehaussements proposés.

La commission de conciliation du Finistère a rendu un avis le 20 mai 2022.

Les rehaussements d’impôts ont été mis en recouvrement le 9 novembre 2022 pour un montant de 853 290 euros de droits et 90 449 euros d’intérêts de retard.

Par réclamation du 18 novembre 2022, MM. [W] et [K] [R] ont contesté cette imposition.

Leur réclamation a été rejetée le 16 mai 2023.

Par acte de commissaire de justice en date du 6 juin 2023, MM. [W] et [K] [R] ont assigné l’administration fiscale devant le tribunal judiciaire de Paris.

Demandes et moyens de MM. [W] et [K] [R]

Dans leurs dernières conclusions signifiées le 16 juillet 2024, MM. [W] et [K] [R] (ci-après les consorts [R]) demandent au tribunal de :

« 1 – Annuler la décision du 16 mai 2023 ;

2 – Prononcer la décharge des impositions supplémentaires ;

3 – Mettre à la charge de l’Etat la somme de 6 000 euros en application de l’article 700 du code de procédure civile ;

4 – Condamner l’Etat aux entiers dépens en application de l’article 699 du code de procédure civile. »

Les consorts [R] observent que chacun des boxes a été estimé à 18 000 euros sans tenir compte d’une décote en fonction de l’étage où chaque boxe est situé ou de sa configuration. Ils critiquent le recours à la seule valeur patrimoniale pour estimer ces biens.

Les consorts [R] soutiennent que la location meublée est éligible au dispositif de l’article 787 B du code général des impôts et considèrent que cette éligibilité résulte d’une position claire de l’administration prise dans des affaires antérieures.

Ils affirment que la SARL LVK exerce à titre principal une activité de loueur en meublé professionnel. Ils relèvent que la SARL LVK réalise plus de 50% de son chiffre d’affaires en location meublée.

Demandes et moyens de l’administration fiscale

Dans ses dernières conclusions signifiées le 29 octobre 2024, l’administration fiscale demande au tribunal de rejeter les demandes des consorts [R] et de les condamner aux entiers dépens.

S’agissant de la valeur vénale de la SARL LVK, l’administration fiscale expose que la SARL LVK a pour objet la gestion du patrimoine immobilier qui lui a été apporté par un acte du 28 novembre 2016 et qu’elle est donc fondée à évaluer la SARL LVK selon l’approche patrimoniale qui consiste à prendre en compte la valeur totale actualisée des actifs en déduisant les dettes.

L’administration fiscale fait valoir qu’elle a évalué les 23 boxes situés au [Adresse 5] à [Localité 12] par comparaison avec des transactions antérieures et proches de la donation litigieuse. Elle conteste l’application d’une décote de 30% afin de tenir compte des spécificités de certains boxes.

S’agissant de la remise en cause de l’exonération partielle, l’administration fiscale considère que la location d’un immeuble à usage d’habitation meublé constitue une activité civile, exclue du dispositif du pacte Dutreil, lequel n’est applicable qu’aux activités commerciales.

Elle s’oppose aux arguments des demandeurs selon lesquels l’activité de location meublée constituerait l’activité principale de la SARL LVK.

* * *

Conformément aux dispositions de l’article 455 du code de procédure civile, il sera renvoyé aux dernières écritures des parties pour un plus ample exposé des moyens et arguments venant au soutien de leurs demandes et de leurs défenses.

Le juge de la mise en état a clôturé l’instruction de l’affaire par ordonnance du 8 janvier 2025 et fixé l’affaire pour être plaidée à l’audience tenue en juge rapporteur du 2 avril 2025.

MOTIFS DE LA DÉCISION

1. Sur la valeur vénale des titres de la SARL LVK

Selon l’article 787 B du code général des impôts, les parts ou les actions d’une société ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale transmises par décès ou entre vifs sont, à condition qu’elles aient fait l’objet d’un engagement collectif de conservation présentant certaines caractéristiques et d’un engagement individuel de conservation pendant une durée de quatre ans à compter de l’expiration de l’engagement collectif, exonérées de droits de mutation à titre gratuit, à concurrence de 75 % de leur valeur.

Aux termes de l’article 666 du code général des impôts, les droits proportionnels ou progressifs d’enregistrement et la taxe proportionnelle de publicité foncière sont assis sur les valeurs.

L’article L.17 du livre des procédures fiscales dispose que l’administration des impôts peut rectifier le prix ou l’évaluation d’un bien ayant servi de base à la perception d’une imposition lorsque ce prix ou cette évaluation paraît inférieur à la valeur vénale réelle des biens transmis ou désignés dans les actes ou déclarations et que l’administration est alors tenue d’apporter la preuve de l’insuffisance des prix exprimés et des évaluations fournies dans les actes ou déclarations.

La valeur vénale réelle des titres non cotés doit être appréciée en tenant compte de tous les éléments dont l’ensemble permet d’établir un chiffre aussi proche que possible de celui qu’aurait entraîné le jeu normal de l’offre et de la demande dans un marché réel au jour du fait générateur (Cass. com. 21 mai 1996, n°94-20.517).

En principe, la valeur d’un titre est déterminée en priorité par comparaison avec les transactions sur les titres de la société dans des conditions similaires.

En l’absence de transactions comparables réalisées à une date proche du fait générateur de l’imposition, la valeur résulte de la combinaison de l’approche patrimoniale et de l’approche par la rentabilité.

Toutefois, en présence d’une société qui a pour objet la gestion de son patrimoine, il est admis de privilégier l’approche patrimoniale qui consiste à évaluer la valeur totale actualisée des actifs diminuée des dettes.

En l’espèce, la SARL LVK a été constituée le 28 novembre 2016. Au jour de la donation du 28 décembre 2016, il ne peut donc être établi aucune comparaison avec une cession de titres antérieures.

En outre, la SARL LVK n’a pas de revenus au jour de la donation et elle a pour objet la gestion de son patrimoine immobilier.

M. [W] [R] exerçait, avant la donation, l’activité de loueur en meublé professionnel et considère qu’il y a lieu de tenir compte de son chiffre d’affaires à ce titre pour évaluer la valeur de la SARL LVK.

Cependant, l’activité de la SARL LVK et celle, antérieure, de M. [W] [R] constituent deux activités distinctes exercées par deux personnes distinctes. En outre, leurs patrimoines respectifs diffèrent également, le patrimoine de la SARL LVK étant bien plus conséquent que celui de M. [W] [R] pour exercer son activité de loueur en meublé professionnel, lequel n’était constitué que de deux appartements situés dans le Finistère tandis que le patrimoine de la SARL LVK comprend, outre ces deux biens, de nombreux boxes et des immeubles utilisés par M. et Mme [W] [R] pour leur résidence personnelle.

Dès lors, c’est à juste titre que l’administration fiscale a évalué les titres de la SARL LVK par l’approche patrimoniale en fonction de la valeur de son patrimoine immobilier.

La SARL LVK détient divers biens immobiliers. Parmi ces biens, l’administration fiscale a remis en cause l’évaluation de 23 boxes situés au [Adresse 5] à [Localité 12].

Dans l’acte de donation du 28 décembre 2016, ces boxes sont évalués par les contribuables à 18 000 euros chacun, qu’ils soient loués ou non loués.

L’administration fiscale a pris pour comparaison 8 ventes de boxes intervenues entre le 22 mars 2015 et le 9 août 2016, soit dans l’année qui précède la donation du 28 décembre 2016. Les boxes vendus sont tous situés dans le 11ème arrondissement et cinq d’entre eux sont situés au [Adresse 4] à [Localité 12], soit la même adresse que les boxes inclus dans l’acte de donation précité.

Il ressort de ces cessions que les boxes ont été vendus au prix moyen de 30 738 euros et qu’il n’y a pas de décote lorsque le boxe est vendu loué.

Les consorts [R] considèrent qu’il y a lieu d’appliquer une décote en fonction de l’état de location du boxe, du niveau de sous-sol où il est situé et de sa configuration. Cependant, ils ne fournissent aucun terme de comparaison établissant une diminution de valeur des boxes dans ces hypothèses.

Par conséquent, leur contestation de la valorisation des boxes sera rejetée.

2. Sur l’exonération au titre de l’article 787 B du code général des impôts

2.1. Sur l’éligibilité de l’activité de loueur en meublé

L’article 787 B du code général des impôts prévoit une exonération des droits de mutation à titre gratuit à concurrence de 75% des titres cédés lorsque la société dont les titres sont cédés exerce une activité industrielle, commerciale, agricole ou libérale (dispositif Dutreil).

L’administration fiscale relève que l’activité de location d’immeubles meublés exercée par la SARL LVK constitue une activité civile et non commerciale, ce qui l’exclut du bénéfice de l’exonération précitée.

2.1.1. Sur la doctrine administrative applicable au jour de la donation

Selon la doctrine administrative applicable au jour de la donation litigieuse (BOI-ENR-DMTG-10-20-40-10 dans sa version publiée du 19 mai 2014 au 6 avril 2021) : « Les biens susceptibles de bénéficier de l’exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit prévue à l’article 787 B du CGI sont les parts ou les actions d’une société ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale. Pour l’appréciation de la nature de ces activités, il convient de se reporter aux indications données dans la documentation y afférente dans le cadre de l’exonération des biens professionnels à l’impôt sur la fortune (BOI-PAT-ISF-30-30-10-10). »

La doctrine administrative à laquelle il est ainsi renvoyé est celle relative à l’exonération des biens professionnels de l’assiette de l’impôt de solidarité sur la fortune. Dans sa version publiée du 5 août 2013 au 11 octobre 2018, il y est précisé : « les activités commerciales doivent normalement s’entendre de celles revêtant ce caractère en droit privé » ( BOI-PAT-ISF-30-30-10-10 § 30).

L’article L.110-1 4° du code de commerce dispose que la loi répute actes de commerce toute entreprise de location de meubles. A contrario, la location d’immeubles n’est pas réputée constituer un acte de commerce.

La doctrine administrative précitée ajoute que, pour apprécier la nature commerciale de l’activité, il y a lieu de prendre en considération « les activités qui sont regardées comme telles au sens du droit fiscal ». Elle renvoie pour cela aux « activités dont les résultats sont classés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux en application de l’article 34 du CGI et de l’article 35 du CGI » (BOI-PAT-ISF-30-30-10-10 § 40).

Dans leur version applicable au jour de la donation, le 28 décembre 2016, les articles 34 et 35 du code général des impôts ne mentionnent pas les locations meublées à usage d’habitation. Cette activité a été introduite à l’article 35 du code général des impôts à compter du 1er janvier 2017.

La doctrine administrative précise également : « D’une manière générale, et sous réserve des précisions et exceptions indiquées ci-après, les activités professionnelles à prendre en compte s’entendent de celles qui entrent dans le champ d’application de la contribution économique territoriale. » (BOI-PAT-ISF-30-30-10-10 §10)

Le renvoi aux activités qui entrent dans le champ d’application de la contribution économique territoriale ne s’applique que « sous réserve des précisions et exceptions indiquées ci-après », soit après le paragraphe 10. Or, les précisions apportées aux paragraphes 30 et 40, citées précédemment, exposent les activités à prendre en considération pour distinguer la nature commerciale et la nature civile de l’activité. Par conséquent, il n’y a pas lieu de se référer aux activités qui entrent dans le champ d’application de la contribution économique territoriale.

2.1.2. Sur la prise de position de l’administration

Les consorts [R] se prévalent d’une position prise par l’administration fiscale dans une note figurant sous plusieurs avis du comité de l’abus de droit fiscal.

Aux termes de l’article L 80 A du livre des procédures fiscales, il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration.

Ces dispositions ont pour finalité de garantir une meilleure sécurité juridique au contribuable en le protégeant contre les changements d’interprétation formelle des textes fiscaux par l’administration.

Cette garantie concerne :

— l’interprétation des textes fiscaux contenue dans la doctrine publiée (LPF, art. L. 80 A, al. 3) ;

Décision du 21 Mai 2025

9ème chambre 1ère section

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— une prise de position formelle sur l’interprétation d’un texte fiscal au profit d’un contribuable (LPF, art. L. 80 A, al. 1 ; BOI-SJ-RES-10-10) ;

— les prises de position de l’administration sur les points d’une procédure de contrôle fiscal externe, que ces points donnent lieu ou non à une rectification (LPF, art. L. 80 A, al. 2). ( BOI-CF-PGR-30-25).

Dans des conditions, une note figurant sous plusieurs avis du comité de l’abus de droit fiscal ne répond pas aux critères d’une prise de position formelle de l’administration et les demandeurs ne sont pas fondés à se prévaloir d’une telle note.

2.1.3. Sur les arrêts du Conseil d’Etat et de la Cour de la cassation

Les demandeurs soutiennent que le Conseil d’Etat et la Cour de cassation ont admis l’éligibilité de l’activité de loueur en meublé au bénéfice des dispositions de l’article 787 B du code général des impôts.

A compter du 21 décembre 2021, la doctrine administrative a explicitement exclu les activités de location de locaux meublés à usage d’habitation de l’exonération de l’article 787 B du code général des impôts (BOI-ENR-DMTG-10-20-40-10 dans sa version publiée à compter du 21 décembre 2021 § 15).

Dans un arrêt du 29 septembre 2023, le Conseil d’Etat a considéré comme illégale la doctrine administrative qui exclut par principe l’activité de location en meublé à usage d’habitation des activités susceptibles de bénéficier de l’exonération de l’article 787 B du code général des impôts.

Toutefois, le Conseil d’Etat n’affirme pas expressément que l’activité de loueur en meublé doit être systématiquement éligible au dispositif Dutreil.

La Cour de cassation, dans un arrêt du 1er juin 2023 (n°22-15.152) a censuré une cour d’appel pour n’avoir pas recherché si une société exerçant l’activité de marchand de biens n’exerce pas l’activité commerciale de loueur d’établissements commerciaux ou industriels munis d’équipements nécessaires à leur exploitation, susceptible de rendre la transmission des parts de cette société éligible au régime de faveur de l’article 787 B du même code.

Cet arrêt est relatif à l’activité de loueur d’établissements commerciaux ou industriels munis d’équipements nécessaires à leur exploitation et n’est donc pas transposable au cas d’espèce relatif à l’activité de loueur de locaux d’habitation en meublé.

Postérieurement à ces arrêts, l’article 787 B du code général des impôts a été modifié pour prévoir expressément en son alinéa 2 que « n’est pas considérée comme une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale l’exercice par une société d’une activité de gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier ». Ces dispositions créées par la loi n°2023-1322 du 29 décembre 2023 sont applicables aux transmissions intervenues à compter du 17 octobre 2023.

Ces dispositions ne sont pas applicables à la donation du 28 décembre 2016.

Cependant, il résulte des développements qui précèdent qu’à l’époque de la donation :

— l’activité de loueur en meublé n’était pas expressément exclue du dispositif Dutreil,

— toutefois, la doctrine administrative excluait les activités de nature civile, parmi lesquelles la location de locaux à usage d’habitation en meublé,

— en outre, cette activité ne figurait pas parmi les activités relevant des bénéfices industriels et commerciaux pour l’impôt sur le revenu,

— l’administration n’avait pas pris de position formelle pour admettre cette activité au titre du dispositif Dutreil,

— la jurisprudence n’avait pas admis l’éligibilité de cette activité au bénéfice du dispositif Dutreil.

Dans ces conditions, l’activité de loueur de locaux d’habitation en meublé exercée par la SARL LVK ne constitue pas une activité commerciale susceptible de la rendre éligible au bénéfice de l’exonération prévue par l’article 787 B du code général des impôts.

2.2. Sur le caractère prépondérant de l’activité de location meublée dans l’activité de la SARL LVK

Les consorts [R] soutiennent que la SARL LVK exerce une activité mixte à la fois civile et commerciale, l’activité commerciale résultant de l’activité de loueur en meublé, et que cette activité commerciale est prépondérante.

Cependant, il a été jugé précédemment que l’activité de loueur en meublé exercée par la SARL LVK ne peut être considérée comme une activité commerciale.

Pour cette raison, la donation du 28 décembre 2016 ne pouvait bénéficier de l’exonération de l’article 787 B du code général des impôts.

Il en résulte qu’il n’y a pas lieu d’examiner si l’activité de loueur en meublé constitue l’activité prépondérante de la SARL LVK.

3. Sur les frais du procès

L’article 695 du code de procédure civile énumère les frais du procès qui entrent dans la catégorie des dépens. Il est de principe que les dépens sont à la charge de la partie perdante, conformément à l’article 696 du code de procédure civile.

Parties perdantes au procès, MM. [W] et [K] [R] seront condamnés au paiement des entiers dépens, conformément à l’article 696 du code de procédure civile.

Pour la même raison, leur demande au titre de l’article 700 du code de procédure civile sera rejetée.

PAR CES MOTIFS

Le tribunal, statuant publiquement, par jugement contradictoire, mis à disposition au greffe et en premier ressort,

REJETTE l’ensemble des demandes de M. [W] [R] et de M. [K] [R] ;

CONDAMNE M. [W] [R] et M. [K] [R] aux entiers dépens.

Fait et jugé à [Localité 11] le 21 mai 2025.

La Greffière La Présidente