Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SARL Toit d’Azur (TDA) a demandé au tribunal administratif de Nice la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2014, 31 décembre 2015 et 31 décembre 2016, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les véhicules de sociétés qui lui ont été réclamés au titre, respectivement, de la période du 1er janvier 2014 au 31 mai 2017 et du 1er octobre 2013 au 30 septembre 2016.

Par une ordonnance du 23 juillet 2021, la présidente du tribunal administratif de Nice a, en application des dispositions de l’article R. 351-3 du code de justice administrative, transmis la requête de la SARL TDA au tribunal administratif de Toulon.

Par un jugement n° 2102164 du 11 décembre 2023, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 10 février 2024, la SARL TDA, représentée par M^e Pelloux, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Toulon ;

2°) de prononcer les décharges demandées ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 7 500 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

S’agissant de la procédure d’imposition :

- le vérificateur a irrégulièrement emporté des documents comptables originaux lors des opérations de vérification de comptabilité, et non de simples copies, et ne les a restitués qu’après la fin des opérations de contrôle ;

S’agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du

1er janvier 2014 au 31 décembre 2014 :

- c’est à bon droit que les livraisons et prestations correspondant aux factures relatives aux opérations de sous-traitance, à la refacturation de matériel acquis par les sociétés sous-traitantes et à la vente de ferraille n’ont pas été soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, s’agissant soit d’opérations relevant du régime d’autoliquidation par le preneur, soit d’opérations exonérées ;

- pour la taxe collectée, les attestations relatives à l’application du taux réduit de 10 % ont été fournies au service vérificateur et l’attestation peut être remplacée par des mentions sur la facture concernant les petits travaux selon l’instruction administrative référencée BOI-TVA-LIQ-30-90-40 n° 90 du 2 mars 2016 ;

- la taxe correspondant aux achats effectués auprès de la société MVA est déductible car elle correspond au règlement, en 2014, du solde d’une facture de 2013, relative à une prestation réalisée en 2013 ; les autres factures ont bien été produites au service vérificateur ;

S’agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du

1er janvier 2015 au 31 mai 2017 :

- elle n’avait pas à collecter la taxe concernant le chantier « Crèche de Draguignan Sit 1+2 », dès lors qu’elle est intervenue en qualité de sous-traitante, en application de l’article 1er de la loi n°7 5-1334 du 31 décembre 1975 ;

- un montant de taxe de 2 734 euros a été comptabilisé deux fois au titre des virements Finelec et Sagec ;

- au titre de l’exercice 2017, elle a déclaré une taxe au taux de 20 % à hauteur de 294 463 euros et non de 287 353 euros comme retenu par le service, de sorte qu’il existait un excédent de déclaration de 48 542 euros et non de 41 432 euros, et qu’elle cumulait un crédit de taxe de 82 893 euros au 31 décembre 2017 ;

- le taux réduit de 10 % était applicable aux travaux effectués sur le bâtiment de la Fondation du Protestantisme sur le fondement de l’article 279-0 bis du code général des impôts, ainsi que l’a admis tacitement le SIE de Cannes La Bocca ;

— les factures des sociétés Armorique Etudes et Recto Verso Informatique ont fait l’objet d’écritures rectificatives en 2017 ;

- la taxe mentionnée sur les factures de la société CSF Réalisations est déductible, cette société n’ayant été radiée que le 29 septembre 2016, postérieurement à la facturation et les travaux de sous-traitance réalisés, ce que n’a jamais contesté l’administration ;

S’agissant des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice 2014 :

- la rectification relative aux avances sans intérêts consenties à des entités liées, regardées comme constitutives d’un acte anormal de gestion, est entachée d’insuffisance de motivation ;

- cette rectification est infondée dès lors, d’une part, que les sommes inscrites en comptes courants d’associé ne correspondent pas à des versements à des entités liées, et, d’autre part, que les autres bénéficiaires, qui sont des entités liées, ne sont pas des tiers ;

- la rectification relative à la dette injustifiée inscrite au passif du bilan est infondée, dès lors qu’elle a subi une inondation dans ses locaux en 2015 à l’origine de la destruction d’une partie des documents comptables justifiant l’écriture en litige ;

S’agissant des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre des exercices 2015 et 2016 :

- les factures des sociétés Armorique Etudes et Recto Verso Informatique ont fait l’objet d’écritures rectificatives en 2017 ;

- les factures de la société CSF Réalisations ne sont pas fictives et sont déductibles, cette société n’ayant été radiée que le 29 septembre 2016, postérieurement à la facturation et les travaux de sous-traitance réalisés, ce que n’a jamais contesté l’administration ; il en va de même pour les factures de la société TPGO, régulièrement inscrite au registre du commerce et des sociétés de Grasse ; les factures présentées à tort comme fictives n’ont pas été encaissées par ses associés ou des proches de ceux-ci ;

- elle a justifié du caractère irrécouvrable des créances comptabilisées comme telles ;

S’agissant des majorations :

- la majoration de 40 % pour manquement délibéré est infondée, l’administration n’établissant pas son intention délibérée d’éluder l’impôt ;

- la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses est infondée, faute pour l’administration de démontrer l’existence de manœuvres destinées à l’égarer ou restreindre son pouvoir de contrôle.

Par un mémoire en défense, enregistré le 20 août 2024, le ministre de l’économie, des finances et de le souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens invoqués la SARL TDA ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Courbon, présidente assesseure,

- les conclusions de M. Ury, rapporteur public,

- et les observations de M^e Pelloux, représentant la SARL TDA.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL TDA, qui exerce une activité de travaux de charpente et de couverture, et dont la totalité du capital est détenue par M^me B… A…, qui en assure la gérance, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité qui a porté sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, étendue jusqu’au 31 mai 2017 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l’issue de ce contrôle, l’administration l’a assujettie à des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016, et a mis à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 mai 2017 et de taxe sur les véhicules des sociétés au titre de la période du 1er octobre 2013 au 30 septembre 2016, assortis de pénalités. La SARL TDA relève appel du jugement du 11 décembre 2023 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et majorations, de ces impositions.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. Le moyen tiré de l’irrégularité de la vérification de comptabilité à raison de l’emport irrégulier de documents comptables, invoqué dans les mêmes termes qu’en première instance sans être assorti d’éléments nouveaux à son appui, doit être écarté par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges aux points 2 à 5 du jugement attaqué.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

S’agissant de la période du 1er janvier au 31 décembre 2014 :

3. En premier lieu, aux termes de l’article 256 du code général des impôts : « I. -Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. (…) ».

4. Le service vérificateur a rappelé la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des refacturations d’achats de matériel et des ventes de ferraille que la SARL TDA n’a pas soumises à la taxe. Si la SARL TDA soutient que certaines des factures en cause concernent des opérations de sous-traitance ayant donné lieu à autoliquidation par le preneur en application de l’article 283-2 nonies du code général des impôts, elle ne produit aucun justificatif, tel que les contrats de sous-traitance, de nature à l’établir, alors que l’administration fiscale indique, sans être contredite, que les factures établies au nom de la société TPGO portent sur des refacturations d’achat de matériel. Si la SARL TDA fait valoir que les refacturations de matériel constituent des débours exonérés de taxe sur la valeur ajoutée, les factures produites à ce titre dans la présente instance sont non seulement imprécises quant au matériel concerné et à son acquisition préalable, mais encore, ainsi que le relève l’administration, incohérentes quant à leur numérotation et leur provenance d’une souche de 2015 alors qu’elles sont datées de 2014. Enfin, les documents produits au titre de la vente de ferraille sont de simples bons d’achat émanant du client et non des factures, de telle sorte que la SARL TDA ne peut se prévaloir du régime d’autoliquidation par le preneur prévu à l’article 283-2 sexies du code général des impôts. Dans ces conditions, la SARL TDA n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que les sommes en cause ont été soumises à la taxe sur la valeur ajoutée au taux de 20 %

5. En deuxième lieu, aux termes de l’article 279-0 bis du code général des impôts : « 1. La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 10 % sur les travaux d’amélioration, de transformation, d’aménagement et d’entretien autres que ceux mentionnés à l’article 278-0 bis A portant sur des locaux à usage d’habitation, achevés depuis plus de deux ans, (…). / 3. Le taux réduit prévu au 1 est applicable aux travaux facturés au propriétaire ou, le cas échéant, au syndicat de copropriétaires, au locataire, à l’occupant des locaux ou à leur représentant à condition que le preneur atteste que ces travaux se rapportent à des locaux d’habitation achevés depuis plus de deux ans et ne répondent pas aux conditions mentionnées au 2. (…) Le prestataire est tenu de conserver cette attestation à l’appui de sa comptabilité. (…) ».

6. Il résulte de l’instruction que le service vérificateur a remis en cause le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée appliqué par la SARL TDA à des factures de travaux pour lesquelles les attestations mentionnées par les dispositions précitées n’ont pas été produites, seule restant en litige, aux termes de la réponse aux observations du contribuable du 16 novembre 2018, la facturation afférente au chantier de la « Villa Adelpha ». La société requérante ne fournit toutefois pas l’attestation concernant ces travaux parmi celles, au demeurant peu lisibles, produites à l’instance, de telle sorte qu’elle ne peut prétendre au bénéfice du taux réduit de 10 %.

7. Sur ce point, la SARL TDA n’est pas fondée à se prévaloir du paragraphe n° 90 de l’instruction administrative référencée BOI-TVA-LIQ-30-90-40 du 2 mars 2016, aux termes duquel : « (…) Ces attestations doivent être produites à chaque intervention d’un prestataire de travaux. Il est toutefois admis, afin d’alléger la charge administrative pesant sur les clients et les professionnels, que l’attestation n° 1301-SD ne soit pas établie lorsque le montant des travaux pour réparation et entretien, toutes taxes comprises, est inférieur à 300 euros. (…) », dès lors que les travaux de la « villa Adelpha s’élèvent à 10 703 euros.

8. En dernier lieu, aux termes de l’article 271 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d’imposition en litige : « I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / (…) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l’article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; / (…) 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession (…) desdites factures (…) ».

9. Le service vérificateur a remis en cause le caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée, d’un montant de 6 112,97 euros, afférente à un achat de marchandises à la société MVA, comptabilisé le 1er janvier 2014, en raison de l’absence de production de la facture correspondante. La société requérante, qui ne produit pas la facture en litige, soutient que cette écriture correspond au règlement, en 2014, du solde d’une facture de 2013, relative à une prestation réalisée en 2013. Toutefois, elle n’apporte aucun justificatif de nature à l’établir, alors qu’elle a comptabilisé l’opération, ainsi qu’il vient d’être dit, en 2014, comme un achat de marchandises. Si elle produit, par ailleurs, des factures établies par les sociétés Auxilia, Carrosserie Flavio et Vendôme Ameublement, il résulte de l’instruction qu’aucun rappel de taxe sur la valeur ajoutée n’a été opéré à raison des achats effectués auprès de ces entreprises. Par suite, la SARL TDA n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort qu’elle a fait l’objet d’un rappel de taxe sur la valeur ajoutée déductible.

S’agissant de la période du 1er janvier 2015 au 31 mai 2017 :

10. En premier lieu si la SARL TDA soutient avoir déclaré, pour 2015, une taxe collectée au taux de 20 % à hauteur de la somme de 318 772 euros au lieu de celle de 315 076 euros, retenue par le service, l’administration a fait droit à ses observations sur ce point au stade de la réponse aux observations du contribuable, de telle sorte qu’il n’est plus en litige.

11. En deuxième lieu, aux termes de l’article 283 du code général des impôts : « 2 nonies. Pour les travaux de construction, y compris ceux de réparation, de nettoyage, d’entretien, de transformation et de démolition effectués en relation avec un bien immobilier par une entreprise sous-traitante, au sens de l’article 1er de la loi n° 75-1334 du 31 décembre 1975 relative à la sous-traitance, pour le compte d’un preneur assujetti, la taxe est acquittée par le preneur. »

12. Si la SARL TDA soutient qu’elle a collecté à tort la taxe au taux de 20 % concernant le chantier « Crèche de Draguignan Sit 1+2 », dès lors qu’elle est intervenue en qualité de sous-traitant de l’entreprise Cari-Fayat Bâtiment, elle ne produit aucun justificatif de nature à démontrer que les travaux en cause ont été réalisés en cette qualité. Par ailleurs, l’administration rappelle, sans être contredite, que les factures émises mentionnent une taxe au taux de 20 %, en dépit de la mention « autoliquidation au régime de la sous-traitance », taxe que la société a bien collectée et comptabilisée au crédit du compte « 445712000-TVA collectée », sans effectuer aucune régularisation à ce titre. Par suite, la SARL TDA n’est pas fondée à soutenir que le montant de taxe sur la valeur ajoutée collectée doit être réduite de celle facturée au titre de ce chantier.

13. En troisième lieu, s’agissant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée pour l’année 2016, la rectification afférente au virement Sagec a été abandonnée au stade de la réponse aux observations du contribuable. La SARL TDA soutient par ailleurs que la taxe afférente au virement Finelec a été comptabilisée deux fois, ce virement ayant lui-même été enregistré à deux reprises, d’abord sur le compte CER, puis sur le compte Caisse d’Epargne. L’administration fait toutefois valoir, sans être contredite, que les sommes portées par la société au crédit du compte CER ont été annulées les 9 et 14 juin 2016, ce que retrace d’ailleurs la réponse aux observations du contribuable, de telle sorte que seule la somme de 15 000 euros comptabilisée le 25 mai 2016 au crédit du journal de banque « CE » a donné lieu à rappel. Par suite, le moyen tiré de la double imposition de la même somme doit être écarté.

14. En quatrième lieu, la SARL TDA fait valoir qu’au titre de l’exercice 2017, elle a déclaré une taxe sur la valeur ajoutée au taux normal de 294 463 euros et non de 287 353 euros comme retenu par le service, de sorte qu’il existait un excédent de déclaration de 48 542 euros et non de 41 432 euros et qu’elle justifiait d’un crédit de taxe de 82 893 euros au 31 décembre 2017. Il résulte toutefois de l’instruction que dans la réponse aux observations du contribuable, l’administration a admis une taxe collectée déclarée de 294 213 euros et un excédent de 51 432 euros, supérieur à celui revendiqué par la requérante. L’administration ajoute, sans être contredite, que le crédit de taxe sur la valeur ajoutée dont la SARL TDA disposait au 31 décembre 2017 était compris dans le crédit de 85 692 euros afférent au mois de janvier 2018, lequel a été intégralement remboursé le 26 janvier 2020. Dans ces conditions, l’argumentation de la SARL TDA, au demeurant non étayée, ne peut qu’être écartée.

15. En cinquième lieu, la SARL TDA fait valoir que le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 10 %, prévu à l’article 279-0 bis du code général des impôts, cité au point 5, était applicable aux travaux de réhabilitation qu’elle a effectués en 2015 et 2016 sur le bâtiment de la Fondation du Protestantisme. Toutefois, en se bornant à se prévaloir d’un «  accord tacite » donné par le service des impôts des entreprises (SIE) de Cannes La Bocca en l’absence de réponse à la lettre du 24 février 2015 par laquelle l’architecte chargé du projet l’avait interrogé sur l’application de ce taux réduit, alors que l’administration indique, sans être contredite, qu’il a au contraire été répondu à l’architecte qu’aucune prise de position formelle ne pouvait intervenir en raison notamment de l’absence de justificatif produit à l’appui de la demande, et de l’attestation établie le 15 septembre 2015 par la Fondation du Protestantisme selon le modèle 1300-SD, qui fait, au demeurant, état de travaux de reconstruction, et en s’abstenant de produire les factures détaillant les travaux concernés et mentionnant le lieu du chantier, la SARL TDA n’apporte aucun élément de nature à faire regarder ces travaux comme relevant du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 10 %.

16. En sixième lieu, la SARL TDA conteste la remise en cause par le service de la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée relative, au titre de l’année 2016, d’une part, à la facture émise par la société Armorique Etudes qu’elle a comptabilisée deux fois et, d’autre part, à la facture émise par la société Recto Verso Informatique qu’elle n’avait pas en sa possession à la clôture de l’exercice et pour laquelle elle a enregistré une provision. Il ressort toutefois de la réponse aux observations du contribuable que l’administration a abandonné la rectification afférente à la facture de la société Recto Verso Informatique. Si la SARL TDA indique avoir procédé en 2017 à une écriture rectificative s’agissant de la facture Armorique Etudes, il ressort de l’extrait du compte de ce fournisseur pour la période du 1er janvier au 31 mai 2017, ressortant de la comptabilité transmise au vérificateur au début du contrôle le 11 septembre 2017, et reproduit dans la réponse aux observations du contribuable, que la régularisation n’avait pas été effectuée au 31 mai 2017. La régularisation invoquée, appuyée d’un extrait du même compte fournisseur édité le 3 octobre 2018 mentionnant la somme de 5 760 euros au débit à la date du 1er janvier 2017, a, dès lors, été effectuée postérieurement à l’engagement du contrôle et ne saurait, par suite, être prise en compte.

17. En dernier lieu, aux termes du 2 de l’article 272 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d’imposition en litige : « La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l’article 283 ne peut faire l’objet d’aucune déduction par celui qui a reçu la facture. ». Selon le 4 de l’article 283 du même code : « Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d’une marchandise ou à l’exécution d’une prestation de services, ou fait état d’un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l’acheteur, la taxe est due par la personne qui l’a facturée. ».

18. L’administration a remis en cause la taxe sur la valeur ajoutée déduite par la SARL TDA au titre de huit factures émises par la société CSF Réalisations entre les 14 janvier et 31 mai 2016, au motif qu’il s’agissait de factures fictives, c’est-à-dire ne correspondant à aucune livraison ou prestation réelle. A cet égard, la proposition de rectification du 7 août 2018 indique que la société CSF Réalisations a été placée en liquidation judiciaire depuis le 17 novembre 2015, rendant improbable l’émission de factures après cette date, que le droit de communication exercé auprès des banques a révélé que les sommes correspondant au paiement des factures concernées n’avaient pas bénéficié à cette société ou son liquidateur judiciaire, mais à la gérante de la SARL TDA, son mari ou des tiers faisant partie de leur sphère familiale et, enfin, qu’aucun document confirmant la réalisation des prestations n’avait été produit au cours du contrôle. L’administration ajoute que l’ouverture de la liquidation judiciaire de la société CSF Réalisations le 17 novembre 2015 est confirmée par le bulletin officiel des annonces civiles et commerciales n° 233 A du 3 décembre 2015 et que la consultation du fichier des comptes bancaires a révélé que l’unique compte bancaire de la société CSF Réalisations avait été clôturé le 29 décembre 2014, soit plus d’un an avant l’émission des factures litigieuses. En se bornant à faire valoir, sans d’ailleurs l’établir, que le site Infogreffe mentionne une radiation de cette société le 29 septembre 2016, postérieurement à la dernière facture litigieuse, qu’une société en liquidation judiciaire conserve une existence légale et la faculté d’effectuer des opérations sous le contrôle du liquidateur et que l’administration n’a pas contesté la réalité des travaux de prestations afférents aux factures en litige, la SARL TDA ne contredit pas sérieusement les éléments avancés par l’administration, qui a bien remis en cause la réalité des prestations, et qui suffisent à établir le caractère fictif des factures émises par la société CSF Réalisations. Si la SARL TDA fait valoir que la date de clôture du compte bancaire de la société CF Réalisations, qu’elle ne conteste d’ailleurs pas, n’a pas fait l’objet d’un débat contradictoire au cours du contrôle, il ressort des termes de la proposition de rectification que la question des factures fictives a fait l’objet, pendant le contrôle, d’un échange entre M^me A… et le vérificateur. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration a retenu le caractère fictif des factures en cause et refusé la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante.

En ce qui concerne l’impôt sur les sociétés :

S’agissant de l’exercice clos le 31 décembre 2014 :

19. En premier lieu, il résulte des articles 38 et 39 du code général des impôts, dont les dispositions sont applicables à l’impôt sur les sociétés en vertu de l’article 209 du même code, que le bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l’entreprise, à l’exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale. Les avances sans intérêts accordées par une société commerciale au profit d’un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d’une gestion commerciale normale, sauf s’il apparaît qu’en consentant de tels avantages l’entreprise a agi dans son propre intérêt. Cette règle doit recevoir application même si le bénéficiaire de ces avances est une filiale de la société, hormis le cas où la situation des deux sociétés serait telle que la société mère puisse être regardée comme ayant agi dans son propre intérêt en venant en aide à une filiale en difficulté. S’il appartient à l’administration d’apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer que les avantages consentis par une entreprise à un tiers constituent un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n’est pas en mesure de justifier qu’elle a bénéficié en retour de contreparties. Dans l’hypothèse où l’entreprise apporte une telle justification, il incombe ensuite à l’administration, si elle s’y croit fondée, d’apporter la preuve de ce que cette contrepartie est dépourvue d’intérêt pour l’entreprise ou que sa rémunération est excessive.

20. Il ressort de la proposition de rectification du 19 décembre 2017 qu’au titre de l’exercice 2014, le vérificateur a constaté que la SARL TDA avait consenti des avances sans intérêts à des entités liées, notamment des sociétés dont les dirigeants sont ses salariés ou ses associés, sans que des conventions de trésorerie ne soient produites. Il a qualifié cette absence d’intérêts d’acte anormal de gestion et en a évalué le montant à 7 602 euros, par application d’un taux de 2, 79 %. Contrairement à ce que soutient la SARL TDA, ce chef de rectification est motivé dans la proposition de rectification, la pertinence des motifs retenus par le vérificateur étant sans incidence sur le caractère suffisamment motivé de la proposition de rectification sur ce point. Les avances en litige, consenties à M^me A…, associée et gérante, et aux sociétés CMS Capitou, TDA Façade, Tedea et Tedeamed, l’ont bien été, contrairement à ce que soutient la SARL TDA, à des tiers, peu important la dénomination d’« entités liées » retenue par le vérificateur. La SARL TDA, qui ne critique pas le taux d’intérêt retenu par l’administration, n’apporte aucun élément de nature à établir qu’elle aurait bénéficié d’un avantage en contrepartie de l’absence d’intérêts ainsi consentie. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration a réintégré la somme de 7 602 euros dans son résultat imposable de l’exercice 2014.

21. En deuxième lieu, aux termes du 2 de l’article 38 du code général des impôts : « Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l’exploitant ou par les associés. L’actif net s’entend de l’excédent des valeurs d’actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. ». Il appartient au contribuable, pour l’application de ces dispositions, de justifier, par la production de tous éléments suffisamment précis, l’inscription d’une dette au passif du bilan de son entreprise.

22. Il ressort de la proposition de rectification du 19 décembre 2017 que le vérificateur a remis en cause une dette de 15 372 euros figurant au passif du bilan de la SARL TDA au

31 décembre 2014, sous le libellé « CSG S / Dividendes à payer » et « Dividendes 2014 », au motif que cette somme, qui correspondrait à un « montant de contribution sociale généralisée calculée sur la base des dividendes alloués à M^me A… », et figure toujours au passif en 2016, n’avait pas été justifiée. Si la SARL TDA fait valoir qu’elle a subi une inondation dans ses locaux en 2015, à l’origine de la destruction « d’une bonne partie de ses documents comptables » et constitutive d’un cas de force majeure, elle n’apporte aucune preuve de l’existence d’un tel événement, ni en tout état de cause, aucune explication quant à la nature et au montant de la dette en litige. Dans ces conditions, la rectification ne peut qu’être maintenue.

S’agissant des exercices clos en 2015 et 2016 :

23. En premier lieu, aux termes du 1 de l’article 39 du code général des impôts : « Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (…) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (…) ».

24. Si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du code général des impôts, que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

25. Il ressort des termes de la proposition de rectification du 7 août 2018 que le service vérificateur a remis en cause le caractère déductible, au titre de l’exercice 2016, des charges correspondant aux factures établies par les sociétés Armorique Etudes et Recto Verso Informatique, en raison de l’absence de production des factures ou justificatifs. S’agissant de la facture Armorique Etudes, que la SARL indique avoir comptabilisée deux fois, l’argumentation soulevée, tirée de la régularisation opérée en 2017 doit être écartée pour les mêmes motifs que ceux énoncés au point 16 ci-dessus. S’agissant de la facture émise par la société Recto Verso Informatique, la SARL TDA indique qu’elle ne l’avait pas en sa possession à la clôture de l’exercice et qu’elle a enregistré une provision, avant de procéder aux écritures rectificatives 2017. Il ressort toutefois de l’extrait du compte de ce fournisseur pour la période du 1er janvier au 22 août 2017, figurant dans la comptabilité transmise au vérificateur au début du contrôle le 11 septembre 2017, et reproduit dans la réponse aux observations du contribuable, que la régularisation n’avait pas été effectuée à cette date. La régularisation invoquée par la SARL TDA, appuyée d’un extrait du journal des opérations diverses de décembre 2016 mentionnant la somme de 1 200 euros au débit sous le libellé « Recto Verso manque Fa » a, dès lors, été effectuée postérieurement à l’engagement du contrôle et ne saurait, par suite, être prise en compte.

26. Il ressort par ailleurs de la proposition de rectification du 7 août 2018 que le service vérificateur a remis en cause le caractère déductible des charges d’un montant total de 50 600 euros comptabilisées par la SARL TDA au titre de factures émises en 2015 et 2016 par la société CSF Réalisations et par la société TPGO, au motif qu’il s’agissait de factures fictives, c’est-à-dire ne correspondant à aucune livraison ou prestation réelle. A cet égard, la proposition de rectification du 7 août 2018 indique que la société CSF Réalisations a été placée en liquidation judiciaire depuis le 17 novembre 2015, rendant improbable l’émission de factures après cette date. Elle indique également que le droit de communication exercé auprès des banques a révélé que les sommes correspondant au paiement des factures émises par ces deux entreprises n’avaient, pour la plupart d’entre elle, pas été encaissées par ces sociétés mais par la gérante de la SARL TDA, son mari ou des tiers faisant partie de leur sphère familiale. Elle mentionne en outre que la réalisation des prestations mentionnées sur ces factures n’a pu être établie par la production, notamment, de suivis de chantiers ou de contrats de sous-traitance et que la société TPGO, dont les associés sont des membres de la famille de M^me A…, n’a pas répondu à sa demande de communication des extraits de ses grand-livres clients de l’année 2016, des factures émises et des moyens de règlement pour la même période. L’administration ajoute que l’ouverture de la liquidation judiciaire de la société CSF Réalisations le 17 novembre 2015 est confirmée par le bulletin officiel des annonces civiles et commerciales n° 233 A du 3 décembre 2015 et que la consultation du fichier des comptes bancaires a révélé que l’unique compte bancaire de cette société a été clôturé le 29 décembre 2014, soit plus d’un an avant l’émission des factures litigieuses. En se bornant à faire valoir, sans d’ailleurs l’établir, que le site Infogreffe mentionne une radiation de la société CSF Réalisations le 29 septembre 2016, postérieurement à la dernière facture litigieuse, qu’une société en liquidation judiciaire conserve une existence légale et a la faculté d’effectuer des opérations sous le contrôle du liquidateur, que la société TPGO est inscrite au registre du commerce et des sociétés de Grasse et que l’administration n’a pas contesté la réalité des travaux de prestations afférents aux factures en litige, la SARL TDA ne contredit pas sérieusement les éléments avancés par l’administration, qui a explicitement remis en cause la réalité des prestations effectuées dans la proposition de rectification, et qui suffisent à établir le caractère fictif des factures émises tant par la société CSF Réalisations que par la société TPGO. Si la SARL TDA soutient que la date de clôture du compte bancaire de la société CF Réalisations, qu’elle ne conteste d’ailleurs pas, n’a pas fait l’objet d’un débat contradictoire au cours du contrôle, il ressort des termes de la proposition de rectification que la question des factures fictives a fait l’objet, pendant le contrôle, d’un échange entre M^me A… et le vérificateur. Enfin, si la SARL TDA fait valoir que les paiements relevés par le service vérificateur correspondent à des rémunérations versées aux associés, elle n’apporte aucun justificatif de nature à l’établir, alors qu’elle a elle-même, ainsi qu’il a été dit, comptabilisé les paiements en cause comme afférents au règlement de factures fournisseurs, l’identité des bénéficiaires réels n’ayant été révélée que par l’exercice du droit de communication. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration a retenu le caractère fictif des factures en cause et refusé leur déduction des résultats de la SARL TDA.

27. En second lieu, la déductibilité, au titre d’un exercice, d’une perte résultant d’une créance n’est possible que si celle-ci présente un caractère certain et définitif à la clôture de cet exercice. Le caractère irrécouvrable d’une créance est subordonné à la preuve, qu’il incombe au contribuable de rapporter, d’une part, de l’accomplissement de diligences et de démarches conduites en vue de leur recouvrement et demeurées infructueuses et, d’autre part, de l’insolvabilité des débiteurs.

28. Le service vérificateur a remis en cause, dans la proposition de rectification du 7 août 2018, le caractère déductible des charges correspondant à des pertes sur créances irrécouvrables libellées « Erilia les Gaveliers », « Delzieu » et « Maranatha Immo » en l’absence de justificatif, s’agissant de la première, ou du fait de justificatifs insuffisants, s’agissant des deux autres. La SARL TDA, qui se borne à renvoyer aux pièces produites au cours du contrôle, ne justifie ainsi ni des diligences effectuées pour recouvrer ces créances, ni de l’insolvabilité de ses débiteurs à la clôture de l’exercice 2016. Par suite, c’est à bon droit que les sommes correspondantes ont été réintégrées dans le résultat imposable de la SARL TDA au titre de l’exercice 2016.

Sur les pénalités :

29. En premier lieu, le moyen, soulevé par la SARL TDA dans les mêmes termes qu’en première instance, tiré du caractère non justifié de la majoration pour manquement délibéré appliquée à certains chefs de rectification sur le fondement du a. de l’article 1729 du code général des impôts, doit être écarté par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges aux point 29 à 31 du jugement attaqué.

30. En second lieu, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt (…) entraînent l’application d’une majoration de : / (…) c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses (…) ». Il ressort de ces dispositions que les pénalités pour manœuvres frauduleuses ont pour objectif de sanctionner des agissements destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l’administration.

31. Il ressort de la proposition de rectification du 7 août 2018 que le vérificateur a appliqué la majoration de 80 % aux rectifications en matière d’impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée, au motif que la SARL TDA a comptabilisé en charges des factures fictives, correspondant à des prestations dont la réalité n’est étayée par aucun document, établies soit par une société ayant cessé son activité, soit par une société dont le capital est détenu par des proches de sa gérante, M^me A…, et dont les règlements ont été encaissés par M^me A… ou des membres de sa famille, ce procédé lui ayant permis de minorer ses résultats imposables et d’égarer les services fiscaux en donnant l’apparence de charges justifiées. Par ces éléments, et alors que l’administration a, comme il a été dit précédemment, démontré le caractère fictif des factures en litige, elle établit l’existence de manœuvres frauduleuses et, par suite, le bien-fondé de la majoration de 80 % appliquée.

32. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL TDA n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande en décharge. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre des frais liés au litige doivent également être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SARL TDA est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée Toit D’Azur, à M^e Anne Deloret, mandataire judiciaire de la SARL Toit D’Azur et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle énergétique et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

Délibéré après l’audience du 6 novembre 2025, où siégeaient :

- M^me Evelyne Paix, présidente,

- M^me Audrey Courbon, présidente assesseure,

- M^me Florence Mastrantuono, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 20 novembre 2025.